建管分離模式下高速公路經營管理企業稅務問題探究及應對措施

陳佩

（江蘇交通控股有限公司，江蘇 南京 210002）

長期以來，我國高速公路通車里程均保持著快速增長，高速公路的快速發展不僅帶動了地方經濟水平的高速前進，而且也大大提高了人民的生活質量。然而，隨著近年來稅收征管體制的改革，現有稅收制度對高速公路經營管理企業的發展造成了一定的阻礙，尤其是營改增后，高速公路經營管理企業面臨著諸多稅務問題。在稅收政策全面支持實體經濟發展的背景下，研究了高速公路經營企業面臨的稅務問題，不僅有利于高速公路行業的健康和可持續發展，而且能夠促進高速公路稅收制度的完善。

一、建管分離的高速公路建設管理模式

作為一種典型的基礎設施項目，高速公路項目具有投資金額大、參與者多、回收期長的特點[2]，建設管理以BT或BOT為主要模式。如江蘇省“領導小組決策、指揮部建設、公司籌資”的模式就是BOT的一種表現形式：如圖1所示，交通運輸廳負責高速公路立項可研等前期工作；發改委負責審批并明確投資主體；省級投融資平臺根據發改委相關文件，安排投資主體并與地方投資人共同組建高速公路項目公司，由項目公司負責“某段”高速公路的融資及建成后運營管理；項目建設由交通工程建設局負責，建設期間項目招投標、建設管理等工作由交建局全權負責，項目公司僅按照交通廳安排的年度計劃及交建局用款申請，分批將工程款支付給交建局，交建局再根據工程量向施工單位支付工程款；待項目竣工驗收后，經國家審計機關（或其指定審計機構）審計后，將資產移交項目公司進行運營管理。

圖1 建管分離的高速公路建設管理模式

二、建管分離模式下高速公路經營管理企業面臨的主要稅務問題

（一）高速公路項目難以取得可抵扣的增值稅專用發票

高速公路經營管理企業取得可抵扣的增值稅專用發票的前提是要符合“三流合一”的原則，即“貨物、勞務及應稅服務流”“資金流”“發票流”必須都是同一受票人，受票方納稅人取得的“三流合一”的增值稅專用發票，可以作為增值稅扣稅憑證抵扣銷項稅額。但是，從圖1可知，在建管分離的高速公路建設管理模式下，項目公司（高速公路項目移交后的經營管理企業）只負責項目融資和建成后運營管理，并不直接參與項目具體建設，不符合顯著意義上增值稅發票開具應“三流合一”的原則，取得可抵扣的增值稅專用發票存在較大困難。

（二）營改增后新建高速公路項目的整體稅負增加

根據《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）的規定，營改增試點后新建高速公路的增值稅一般納稅人收取的通行費收入須按不動產經營租賃服務稅目、11%的稅率（2018年5月1日起稅率改為10%，2019年4月1日起稅率改為9%）計算交納增值稅。雖然，對于營改增試點后新建高速公路的一般納稅人來說，項目建設期間取得的增值稅進項稅額可以抵扣運營期間的增值稅銷項稅，但是目前新建路橋項目建設成本日益提高，建設成本中的征地拆遷、貸款利息等大量費用無法取得增值稅專用發票用于進項稅額抵扣，加之運營期間在總成本費用中占比七成以上的折舊攤銷、人工成本、貸款利息也無法取得增值稅進項稅，這將導致未來新項目建成通車后整體稅負大幅增加。即便一般計稅法的增值稅稅率已從11%降為9%，但相比于營改增之前，新建高速公路項目的整體稅負還是增加的[3]，這不利于高速公路行業的長遠發展。

（三）納稅申報地點多導致涉稅協調難度大

由于高速公路具有線路長、跨區域的特點，而目前異地繳稅會造成鄉鎮地區的稅款不能正常入庫，所以高速公路經營管理企業需要在高速公路沿線經過的稅務局進行納稅申報，尤其是對于屬地管理稅種的申報，如房產稅和城鎮土地使用稅。據統計，江蘇省區域內高速公路經營管理企業的平均納稅申報點超過5個，部分企業的納稅申報地點達到了18個。納稅申報地點眾多不僅增加了納稅申報人員的工作量，更重要的是由于各地稅務局對于同一稅收政策的理解不同，導致稅收政策執行的一致性差，而且同一家企業需要面對不同稅務局的稽查，涉稅事務的協調難度大。

三、如何解決當前面臨的稅收問題

（一）積極向稅務機關反映涉稅訴求

“營改增”的初衷是為了消除重復征稅、降低企業稅負，但是“營改增”后新建高速公路項目的整體稅負卻增加了，顯然有悖于營改增的初衷，這也從側面反映出營改增稅收制度在某些方面的設計不合理，高速公路經營管理管理企業應將這些問題及時向稅務機關進行反映，以通過稅收制度的完善來促進高速公路行業的健康、可持續發展。為了確保營改增后新建高速公路項目的整體稅負不增加，增值稅稅收制度完善有兩種方案，一種是稅務局向高速公路經營管理企業提供一般計稅或簡易計稅的選擇權，另一種是參照房地產公司其支付的土地價款則可以在計算增值稅時予以扣除。

（二）以三方補充協議方式完善增值稅抵扣鏈條

建管分離模式并不是高速公路項目所特有的，而是廣泛存在于基礎設施項目中。鐵路總局通過簽訂三方補充協議的方式解決了增值稅發票開具“三流合一”的問題，同樣的，高速公路經營管理企業也可以借用這種方式，也就是在省交建局與施工、設計、監理、供應商以及服務提供商簽訂雙方協議的基礎上，凡涉及增值稅事宜的合同或協議，均簽訂包含項目公司（即建成通車后的高速公路經營管理企業）在內的三方補充協議，以明確項目建設資金流、發票流、業務流，完善增值稅抵扣鏈條。

（三）改進納稅申報方式實現跨區域稅種統一申報

對于房產稅和城鎮土地使用稅，可以在進行跨區稅源登記的基礎上，通過和高速公路經營管理企業主管稅務機關、銀行簽訂三方協議的方式實現稅款的網上申報，由上一級主管稅務機關根據稅源所屬地將稅款劃轉至下一級的屬地稅務局。這種方式既解決了鄉鎮地區的稅款不能正常入庫的問題，又可以在很大程度上減少納稅申報人員的工作量，還能確保稅收政策執行的一致性。

（四）合理選擇供應商以降低企業增值稅稅負

為充分、合理取得增值稅專用發票，在新建高速公路項目準備階段，應要求招標文件中的投標人具有依法納稅的良好記錄和能夠按規定及時提供增值稅專用發票；在運營階段，高速公路經營管理企業應該選擇規模相對大型的、正規的供應商或服務商進行交易，以確保進項稅額發票的獲得，而對于運營期間的道路養護，項目管理單位應在項目招標文件、工程承包合同中要求，除甲供全部材料、乙方提供清包工勞務外，承包商須按一般計稅方式編制招投標報價文件、簽訂工程承包合同，以合理降低高速公路經營管理企業的增值稅稅負。

四、總結

社會經濟的發展和改革的不斷深入，對高速公路經營管理企業的稅務管理工作人員提出了更高的要求，企業需要結合時代特征和高速公路建設管理特點進行綜合分析，以解決高速公路經營管理企業目前面臨的稅務問題，在促進高速公路稅收制度完善的過程中推動高速公路行業的發展。