試論公立醫(yī)院業(yè)務(wù)預(yù)算編制方法

恩施土家族苗族自治州中心醫(yī)院

面對(duì)深化醫(yī)改，公立醫(yī)院既要面對(duì)政府要求完成公益性任務(wù)，同時(shí)也要面臨市場競爭[1]，處于這樣的新常態(tài)中，運(yùn)用科學(xué)的管理工具為醫(yī)院的發(fā)展保駕護(hù)航便顯得至關(guān)重要，這對(duì)公立醫(yī)院管理人員而言，既是不小的挑戰(zhàn)，也是寶貴的機(jī)遇。《“十三五”深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革規(guī)劃》(國發(fā)[2016]78號(hào))、《國務(wù)院辦公廳關(guān)于印發(fā)深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革2018年下半年重點(diǎn)工作任務(wù)的通知》均提出“需要建立科學(xué)有效的現(xiàn)代醫(yī)院管理制度”，并明確提出“建立健全公立醫(yī)院全面預(yù)算管理制度”。預(yù)算編制是預(yù)算管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，預(yù)算編制方法的運(yùn)用將直接影響到預(yù)算的科學(xué)性、可靠性，截至2018年8月，財(cái)政部先后出臺(tái)了《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第200號(hào)——預(yù)算管理》、《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第202號(hào)——零基預(yù)算》、《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第203號(hào)——彈性預(yù)算》的出臺(tái)，對(duì)預(yù)算編制方法使用提供了新的視角，本文將結(jié)合公立醫(yī)院的業(yè)務(wù)特點(diǎn)對(duì)預(yù)算編制方法選擇進(jìn)行探討。

一、公立醫(yī)院預(yù)算編制方法概況

(一)選擇恰當(dāng)預(yù)算編制方法的重要意義

《關(guān)于印發(fā)<管理會(huì)計(jì)基本指引>的通知》(財(cái)會(huì)[2016]10號(hào))明確提出該指引制定的目的就是“為促進(jìn)單位(包括企業(yè)和行政事業(yè)單位)加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)工作，提升內(nèi)部管理水平，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)”。利用好預(yù)算管理領(lǐng)域的管理會(huì)計(jì)工具方法完成公立醫(yī)院預(yù)算編制工作，實(shí)現(xiàn)預(yù)算編制的精細(xì)化、科學(xué)化，是實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算管理的重要基礎(chǔ)，是提升公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)水平的重要途徑。

公立醫(yī)院預(yù)算編制是全面預(yù)算管理的基石，編制方法直接影響到預(yù)算的執(zhí)行率和預(yù)算目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)[2]，隨著社會(huì)的需求變化，公立醫(yī)院的規(guī)模、業(yè)務(wù)、結(jié)算方式等都在發(fā)生適應(yīng)性變化，不恰當(dāng)?shù)念A(yù)算編制方法將無法反映出預(yù)算編制結(jié)果與實(shí)際業(yè)務(wù)需求關(guān)系，將對(duì)后續(xù)的預(yù)算分析、預(yù)算考核產(chǎn)生重要影響，進(jìn)而影響預(yù)算管理對(duì)公立醫(yī)院經(jīng)營活動(dòng)的改善和調(diào)整作用，影響推動(dòng)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

恰當(dāng)?shù)念A(yù)算編制方法完成的將是較科學(xué)的對(duì)未來的預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)，這不僅會(huì)提高預(yù)算執(zhí)行過程中的可行性，也會(huì)使預(yù)算編制責(zé)任科室關(guān)注財(cái)務(wù)核算數(shù)據(jù)是否對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行了適當(dāng)?shù)姆从?，這將迫使財(cái)務(wù)人員對(duì)會(huì)計(jì)核算方法的延續(xù)性、合理性、科學(xué)性進(jìn)行思考，達(dá)到對(duì)后續(xù)的會(huì)計(jì)核算，特別是全成本核算起到引導(dǎo)和規(guī)范的作用[3]。

(二)公立醫(yī)院預(yù)算編制方法使用現(xiàn)狀分析

公立醫(yī)院預(yù)算在選擇編制方法時(shí)，預(yù)算編制方法單一[4]，即使用的是增量預(yù)算編制方法。這體現(xiàn)了增量預(yù)算編制方法的普及性，但是每種方法都有其適用的環(huán)境，只有在滿足相應(yīng)的預(yù)算業(yè)務(wù)條件，該方法才是有效的，反之，如果對(duì)不適用該方法的業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)算時(shí)使用該方法，其得出的數(shù)據(jù)將可能與實(shí)際情況大相徑庭，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行的預(yù)算管理不但不能起到有效規(guī)范管理的作用，甚至使得預(yù)算管理工作與公立醫(yī)院的管理目標(biāo)相沖突。因此，需要預(yù)算編制人員結(jié)合具體的業(yè)務(wù)選擇適用的預(yù)算編制方法，而不能一概而論。

公立醫(yī)院對(duì)增量預(yù)算編制方法使用不當(dāng)。實(shí)際運(yùn)用該方法的時(shí)候，根據(jù)上年實(shí)際數(shù)據(jù)預(yù)計(jì)收支規(guī)模，而未考慮原有預(yù)算項(xiàng)目金額是否合理，也未將預(yù)算與年度工作計(jì)劃相銜接[5]，這表面上看是增量預(yù)算編制方法存在的問題，但是《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第202號(hào)——零基預(yù)算》中明確提出增量預(yù)算“是指以歷史期實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其預(yù)算為基礎(chǔ)，結(jié)合預(yù)算期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及相關(guān)影響因素的變動(dòng)情況，通過調(diào)整歷史期經(jīng)濟(jì)活動(dòng)項(xiàng)目及金額形成預(yù)算的預(yù)算編制方法”。以上可以看出使用該方法并不是假設(shè)前期發(fā)生的業(yè)務(wù)都是合理的，而是需要對(duì)歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，保留其中合理部分，剔除不合理部分，并且還需要結(jié)合預(yù)算年度的實(shí)際情況，考慮相關(guān)影響因素，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行預(yù)算。因此，在適用增量預(yù)算編制方法的壞境下使用該方法得出的數(shù)據(jù)是恰當(dāng)合理的。

二、公立醫(yī)院業(yè)務(wù)預(yù)算編制方法比較

結(jié)合《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第202號(hào)——零基預(yù)算》、《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引第203號(hào)——彈性預(yù)算》等相關(guān)資料，常見預(yù)算編制方法比較如表1所示：

從表1中可以看出，一方面，不同的預(yù)算編制方法各有優(yōu)點(diǎn)、缺點(diǎn)，孰好孰壞不能一概而論，實(shí)踐中需結(jié)合公立醫(yī)院的具體管理水平進(jìn)行選擇，盡量發(fā)揮所選編制方法的優(yōu)點(diǎn)，減少不足支出的影響；另一方面，不同的預(yù)算編制方法有其對(duì)應(yīng)的適用環(huán)境，并不存在某一種萬能的方法，可以適用于所有情況，實(shí)際工作中，需要根據(jù)公立醫(yī)院不同業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，選擇恰當(dāng)?shù)姆椒ň幹祁A(yù)算。

三、公立醫(yī)院業(yè)務(wù)預(yù)算編制方法選擇建議

按照《關(guān)于印發(fā)醫(yī)院執(zhí)行<政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表>的補(bǔ)充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知》(財(cái)會(huì)[2018]24號(hào))中對(duì)公立醫(yī)院會(huì)計(jì)科目設(shè)置的建議，對(duì)醫(yī)院的業(yè)務(wù)收支進(jìn)行以下分類分別進(jìn)行分析：（見表2）

(一)財(cái)政補(bǔ)助、科教補(bǔ)助部分

財(cái)政撥款收支是醫(yī)院對(duì)從同級(jí)財(cái)政取得的各類財(cái)政補(bǔ)助進(jìn)行收支處理，包括財(cái)政基本撥款收支和財(cái)政項(xiàng)目撥款收支；科教項(xiàng)目收支是醫(yī)院對(duì)因開展科研教學(xué)活動(dòng)從非同級(jí)政府財(cái)政部門取得的經(jīng)費(fèi)撥款進(jìn)行收支處理。由于每年的財(cái)政口徑的部門預(yù)算與醫(yī)院的全面預(yù)算基本上同時(shí)開展的，所以對(duì)于財(cái)政撥付人員經(jīng)費(fèi)收支部分以財(cái)政口徑的部門預(yù)算數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)進(jìn)行預(yù)算即可，即零基預(yù)算。以上兩部分補(bǔ)助中的項(xiàng)目撥款收支影響因素主要包括：一是“干不干？”即醫(yī)院計(jì)劃開展、申報(bào)相關(guān)項(xiàng)目的影響，二是“補(bǔ)不補(bǔ)？”即財(cái)政相關(guān)政策、有關(guān)主管部門批復(fù)的影響，以上因素可能導(dǎo)致歷史數(shù)據(jù)參考價(jià)值不大，需采用零基預(yù)算。另外，以上兩部分補(bǔ)助的收支情況與醫(yī)院的業(yè)務(wù)量無明顯依存關(guān)系，適用固定預(yù)算。

表1

表2

(二)自籌部分

1.醫(yī)療收入、藥品支出、衛(wèi)生材料支出

各臨床科室在編制醫(yī)療收入、藥品支出、衛(wèi)生材料支出年度預(yù)算時(shí)，對(duì)于開展較為成熟醫(yī)療業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)的服務(wù)量和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)可根據(jù)歷史數(shù)據(jù)，分類合理確定增長率來進(jìn)行預(yù)算，即適用增量預(yù)算、固定預(yù)算，但是預(yù)算時(shí)必須考慮相關(guān)影響因素。以醫(yī)療收入為例進(jìn)行說明，一是國家政策實(shí)施的影響，比如要求取消藥品加成將會(huì)通過減少藥品收入進(jìn)而影響醫(yī)療收入；二是醫(yī)保支付方式變化的影響，比如某些醫(yī)療業(yè)務(wù)由按項(xiàng)目付費(fèi)方式轉(zhuǎn)變?yōu)椴》N付費(fèi)方式，將通過影響每人次收費(fèi)水平進(jìn)而影響醫(yī)療收入；三是醫(yī)院戰(zhàn)略調(diào)整的影響，比如醫(yī)院擴(kuò)大規(guī)模、提高效率，通過增加服務(wù)量進(jìn)而影響醫(yī)療收入。因此，在確定增長率時(shí)，需要科室負(fù)責(zé)人了解相關(guān)的情況，對(duì)增長率的準(zhǔn)確性負(fù)責(zé)。

對(duì)于計(jì)劃開展或開展時(shí)間不長的新業(yè)務(wù)，由于醫(yī)院歷史數(shù)據(jù)很少，甚至是沒有，加上處于業(yè)務(wù)開展初期，存在的不定影響因素較多，業(yè)務(wù)的服務(wù)量和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)算難度較大，這種情況下，建議采用零基預(yù)算、彈性預(yù)算方法，通過搜集當(dāng)?shù)鼗颊叩男枨螅紤]同行業(yè)競爭等因素，結(jié)合醫(yī)院的實(shí)際醫(yī)療服務(wù)水平等合理確定開展新業(yè)務(wù)的服務(wù)量范圍、收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)范圍，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行預(yù)算。

2.人員經(jīng)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)

各責(zé)任科室在編制人員經(jīng)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)時(shí)，對(duì)于現(xiàn)有部分，即醫(yī)院現(xiàn)有人員、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，一是現(xiàn)有人員基本上都是定崗的，其人員經(jīng)費(fèi)可參照歷史增資幅度進(jìn)行預(yù)算；二是現(xiàn)存固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊(攤銷)年限、折舊(攤銷)方法是確定的，在此基礎(chǔ)上對(duì)現(xiàn)存部分下一年度的折舊(攤銷)額進(jìn)行按部就班的計(jì)算即可。因此適用增量預(yù)算、固定預(yù)算，但是預(yù)算時(shí)需要考慮相關(guān)的因素。以人員經(jīng)費(fèi)為例，一是國家政策實(shí)施的影響，比如落實(shí)“允許醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)突破現(xiàn)行事業(yè)單位工資調(diào)控水平，允許醫(yī)療服務(wù)收入扣除成本并按規(guī)定提取各項(xiàng)基金后主要用于人員獎(jiǎng)勵(lì)”的要求對(duì)人員經(jīng)費(fèi)的增長率的影響；二是現(xiàn)有人員的流動(dòng)性產(chǎn)生的影響，比如離職、退休等因素將會(huì)導(dǎo)致現(xiàn)有人員的減少，該部分將通過影響現(xiàn)有人員的規(guī)模進(jìn)而影響人員費(fèi)用。因此，在預(yù)算相關(guān)費(fèi)用時(shí)，需要根據(jù)實(shí)際情況和醫(yī)院的運(yùn)行需求對(duì)現(xiàn)有部分進(jìn)行合理調(diào)整后的預(yù)算才是可行的。

對(duì)于新增部分，由于人員招聘、設(shè)備購置是按業(yè)務(wù)開展的需求進(jìn)行的，每年的需求是不一樣的，建議采用零基預(yù)算、固定預(yù)算方法，其中人員經(jīng)費(fèi)需要結(jié)合計(jì)劃新進(jìn)人員人數(shù)、人員構(gòu)成、對(duì)應(yīng)需求崗位的工資水平來確定，固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)需要結(jié)合計(jì)劃新購入資產(chǎn)的性質(zhì)確定折舊年限和折舊方法來核定折舊(攤銷)額。

3.其他收支

與日常運(yùn)營有關(guān)的業(yè)務(wù)，收入類如停車費(fèi)收入、病歷復(fù)印費(fèi)收入，支出類如辦公費(fèi)、水電氣費(fèi)、零星維修(護(hù))費(fèi)、計(jì)算機(jī)耗材、差旅費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)，在醫(yī)院沒有改變現(xiàn)有規(guī)模的情況下，以上收支均與醫(yī)院維持日常業(yè)務(wù)正常開展有關(guān)，并且與業(yè)務(wù)量數(shù)量關(guān)系不大，可以根據(jù)歷史數(shù)據(jù)合理確定增長率進(jìn)行核算，因此適用增量預(yù)算、固定預(yù)算。但是預(yù)算時(shí)需要考慮相關(guān)的因素，一是醫(yī)院政策的變化，比如預(yù)計(jì)預(yù)算年度會(huì)響應(yīng)上級(jí)要求，免費(fèi)對(duì)外開放停車位，這將影響停車費(fèi)收入；二是醫(yī)院出臺(tái)實(shí)施節(jié)能降耗或者有效節(jié)流措施，比如已經(jīng)出臺(tái)公務(wù)接待相關(guān)的管理辦法，提出了通過嚴(yán)格控制標(biāo)準(zhǔn)來降低公務(wù)接待費(fèi)用等措施，這將影響對(duì)公務(wù)接待費(fèi)用的預(yù)算。

對(duì)于歷史數(shù)據(jù)無參考作用或者新增的項(xiàng)目，收入類如利息收入、租金收入、捐贈(zèng)收入，支出類如大型維修(護(hù))費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、因公出國(境)經(jīng)費(fèi)，以上收支要么是不經(jīng)常發(fā)生的，要么是基礎(chǔ)變化較大的項(xiàng)目，其歷史數(shù)據(jù)對(duì)預(yù)算編制參考意義不大，且發(fā)生額與業(yè)務(wù)量無明顯關(guān)系，建議使用零基預(yù)算、固定預(yù)算。根據(jù)醫(yī)院相關(guān)的資金投融資政策、派送優(yōu)秀人員出國研修學(xué)習(xí)的計(jì)劃、臨床反饋需要進(jìn)行大型設(shè)備維修(護(hù))需求等相關(guān)資料進(jìn)行預(yù)算。

四、結(jié)束語

抓住深化醫(yī)改的機(jī)遇，合理利用財(cái)政部推出預(yù)算管理工具，提高公立醫(yī)院預(yù)算編制的質(zhì)量，這對(duì)預(yù)算編制人員而言是一種挑戰(zhàn)，同時(shí)也是提升自身業(yè)財(cái)融合能力的機(jī)會(huì)。每種預(yù)算編制方法都有其適用的環(huán)境，其優(yōu)缺點(diǎn)也是相對(duì)而言，不能一概而論，需要結(jié)合具體的業(yè)務(wù)特點(diǎn)進(jìn)行選擇使用，在使用過程中，更是需要關(guān)注相關(guān)的影響因素，以便進(jìn)行科學(xué)合理地調(diào)整。