高新技術企業認定研發費用問題探析
——基于研發費用財務核算

北京城建設計發展集團股份有限公司

一、高新技術企業認定研發費用概述

(一)高新技術企業含義

我國的高新技術企業是我國相關機構認定的，以研究開發為日常經營活動，并以此獲得經濟利益的技術密集型產業。在我國高新技術企業除了最主要的科技研究工作外，還很重視把科技研究成果轉化為產品，以此在市場上獲得經濟利潤。這也是高新技術企業最主要的經濟來源與發展動力[1]。從高新技術企業的內涵就可以看出，研發工作是其工作的重點，研發費用就自然成為高新技術企業的重要費用。

(二)高新技術企業認定研發費用概述

高新技術企業的研發能力比一般企業高，因此，其研發的成功率也相對較高。其研發活動是其常態化的工作重點，且研發活動具有高成長性。但是，研發活動在擁有高收益的同時也伴隨著高成本與高風險。高新技術企業的研發費用主要有八大部分，具體為人工費用、設計費用、直接支出、折舊費用與長期待攤費用、裝備調試與試驗費用、委托外部研發費用、設計費用、其他費用。

(三)研發費用歸集與加計扣除

企業在新產品開發、標準與新材料研發、技術與工藝改進等過程中發生的各種費用是指企業研發費用的歸集。企業通過研發支出—費用化支出/資本化支出會計科目，在月底把費用化支出轉到管理費用—技術開發費。

高新技術企業會享受到國家的稅收優惠政策，研發費用的加計扣除就是稅收優惠政策的具體體現。它是指企業所得稅在年終匯算清繳時享受的政策優惠，加計扣除包括企業開發的新產品、工藝、技術等過程中的費用。研發費用的加計扣除在具體操作方面應根據具體情況具體對待，實際發生的研發費用要首先區分是否形成無形資產。如果沒有形成無形資產并計入當期損益的，需要在實際扣除的基礎上，再在年度應繳納所得稅額中扣除年度實際發生額的75%；如果形成無形資產，則根據無形資產的150%進行稅前攤銷。企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用，是按照實際費用發生額的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除，而受托方不得再進行加計扣除。委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。

二、高新技術企業認定研發費用財務核算中存在的問題

(一)研發費用界定模糊

當前我國的經濟發展規模不斷擴大，高新技術企業的發展也擁有了更大的空間，但是企業面臨的利益體也在增加，當多個利益體進行博弈，而企業又能選擇財務會計政策時，企業自然會選擇對自己最有利的方式。因此，研發費用就有了資本化的條件，當研發費用資本化時就面臨著研發活動中兩個重要階段的劃分問題，這就是研究階段與開發階段[2]。如果這兩個階段劃分不明確，則研發費用也無法準確界定。

研發費用部分資本化需要一定條件，而在實際操作中，企業需要根據實際情況劃分研究與開發兩個階段的界限，并確定資本化的條件，這也是企業確定無形資產的重要條件。研究階段是企業的研究團隊所做的關于研發工作的前期知識類儲備調研工作，這一階段在財務處理中按照費用處理，因為企業無法保證研發結果在投入市場后就能獲得經濟利潤。開發階段是企業利用研究成果生產出新的產品、材料和裝置，但是必須是在投放市場之前的。這一階段滿足資本化的條件較高，如果滿足了資本化條件，開發支出就會被確認為企業的無形資產。由于企業的研發成果不能保證獲得有效的且能投放到市場獲得利益的無形資產，因此，在財務核算中企業無法準確的定位研發費用，財務核算工作也就不能科學有效的開展。

(二)無形資產費用攤銷不確定

我國的相關會計準則規定無形資產攤銷的確認要使用損益的形式，但是又沒有明確規定具體的攤銷處理方法，且沒有規定攤銷年限，增加了財務核算工作的難度。而且企業對無形資產的使用壽命必須謹慎對待，如果會計政策彈性過大，企業管理者就會對經濟事項進行人為干預和調控，更容易導致企業研發費用財務核算的混亂。無形資產難以確定，研發階段的界定又比較模糊，人為干預頻繁，這眾多因素都是會計準則無法有效實施的原因，會計準則無法實施，無形資產費用的具體攤銷工作也就無從談起。

(三)研發支出難以計量

我國的經濟發展速度在不斷提升，高新技術企業的研發規模也在不斷擴大，有的企業會在同一時間研發多個項目，這些研發項目可能有聯系，也可能沒有聯系，也有可能出現不同研發階段需要同一批人力、財力、物力等現象，導致會計信息歸集到每個項目的明細信息中[3]。如果有的資產與設備及其人力創造的價值無法用標準數字衡量，需要平均分配到各個項目中，使會計信息的歸集與核算非常不科學。在研發費用支出計量中還包括其他費用的項目，這類項目包含的內容比較復雜，計量難度比較大，它包括了圖書資料費用、專家咨詢費、資料翻譯費、研發保險費驗收費用等，還有知識產權申請申請、注冊、代理等費用。這些費用在確認與力量方面都很有難度，并且這些費用也是企業容易發生貪污腐敗現象等重要環節。一般高新技術企業規定這類研發不能超過研究開發費用的20%，除非另有規定。

表1 會計科目明細表

(四)會計科目設置不全

研發活動的過程非常復雜多樣，企業要對所有資金流向、金額等信息進行明確詳細的列報，如果企業的會計科目設置不合理或者設置不全，都會影響會計核算的準確性與科學性。當前很多企業的三級會計科目劃分不詳細，影響到資金歸集的準確性，財務報表的準確性也會受到影響。另外，在費用化部分的研發費用歸集方面也存在問題，有的企業在報表中沒有對具體項目進行列報說明，使用者就無法了解到更詳細的信息。這些不規范、不詳細的會計科目設置方式會對企業日常會計工作造成非常不利的影響，報表數據的真實性與可比性也不能得到提升。

三、改善高新技術企業研發費用財務核算問題的措施

(一)改進研發費用確認程序

在研發費用的確認方面，需要首先界定研究階段與開發階段，因為高新技術企業的差異明顯，企業在會計處理準則的基礎上還要制定企業自己的會計處理細則，對會計處理工作進行明確規范。以一般性的研究支出為例，這些支出都屬于費用化支出，可以把這一支出歸為“研究階段支出”[4]。開發階段的部分資本化支出應該及時備案，這樣后續核算工作會更加準確。同時，高新技術企業內部也應該對研發項目進行嚴格把關，嚴格審核相關手續與憑證。另外，不同行業也要制定不同的研究階段與開發階段的定量劃分指標。研發活動是一個較長的過程，如果在一個會計期間無法完成研發項目，企業可以借助完工百分比的方法。為了規范研發費用核算，企業可以把研發項目單獨核算，并對其進行監督，再把符合資本化條件的項目歸集到同一賬戶中。會計人員的專業水平也是影響會計核算的重要因素，高新技術企業必須加強對財會人員的培訓，不斷提升其專業化水平，使企業的財務與會計工作更加完善。

(二)完善會計處理方式

為了完善研發費用的會計處理方式，企業需要在設置會計科目方面做出進一步優化，企業可以專門設置一個會計科目，即“研發支出”。“研發支出”會計科目對企業研究開發過程中的經濟費用進行核算，并下設“費用化支出”和“資本化支出”兩個二級明細科目[5]。“費用化支出”科目主要核算研究階段以及不符合資本化條件的經濟業務與經費支出，“資本化支出”科目核算的是開發階段資本化的那些金額。具體的會計科目明細表如表1所示：

在會計處理過程中會滿足資本化條件的支出應該按照借記“研發支出——資本化支出”的會計科目處理，不滿足資本化條件的研發費用，應該以借記“研發支出——費用化支出”的會計科目處理，這一會計科目的期末余額應結轉到“管理費用”科目。具體的會計處理流程如下頁圖1所示：

根據圖1所示的具體流程，對A企業的某項具體研發費用的過程進行實踐操作。A企業決定成立專門的研究小組，研發某項新技術，預計研發成功企業生產效率會翻倍，生產成本會降低1/5。財務部門對這項研發活動進行了單獨的支出核算。在第一階段資料搜集、市場、社會調查等工作所有的費用支出為人工費60萬元、差旅費50萬元、資料及其他費用40萬元；第二階段可行性研究、新技術設計等工作的所有費用支出為材料費50萬元、人工費80萬元、所用能耗與其他費用20萬元。在研究結束后，經專業人員對新技術進行了全方位的鑒定，并對市場回報能力做了預期，這一階段為第三階段。在這一階段產生的費用符合資本化條件的有150萬元人工費用、250萬元材料費用、分攤到的固定資產折舊費用有80萬元，還有50萬元的利息與20萬元的其他費用支出，而不符合資本化條件的培訓費用支出有30萬元。

從中可以看出，高新技術企業使用部分資本化的會計處理方式，如果研發失敗不能投入市場就沒有了市場經濟價值，研發過程的費用支出都轉入“管理費用”會計科目。這種部分資本化的會計處理方式比全部費用化或者全部資本化的處理方式更加科學、合理、準確。同時，企業還要根據實際情況設置“研發減值準備”會計科目，進一步提高會計處理的科學性。在研發費用會計科目的設置中，傳統的方式存在很多明顯缺陷，當前很多高新技術企業設置了研發輔助賬，輔助賬的設立一般包括前期調查與準備、科目與憑證設置、原始資料收集、輔助賬的建立、檢查與復審這五個階段。在前期準備中，工作人員要充分的了解企業具體情況，明確企業年度各項度研發費用的確定過程與具體金額，然后，根據調查的實際情況，設置適當的輔助賬科目，并建立完備的有效憑證體系。在原始資料的收集中，企業工作人員按照各年各項目研發費用明細賬與余額表對各種財務所需憑證進行收集，然后，分年、分項目歸集建立輔助賬，并補充完善有效憑證。在檢查與復審階段，企業要將輔助賬的具體數據與企業往年的申報數據、有效憑證、原始憑證等進行對比分析。

圖1 研發支出會計處理的具體流程

(三)加大支出信息披露

會計信息披露是影響企業財務會計工作的一個重要因素，在高新技術企業支出會計準則信息披露方面企業要對符合資本化條件的項目與研發失敗的結果進行區分。如果研發支出符合資本化條件，企業應該在資產負債表中對相關支出信息進行披露[6]。如果研發項目失敗，企業要在報表的附注中對所投入的資金信息進行披露。但是，很多企業在信息披露方面做的不到位，國家的相關機構與報表的使用者無法了解到更加詳細的信息。因此，企業必須改進信息披露的方式，使信息披露更加詳細規范(具體信息如表2所示)。企業應該單列一張表格，對研發項目的信息與費用進行詳細記錄，并在報表的附注中對研發類別進行進一步細分。企業還要設置“研發減值準備”會計科目，對研發活動中的風險與不確定因素進行體現。在報表附注中，對風險較高的活動項目還要進行更加詳細的說明，并對規避風險的措施進行說明。

(四)優化企業管理模式

表2 研發支出信息披露明細

高新技術企業的管理模式對企業的發展與各項具體活動都會有非常重要的影響，對于以研發活動為重要工作內容的高新技術企業，必須通過良好的管理方式不斷提升企業的研發與創新能力，這才是影響企業可持續發展的最重要因素。企業要從改善管理制度入手，不斷完善組織機構與管理體系，建立完善的管理制度，使企業的管理更加規范、高效。企業還要建立建設創新文化，通過各種平臺不斷提高全體員工的創新意識，使其科研意識不斷提高。同時，企業還要加強與科研單位、高校等機構的聯系、交流，不斷完善溝通渠道，建立良好的合作關系，提升企業的整體研發能力。

四、結束語

高新技術企業在社會經濟發展中具有重要的引領與推動作用，其研發與創新能力對其他企業與整個社會經濟的發展意義重大，因此，高新技術企業要不斷提高自身的管理水平，提高研發能力，為社會發展做出重要貢獻。企業要想提升研發與創新能力就要從內部管理入手，尤其是財務會計工作是研發活動的基礎工作，財務核算質量與效率的提升對研發效率的提升產生重要影響，也可以使研發活動更加規范科學。同時，財務工作也是企業重要決策與戰略目標制定的重要參考依據，如果企業的財務工作存在問題，將對企業整體的發展戰略產生影響，也有很大可能影響到企業的研發活動。因此，企業必須不斷提升財務核算工作的水平與效率。