新租賃準則的變化及影響分析

趙丹丹　李楠　潘銳

摘 要 基于我國現有租賃準則在實際執行中出現的不足及問題，財政部在2018年12月13日發布了新的租賃準則，文件為《企業會計準則第21號——租賃》（財會〔2018〕35號）。新準則對在境內外同時上市的企業、在境外上市但使用國際財務報告準則的企業，其他使用租賃準則的企業規定了不同的實施時間，前者自2019年1月1日起施行，后者則在2021年1月1日起施行。本文分析了新租賃準則對于之前準則的變化，另外還分析了其對相關企業及人員的影響。

關鍵詞 新租賃準則 國際趨同 承租人

一、新租賃準則的背景及內容

（一）新租賃準則的背景

自1981年我國第一家租賃公司——東方租賃有限公司成立至今，我國的租賃行業已走過了30余年的風雨路程。期間經歷了成長、整改、重建、恢復活力等多個時期，才逐步形成今天高速發展的狀態。我國經濟的巨大變化推動了租賃準則的完善與發展。2016年，本著國際趨同的原則，我國財政部在借鑒了美國財務會計準則委員會（IASB）發布的第13號租賃會計文件以及國際會計準則委員會（IASC）發布的第17號租賃會計文件的相關規定之后，發布了第21號文件，即舊租賃準則。此后，我國積極參與國際租賃會計準則修訂的討論和意見反饋，多次轉發他們發布的修訂意見稿，征求各方人士的寶貴意見。在2018年1月8日，根據征求意見稿提出的租賃準則與國際租賃準則的對比，專家和有關監管部門進行溝通與探討，對征求意見稿進行了修改、完善，形成終稿。我國于2018年12月7日發布終稿，即現在的新租賃準則。

（二）新租賃準則的內容

1.完善租賃的識別、分拆及合并等相關原則。新租賃準則在確認資產負債表中，對經營租賃的相關權利和義務有所要求，從而在會計處理上相比舊準則產生了較大差異。同時對租賃的識別以及租賃與服務的區分也制定了相關原則。另外，新租賃準則也規定了同時包含租賃和非租賃部分合同的分拆及合同對價分攤、租賃的合并等。

2.承租人會計處理由雙重模型修改為單一模型。對于承租人來說，新租賃準則取消了對融資租賃與經營租賃的分類。要求承租人在資產負債表對所有租賃有關的科目進行確認（除短期租賃和低價值資產租賃），同時對相應的折舊和利息費用進行確認。這一模型相對舊準則，變得簡單單一。另外，新準則較舊準則，完善了對可變租賃付款額、租賃發生變更等情形的會計處理，并規定了如何識別判斷短期租賃和低價值資產租賃及如何進行會計處理。

3.調整售后租回交易會計處理并與收入準則銜接。按照企業會計準則第14號文件的相關規定，評估售后租回交易中的資產轉讓是否屬于銷售有以下兩種情況。首先是資產轉讓屬于銷售的，賣方需按原資產賬面金額中與所保留使用權有關的部分，確認和計量租回形成的使用權資產。同時轉讓至買方的權利確認相關的利得或損失，對資產購買進行會計處理，使之適合現行租賃準則。其次是資產轉讓不屬于銷售的，賣方繼續確認被轉讓資產，將取得的轉讓價款確認為金融負債，對于不確認被轉讓資產所支付的轉讓價款，則確認為金融資產。

4.完善與租賃有關的列示和信息披露要求。在承租人方面，新準則根據會計處理模型的變化，對租賃相關項目在財務報表中的列示作出了明確規范，如使用權資產、租賃負債、折舊和利息等。除此之外，新準則還對租賃相關的信息披露作了進一步調整完善。在出租人方面，對于部分信息，新準則也做出了增加披露的要求，包括出租人對其保留的有關租賃資產的權利所采取的風險管理戰略、為降低相關風險所采取的措施等。

二、新租賃準則的變化

（一）租賃的定義和識別

“在一定期間內，出租人將資產的使用權讓與承租人以獲取對價的合同”，這是新準則對租賃的全新定義。其引入了“已識別資產”“控制權利”等概念，更加詳細地規定了對租賃的識別以及租賃與服務的區分。在新租賃準則下，一項合同是否存在租賃需滿足以下條件：合同中存在已識別資產，承租人在使用期間有權獲得該資產所產生的全部經濟利益，承租人有權在使用期間主導其使用方式、目的、設計、運營該項資產。同時滿足上述幾條，便可認定合同包含租賃。

（二）核心變化及其對財務指標變化的影響

新租賃準則在承租人會計處理方面替換了以前的雙重模型，采用了新型的單一會計模型。在合同約定的義務中，要求承租人對所有在資產負債表中出現的相關租賃的項目必須確認相應的資產和負債；簡化處理短期租賃和低價值資產租賃外，分別確認其折舊和利息費用。這一變化實質是將經營租賃統一納入了表內核算，這也將對企業的多項報表數據和財務指標造成影響。租賃項目的增加導致了企業資產和負債金額的增加；資產負債率預期將會上升，資產周轉率將會下降。

（三）關于售后租回交易的處理

對于售后租回交易的處理，新租賃準則首先要判斷交易中的資產轉讓是否屬于銷售。屬于銷售的，承租人應當按原資產賬面價值中，與所保留使用權有關的部分進行計量，并僅就轉讓至出租人的權利確認相關利得或損失。不屬于銷售的，承租人應當繼續確認被轉讓資產同時確認負債，并按照企業會計準則第22號文件對該金融負債進行會計處理。實務中大部分售后租回都不屬于銷售，新準則實施后承租人直接增加銀行存款和租賃負債即可。之前承租人在實踐中常用的做法得到了會計準則的認可。

三、新租賃準則的影響

（一）對企業的影響

由于新租賃準則對承租人會計處理模型的改變，在資產負債表中原本在外的經營租賃統一納入了表內，因此對企業的報表數據和財務指標造成了影響，資產和負債的金額發生變動。

（二）對各行業的影響

各行各業都有涉及租賃，如機械制造、交通運輸、批發零售等。根據新準則的規定，經營租賃應在資產負債表內確認使用權資產和租賃負債。因此這些行業的資產負債規模將大幅提升，這就要求企業要增強風險意識，重新預算租賃準則帶來的變化，并重新考慮租賃合約安排。

（三）對承租人的影響

新租賃準則對于承租人會計處理的改變，使得幾乎所有的租賃均需計入資產負債表。另外，資產負債的增加也影響了關鍵業績指標，這可能削弱了企業滿足相關債務協議條款的能力。此外，承租人還需在經營租賃時考慮簽訂購買合同還是租賃合同。

（四）對出租人的影響

對于出租人來講，在會計核算方面沒有什么實質性的影響，主要影響是由承租人決策的改變進而影響出租人的。另外，新的租賃準則也影響到其他相關者，例如提供資金支持的銀行、由于經營租賃使財務報表發生變化的企業等。

四、結語

租賃誕生在原始社會，原始社會發展到現代社會，很多事物在進步。我們國家的租賃準則也由舊準則向新準則轉變。毋庸置疑，新的租賃準則是對以往的租賃準則的補充與完善。我們相信，在新租賃準則的指引下，我們國家的租賃市場會越發有秩序，出租人的信譽會越發提升，承租人的利益會越來越有保障。

（趙丹丹單位為大連東軟信息學院信息與商務管理學院；李楠單位為大連東軟信息學院；潘銳單位為大連東軟信息學院信息與商務管理學院）

[作者簡介：趙丹丹（1996—），女，內蒙古呼和浩特人，大連東軟信息學院信息與商務管理學院2016級本科在讀，主要研究方向：租賃。李楠（1991—），女，河北人，碩士研究生。潘銳（1996—），女，廣西梧州人，大連東軟信息學院信息與商務管理學院2016級財務管理專業本科在讀，主要研究方向：租賃。]

參考文獻

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