關于土地經營權價值的計量研究

王慧青 朱熠菲

摘要： 近年來，我國城鎮化步伐不斷加快，農村的生產經營結構也發生了前所未有的深刻變化，農村經濟不斷發展的同時也帶來了土地流轉需求的顯著提高。土地流轉，即土地經營權與價值的流轉。如何客觀、公允的對土地經營權進行價值計量，不僅限制著農村經濟的良好發展，更是關乎著廣大農民的切身利益。若仍采用歷史成本對土地經營權進行計量，難以體現土地的真實價值。本文認為公允價值可以體現交易雙方的真實意愿，運用公允價值的計量手段對土地經營權進行估值是非常可行的。

關鍵詞：土地流轉;土地經營權;公允價值計量

一、前言

隨著我國市場經濟逐步走向國際化，農業現代化的物質條件有了很大的改善，現代農業的發展進程中也出現了社會主義市場經濟特征。為了更好地顯現土地價值，切實維護農民利益，實現規模收益，我國提出了通過市場機制來對土地資源進行調節，也就出現了土地承包經營權流轉制度。在這個農地經營權不斷流轉的過程中，關乎著社會多方的經濟往來和大多數農民的切身利益。

（一）農村土地產權的性質

根據我國《憲法》明確規定，國家享有土地和礦產資源的所有權，人們只能擁有使用權，在這種特殊的公有產權制度下，土地流轉即是指土地使用權流轉，即擁有土地承包經營權的農戶將土地經營權（使用權）轉讓給其他農戶或經濟組織，即保留承包權，轉讓使用權。 因而土地流轉不完全等同于一般商品的出售。目前我國土地流轉的方式主要有出讓、轉讓、抵押、出租、繼承等。

（二）土地流轉的意義

土地市場的健康流轉對于我國農業的發展和農民的增收都有著十分重要的意義。一方面，通過市場流轉來規范土地機制，能夠引導土地資源合理有效配置，提高土地利用效率，實現土地的保值和增值，促進農業規模效益的形成，優化農業的組織生產結構。另一方面，土地流轉能夠充分推動農村剩余勞動力向城市的轉移，使農民可以享受城市化、工業化的成果，在展現土地資產內在價值的同時，幫助農民獲得財產性增收。

二、土地價值的構成

在各個企事業單位等經濟組織中，土地無疑是一種關鍵的生產要素。土地流轉的實質是土地的價值，我國在西方地租理論的基礎上，吸收了馬克思地租理論的精華來作為我國研究土地價值的理論基礎。馬克思認為，使用價值和存在價值構成了土地產權的價值。土地的價值來源于地租，即，土地是天然存在著的，未開墾的土地因為沒有經過人類的勞動故而沒有價值，也就不存在以土地價值為基礎的土地的價格。但是土地經過使用會帶來收益，所以就具有了使用價值，這即是地租。

在市場經濟不斷發展的機遇下，商品關系普遍存在，任何可以被占有的東西都可以被拿來售賣。但由于我國土地是國有制，土地無法像正常的商品那樣進行交易。因此土地經營權可以視為一種“用益物權”，是一種特殊的無形資產，需要通過一定的農業生產活動來實現其自身的價值，所以，該價值的構成，也要同時考慮到這些生產活動所投入的生產成本、物資成本和相關農業生產設施的折舊成本。

隨著我國市場經濟持續發展，土地改革進程逐漸加快，土地只有在不斷進行流轉的情況下，才會提高利用效率，實現價值最大化。

三、土地經營權價值計量的必然選擇：公允價值

土地流轉指的是土地經營權與價值的流轉。由于土地資源是在流轉時預期可以給企業帶來經濟利益的資源，明確具有資產屬性。在現階段的會計處理中，土地資源常出現在某些存貨、無形資產、不動產的業務處理中，且大多以歷史成本來計量。但由于土地資源自身具有特殊性，消費周期比一般意義上的商品長，且使用過程中一般不會產生自然損耗。如果只考慮土地支付的價格的歷史成本，土地價值的變動過程和產權關系就無法真實反映出來，就會導致土地價值的計量的結果有失偏頗，失去其應有的客觀性和合理性。

目前，我國土地流轉市場不斷發展，土地價值也隨之攀升。如何客觀、公允地計量好土地經營權的價值，關系著村集體，承包農戶和業主等人的切身利益。根據企業會計準則第39號準則中關于公允價值的定義：“公允價值是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。”也可以簡單理解為市場參與者在有序交易中形成的價格。在公平的交易市場中，轉讓方和受讓方對于土地經營權價格的意思可以得到真實表達，最能體現公平等價的原則和交易雙方的真實意愿。除此之外，采用公允價值對土地經營權進行計量，更能與市場經濟的發展相適應、適應會計環境的變化，同時體現產權流轉的經濟學收益。所以，對土地經營權采用公允價值模式計量已經成為當前的必然選擇。

四、公允價值在土地估價中的應用

根據企業會計準則第39號24條，公允價值作為計量工具時的輸入值有三個層次：第一層次的輸入值是未經調整的報價，此時公允價值應為計量日在活躍市場上取得的相同資產或負債的報價，即活躍市場上同質土地的報價可以直接應用于估值結果;第二層次的輸入值和第一層相同，都為可觀察輸入值，是當活躍市場中不存在相同資產或負債時，公允價值應為使用類似資產或負債的報價，或使用非活躍市場中相同或類似資產或負債的報價，即將活躍市場中類似資產的報價進行差異調整后再應用于估值結果;第三層輸入值與前兩層不同，是不能直接取得的不可觀察輸入值，是指不存在活躍市場，且市場活動極少時，公允價值計量應使用相關的估值方法對其進行估計。

從公允價值的可靠性來說，低層次的輸入值較高層次的輸入值來比更加可靠，同時，低層次輸入值的限制條件也會比高層次輸入值更為苛刻。加上我國土地流轉仍處于起步階段，土地交易市場發展尚未成熟，沒有出現完備活躍的土地市場，因此第一層和第二層次的輸入值都無法順利取得。這就造成在土地估值的實際案例中，第三層輸入值的應用更為廣泛。第三層次的輸入值目前應用的缺陷除了的公允價值的可靠性最差，還需要經過評估師的大量計算和驗證，加重了估值過程中的工作量。所以，日后采用公允價值對土地經營權進行估值時，應該逐步減少對第三層次輸入值運用頻率，盡量考慮使用兩個低層次的輸入值，加大其使用比重。

從實踐上來說，土地經營權價值的計量主要取決于企業的交易方式。如果企業是通過貨幣性資產的投資等方式受讓或轉讓土地經營權，排除合同價格不公允的情況，那么交易雙方所簽訂的合同中所規定的價款即為本次交易的公允價值，也就是該土地經營權的價值。如果企業是通過非貨幣性資產交換的方式取得或出讓土地經營權，當且僅當該筆交易具有商業實質且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠的計量時，才可使用公允價值作為計量基礎。此時，該土地經營權的價值應以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費來計量。

結論

慣性上采用歷史成本來計量土地經營權無法真正的體現價值的運動過程，而公允價值是價值的真實反映，運用公允價值對土地經營權進行價值計量，更能與市場經濟的發展相適應，已經成為當前的必然選擇。而在公允價值的三個輸入層級中，第三層次輸入值有公允性差、工作量較大的缺點。雖然使用低層次的輸入值限制條件較多，但由于其更加客觀、可靠。在日后的估值中，應該逐步減少對第三層次輸入值運用頻率，加大使用兩個低層次輸入值。

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作者簡介：

王慧青（1973- ?），女，漢族，湖南永州人，副教授，碩士研究生，中南林業科技大學，研究方向：農村經濟與發展;

朱熠菲（1995- ?），女，漢族，湖南長沙人，在讀研究生，中南林業科技大學，研究方向：項目投融資與資本運營。