淺析新個人所得稅法專項附加扣除制度

關(guān)鍵詞 個人所得稅 專項附加扣除 贍養(yǎng)老人 制度建議

作者簡介：李樹楠，中南民族大學(xué)，本科生，研究方向：民商法。

中圖分類號：D922.2 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?文獻標(biāo)識碼：A ? ? ? ? ? ?? ? ? ? ? ?DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2019.08.133

全國人大常委會于2018年8月31日審議通過了新《個人所得稅法》，本次修改的亮點在于將六大家庭支出引入個稅扣除范圍，納稅人除了可以在計算應(yīng)納稅所得額時扣除按照原先國家規(guī)定繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險等社會保險費和住房公積金外，還可以在符合條件的情況下進行專項附加扣除，具體包括：子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金和贍養(yǎng)老人六大支出。緊隨其后，《個人所得稅法實施條例（征求意見稿）》及《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法（征求意見稿）》頒布實施，意味著我國稅改將進入全新的階段。

專項附加扣除機制的引入可謂意義重大，為納稅人追求日益增長的美好生活需要提供了保障。但新法新制度與復(fù)雜多變的社會生活需要長期磨合才能發(fā)現(xiàn)矛盾、解決問題以發(fā)揮應(yīng)有的作用。下文中，筆者將對贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度進行解讀，結(jié)合社會生活提出相關(guān)建議。

一、贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度的背景及意義

（一）背景

1.二胎政策實施導(dǎo)致家庭結(jié)構(gòu)差異

二胎政策開放后，作為最基本社會單位的家庭在結(jié)構(gòu)上開始發(fā)生改變，各個家庭所承擔(dān)的撫養(yǎng)負(fù)擔(dān)出現(xiàn)了越來越大的差異。因此，如果在扣除費用時忽略家庭結(jié)構(gòu)，不僅會造成撫養(yǎng)人數(shù)較多的家庭費用扣除較少，征稅較多，相反也使撫養(yǎng)人數(shù)較少的家庭費用扣除過度，征稅不足。所以，如果不考慮家庭結(jié)構(gòu)特征實行統(tǒng)一的扣除標(biāo)準(zhǔn)，就將背離稅收公平原則。

2. 老齡化加劇導(dǎo)致贍養(yǎng)負(fù)擔(dān)加重

國家統(tǒng)計局有關(guān)數(shù)據(jù)指出，我國于2000年就已進入老齡化社會且老齡化速度逐年加劇。后期調(diào)查顯示，全國65歲以上的老年人口已經(jīng)由2000年的7%上升到2006年的8% ，用時7年;2007年到2010年，老齡人口比重就由8%上升至9%，增長所需時間明顯縮短，且越往后增長速度越快。人口大規(guī)模老齡化使國家的社會保障負(fù)擔(dān)與家庭的贍養(yǎng)負(fù)擔(dān)隨之加劇，老年人的基本生活保障成為國家與家庭共同面臨的難題。

（二）意義

1.減輕扶養(yǎng)負(fù)擔(dān)，促進多元發(fā)展

廣義的扶養(yǎng)，包括子女對父母的贍養(yǎng)、夫妻之間的扶養(yǎng)及父母對未成年子女的撫養(yǎng)。二胎政策的開放無疑將導(dǎo)致一部分家庭的撫養(yǎng)成本增加，長遠(yuǎn)來看，這也是一筆高額的支出。經(jīng)濟學(xué)家陶冬計算過育兒成本：包括嬰兒玩具、醫(yī)療費用以及學(xué)費在內(nèi)，總共需要416000元;這些成本隨著時間的推移，還會逐年上升10%;這些費用還不包含隨著市場發(fā)展出現(xiàn)的有可能的上升。根據(jù)中國理財周刊在2015年作出的一個預(yù)算來看，忽略物價上漲和教育費用上漲等情況，在中國將一個孩子養(yǎng)育到大學(xué)畢業(yè)，至少得花費50萬-130萬人民幣。在我國的社會保障水平有待提高的情況下，老齡化加劇及二胎政策的開放將使得越來越多的家庭不堪重負(fù)，獨生子女家庭尤甚。因此，對贍養(yǎng)老人進行專項附加扣除有利于減輕眾多家庭的經(jīng)濟負(fù)擔(dān)，順應(yīng)民意，同時也能促進社會朝著更加多元化的和諧的方向發(fā)展。

2.保障稅收公平，提高納稅意識

稅收注重效率與公平，但二者常常出現(xiàn)矛盾。受經(jīng)濟水平以及稅收征管等因素影響，我國過去更多從效率的角度來設(shè)置個人所得稅費用扣除，對家庭結(jié)構(gòu)的差異性考慮不足。老齡化社會到來之前及獨生子女政策時期，從社會整體來看，家庭的養(yǎng)老負(fù)擔(dān)相對較輕，大部分家庭都是撫養(yǎng)一個孩子，各家庭間的撫養(yǎng)負(fù)擔(dān)差異性不大，程度相當(dāng)。這種情況下，從效率角度出發(fā)設(shè)置費用扣除，和公平原則之間不會產(chǎn)生多大沖突。如上文所述，現(xiàn)如今的家庭結(jié)構(gòu)產(chǎn)生變化，包括贍養(yǎng)老人、子女教育、繼續(xù)教育等項目在內(nèi)的專項附加扣除將起到對各個家庭差異性支出的支持與基本保障作用，一定程度上保障了稅收的橫向公平與縱向公平，實現(xiàn)量能課稅。同時，在心理因素及外在環(huán)境刺激的綜合作用下，專項附加扣除制度將使得納稅人更加明晰自身的權(quán)利義務(wù)主體地位，了解稅收對國家建設(shè)與社會和諧發(fā)展的作用，進一步提高納稅意識。

3.保障生存與發(fā)展，實現(xiàn)美好生活需求

在獨生子女群體中，贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度只和贍養(yǎng)者有關(guān);而在多子女贍養(yǎng)的情況下若是兄弟姐妹分?jǐn)?，則專業(yè)附加扣除這一部分也可根據(jù)具體情況，實施約定分?jǐn)偦蚱骄謹(jǐn)偂＿@既能夠減輕贍養(yǎng)人的經(jīng)濟壓力，也能促使其在贍養(yǎng)老人方面盡心盡力;既保障和尊重被贍養(yǎng)人和贍養(yǎng)人的生存權(quán)與發(fā)展權(quán)，又給予雙方更大的空間與動力追求更加美好的生活。

二、贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度建議

（一）建議完善扣除對象范圍

現(xiàn)有制度中對贍養(yǎng)老人的范圍作出了明確規(guī)定，規(guī)定了贍養(yǎng)老人的扣除對象是60歲及以上的父母和其他法定贍養(yǎng)人。其中，其他法定贍養(yǎng)人指納稅人的祖父母、外祖父母的子女去世后，由納稅人來承擔(dān)他們的贍養(yǎng)義務(wù)，這里納稅人是以孫子女或者外孫子女的身份履行贍養(yǎng)義務(wù)。但是，我們建議這項規(guī)定可以做出如下完善：

1.年齡方面的范圍擴充

有些被贍養(yǎng)對象年齡未滿60歲，但是因為種種原因喪失勞動能力或者生活不能自理，那么也需要贍養(yǎng)人盡贍養(yǎng)義務(wù)。所以建議將扣除對象的年齡范圍擴大，在原有制度規(guī)定的基礎(chǔ)上，建議包含未滿60歲但已經(jīng)無勞動能力或者生活不能自理的贍養(yǎng)對象。

2.贍養(yǎng)對象的范圍完善

原制度中規(guī)定贍養(yǎng)對象是父母以及祖父母、外祖父母。但是忽略了其他情況，例如有的人有養(yǎng)父養(yǎng)母、繼父繼母、或者已故配偶的父母等。因此，建議將贍養(yǎng)對象的范圍進行擴充完善，除原有制度中規(guī)定的范圍外，還應(yīng)包含領(lǐng)養(yǎng)父母、繼父母、納稅人已故配偶的父母。

（二）完善扣除對象的分類

如果對扣除對象不做分類，全部按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)進行專項附加扣除，那就很難實現(xiàn)公平原則。在實際扣除中，許多贍養(yǎng)對象因為養(yǎng)老方式、年齡和健康等方面的不同，對納稅人帶來的納稅負(fù)擔(dān)也不一樣，一視同仁的扣除辦法雖然對于管理層面來說簡便易行，但是從納稅人的角度來說，不利于減負(fù)，也無法達到公平合理和改善民生的目的。所以，建議將這種一概而論的方法進行完善和調(diào)整，對贍養(yǎng)對象合理分類。

1.按身體健康情況分類

老年人隨著年紀(jì)的增長，身體會慢慢變得脆弱，體質(zhì)較差，身體機能下降，容易患病。根據(jù)贍養(yǎng)對象的身體狀況，我們可以將贍養(yǎng)對象分為兩類，一類是非失能贍養(yǎng)人，一類是失能贍養(yǎng)人。非失能贍養(yǎng)人就是可以自己照顧自己生活，能夠自理的老年人，失能贍養(yǎng)人指的是基本的生活能力喪失，無法自己穿衣、吃飯、上廁所等。我國老齡化逐年加劇，失能贍養(yǎng)人也越來越多，許多家庭都面臨著失能贍養(yǎng)人的養(yǎng)老壓力。因此，個人所得稅在贍養(yǎng)老人方面的專項附加扣除應(yīng)當(dāng)針對失能贍養(yǎng)人的護理費設(shè)置專門的扣除項目。

2.按養(yǎng)老形式分類

我國的養(yǎng)老形式有三種：自住養(yǎng)老、家庭養(yǎng)老和社會養(yǎng)老即養(yǎng)老機構(gòu)養(yǎng)老。三種養(yǎng)老方式在養(yǎng)老上花費的費用差距很大，自住養(yǎng)老需要的費用最低，其次是家庭養(yǎng)老，養(yǎng)老機構(gòu)養(yǎng)老花費的養(yǎng)老費用最多，因此應(yīng)當(dāng)區(qū)別對待。

3.按照年齡段分類

年齡高低是身體狀況好壞的一個重要因素，年齡越大的人，身體越衰弱，疾病也隨之增多，因此需要的醫(yī)療和護理費用也會增加。為公平扣除贍養(yǎng)專項附加費用，建議對不同年齡的贍養(yǎng)人進行區(qū)別對待，適當(dāng)提高高齡贍養(yǎng)老人的費用扣除標(biāo)準(zhǔn)。據(jù)此，我國可以借鑒國外的劃分方法：一類是60-75歲老人，另一類是75歲以上老人及未滿60歲但喪失勞動能力或自理能力的老人。因為75歲以上的老人身體情況會更差，需要的醫(yī)療護理費用也高，而未滿60歲但喪失了勞動力或沒有自理能力的老人雖然年齡相對低，但一樣身體狀況不佳，所以將他們和75歲以上的老人歸為一類。

（三）明確扣除的具體項目

1.日常生活費用

生活費是養(yǎng)老的基本保證，可以將生活費扣除的標(biāo)準(zhǔn)分為三類：自主養(yǎng)老生活費、同住養(yǎng)老生活費、養(yǎng)老機構(gòu)養(yǎng)老生活費。

2.看護費用

被贍養(yǎng)人如果生活不能自理，就需要護理，另外，高齡但基本可以生活自理的被贍養(yǎng)人也需要陪護。生活不能自理的被贍養(yǎng)人，需要細(xì)致周到的陪護，因為他的生活完全無法自理，穿衣、吃飯、上下床等都得有人陪護和幫助，久而久之也對陪護人造成一定的身心壓力，特別耗費精力。因此，針對生活不能自理且高齡的被贍養(yǎng)人，建議單設(shè)護理費用。而生活可以自理的高齡被贍養(yǎng)人的護理費用，可以納入贍養(yǎng)老人的生活費中。

3.醫(yī)療費用

因為老人的大病醫(yī)療費用支出較高，建議將老人的大病醫(yī)療費用單獨列出來。另外因為新的個稅政策扣除政策中有納稅人本人的大病醫(yī)療，所以，將老人的大病醫(yī)療費用可以定義成贍養(yǎng)老人大病醫(yī)療費用。

三、建立贍養(yǎng)老人專項附加扣除動態(tài)調(diào)整機制

自2011年起直至2018年，我國的個人所得稅扣除已經(jīng)歷時7年沒有做出調(diào)整，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，物價指數(shù)不斷上漲，人民的消費支出與日俱增，這種變化逐漸給納稅人增加了更多的稅收負(fù)擔(dān)。放眼國際，一些個人所得稅政策較成熟的國家及地區(qū)都建立起了對于個稅費用扣除和動態(tài)調(diào)整的機制?，F(xiàn)階段，我國生育率難以明顯提升，幼年人口較少，加之人物價不斷上漲及消費水平不斷提高，養(yǎng)老的成本上漲的幅度逐漸超過了物價的上漲速度。為了降低養(yǎng)老成本上漲給人們生活帶來的不利影響，建議國家對個人所得稅中贍養(yǎng)老人方面的專項附加扣除建立一個動態(tài)的調(diào)整機制，定期定比例地對個人所得稅中的贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度中的扣除對象、項目及范圍等進行調(diào)整。

四、結(jié)語

隨著個人所得稅專項附加扣除政策的落實，各項配套制度要不斷進行完善。在報稅流程上要實行簡化原則，為納稅人減輕繳稅負(fù)擔(dān)。通過互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，實現(xiàn)各部門間的信息共享，對納稅人的個人收入以及消費情況、投資行為、子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息以及住房租金等進行專項附加扣除。另外，稅務(wù)機關(guān)要做好宣傳工作，提高納稅人的納稅意識。

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