論事業(yè)單位管理會計體系的建設(shè)

胡淼

摘?要：2014年10月27日，財政部發(fā)布《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，意見指出，推進預(yù)算績效管理、建立事業(yè)單位法人治理結(jié)構(gòu)，已經(jīng)成為行政事業(yè)單位的內(nèi)在需求，這些需求都要求財政部門順時應(yīng)勢，大力發(fā)展管理會計。因此，全面推進管理會計體系建設(shè)，是推動事業(yè)單位加強治理的重要制度安排，是推進行政事業(yè)單位加強預(yù)算績效管理、決算分析和評價的重要手段。2016年6月22日，財政部發(fā)布《管理會計基本指引》，總結(jié)提煉管理會計的目標(biāo)、原則、要素等內(nèi)容，以指導(dǎo)單位管理會計實踐。2018年12月27日，財政部發(fā)布《管理會計應(yīng)用指引第204號-作業(yè)預(yù)算》等5項管理會計應(yīng)用指引，其中第803號-行政事業(yè)單位，為事業(yè)建立管理會計體系指明了方向。

關(guān)鍵詞：管理會計;事業(yè)管理會計體系

一、事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)的背景

（1）管理會計的涵義

管理會計是從傳統(tǒng)的會計系統(tǒng)中分離出來的，是會計的重要分支，與財務(wù)會計并列，主要服務(wù)于單位（包括企業(yè)和事業(yè)單位，下同）內(nèi)部管理的需要，是通過利用相關(guān)信息，有機融合財務(wù)與業(yè)務(wù)活動，在單位規(guī)劃、決策、控制和評價等方面發(fā)揮重要作用的管理活動。

（2）改革與管理會計發(fā)展

改革開放以來，我國會計改革與發(fā)展取得顯著成績，具有中國特色的會計理論體系初步形成，有力地支持了經(jīng)濟社會的發(fā)展，但是，現(xiàn)有的會計標(biāo)準建設(shè)更多的服務(wù)于外部，而服務(wù)于內(nèi)部管理決策不夠，管理會計發(fā)展相對滯后，為了加強對單位發(fā)展提供規(guī)劃、決策、控制和評價等方面的作用，要切實加強管理會計工作。

（3）信息技術(shù)與管理會計發(fā)展

信息化是支持管理會計理念與方法落地，支撐管理會計功能發(fā)揮和價值實現(xiàn)的重要手段和推動力量。隨著近年來云計算、大數(shù)據(jù)、移動互聯(lián)網(wǎng)等新興技術(shù)的快速發(fā)展，信息資源進一步開放和共享，單位與外部環(huán)境之間、單位內(nèi)部各部門之間信息溝通更加廣泛和快捷，業(yè)務(wù)信息與財務(wù)信息之間融合加快，為單位運用管理會計提供更多可能。

1.事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)的目的

根據(jù)黨的十八屆三中全會對全面深化改革的工作部署，大力推動管理會計體系建設(shè)是會計領(lǐng)域貫徹落實全面深化改革的一項重要內(nèi)容。通過強化管理會計應(yīng)用，推動事業(yè)單位加強內(nèi)部管理，建立高效的預(yù)算管理制度;推動更加科學(xué)的衡量單位績效，發(fā)揮市場在資源配置中的決定性作用。

2.事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)的意義

第一，有利于提高事業(yè)單位決策效率。

改革開放之后，我國一直都在對事業(yè)單位的體制以及其他方面進行改革，不斷地優(yōu)化事業(yè)單位組織結(jié)構(gòu)，以保證事業(yè)單位各項職能能夠在新時期得以更好發(fā)揮，適應(yīng)國家經(jīng)濟、科技大發(fā)展的背景。但在這一過程中始終存在著一個重要問題就是沒有建立相應(yīng)的管理會計體系，這種管理會計體系的缺失造成了管理信息的缺失，降低了事業(yè)單位決策效率。只有逐步建立和完善管理會計體系，才能為事業(yè)單位決策提供更多更有價值的信息進而提高其效率，滿足改革與發(fā)展需要。

二、事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)

（1）事業(yè)單位財務(wù)管理現(xiàn)狀

現(xiàn)階段事業(yè)單位所構(gòu)建的財務(wù)管理體系還存在著諸多細節(jié)問題，主要體現(xiàn)在以下三點：

1.缺乏財務(wù)預(yù)測及控制管理

我國事業(yè)單位資金來源主要是財政撥款，因此在財務(wù)管理中預(yù)算是核心。然而，事業(yè)單位往往未完全根據(jù)實際情況提出預(yù)算，提出預(yù)算后對預(yù)算的執(zhí)行缺乏應(yīng)有的控制。在預(yù)算編制過程中，對預(yù)算編制重要性認識不足，簡單的采用基數(shù)+增長的增量預(yù)算法編制預(yù)算，缺乏全面結(jié)合本年度工作狀況以及下一年度工作需求的理念，對下一年度可能出現(xiàn)的特殊情況預(yù)測不到位，由于編制預(yù)算時缺乏全局和細節(jié)的考慮，導(dǎo)致預(yù)算安排與實際情況匹配度不高，為后期預(yù)算控制的部分失效埋下了隱患。同時，預(yù)算編制時間相對倉促，預(yù)算編制可能缺乏準確性、科學(xué)性、嚴肅性、導(dǎo)致預(yù)算安排先天不足，后期執(zhí)行時偏離預(yù)算的情況時有發(fā)生，造成預(yù)算控制混亂。在預(yù)算收支中，部分部門存在預(yù)算外收支，將應(yīng)納入單位統(tǒng)一預(yù)算管理的收支未納入預(yù)算管理，隱瞞、截留財政資金和其他收入，甚至部分單位私設(shè)小金庫。

2.缺乏項目管理評價體系

事業(yè)單位不是以營利為目的而是以提供公共服務(wù)效率為目的。為民眾提供的公共服務(wù)是否有效率，在目標(biāo)明確的前提下取決于資金投入和產(chǎn)出的關(guān)系。然而，由于產(chǎn)出評價不是以利潤為標(biāo)準，存在復(fù)雜性和多樣性，使得事業(yè)單位一直沒有建立科學(xué)的、合理的、行之有效的項目管理評價體系，以及在設(shè)置項目績效目標(biāo)時不懂如何去設(shè)置或設(shè)置不夠完善等，都導(dǎo)致無法對劃撥的項目資金產(chǎn)出進行考量，項目資金管理效率低下。

（2）事業(yè)單位管理會計體系改進方法

鑒于目前我國事業(yè)單位財務(wù)管理體系的現(xiàn)狀，需要通過加強管理會計體系建設(shè)加以改進提高，從實際運用出發(fā)，可從以下幾方面著手加強管理會計體系的建設(shè)。

1.預(yù)算管理體系改進

全面預(yù)算是管理會計的核心內(nèi)容，是事業(yè)單位發(fā)揮管理會計內(nèi)部控制的關(guān)鍵點。面對環(huán)境變化加快，不確定性增加，可供預(yù)測、決策的信息增加，事業(yè)單位管理者必須利用有效的工具來分析相關(guān)數(shù)據(jù)，加強預(yù)測水平，提高決策能力。全面預(yù)算管理是事業(yè)單位提升內(nèi)控、增強效率的最好切入點。

全面預(yù)算系統(tǒng)是根據(jù)確定的目標(biāo)，編制全面預(yù)算。全面預(yù)算系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)將預(yù)算管理的職能與事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動全過程聯(lián)系起來，其主線是預(yù)算管理，核心是資金管控，重點是對預(yù)算執(zhí)行過程進行監(jiān)控，為單位領(lǐng)導(dǎo)決策提供支持和建議。在預(yù)算執(zhí)行中，為滿足單位領(lǐng)導(dǎo)多方面決策信息需要，主要從公用經(jīng)費和項目經(jīng)費兩個方面對執(zhí)行結(jié)果進行信息反饋。

全面預(yù)算管理以事業(yè)單位目標(biāo)為指導(dǎo)，搭建覆蓋多維預(yù)算管理體系，實現(xiàn)從“業(yè)務(wù)目標(biāo)→業(yè)務(wù)預(yù)算→過程管控→結(jié)果反饋→決策分析”的一體化管控流程。通過在管理會計信息平臺中實現(xiàn)預(yù)算管理，使財務(wù)管理精細到各個部門層面和項目層面，推動事業(yè)單位精細化管理，保證發(fā)展目標(biāo)真正落地，實現(xiàn)對業(yè)務(wù)層的有效管控。

2.項目管理體系改進

事業(yè)單位預(yù)算支出主要由基本支出與項目支出構(gòu)成。其中，基本支出預(yù)算管控的有效手段常采用定額管理辦法，所以部門預(yù)算管理中的關(guān)鍵問題是對項目支出進行管控。建立和實施責(zé)任會計制度有利于提供項目支出的相關(guān)信息，便于對項目進行全過程管理與控制，為項目支出績效評價和實施項目庫管理奠定基礎(chǔ)。

建立合適的項目管理體系，可以支持多角度下的核算分析。例如項目業(yè)務(wù)模式下按職能劃分責(zé)任中心的采購核算、成本核算、資產(chǎn)核算等。劃小核算單元，進行精細核算，助力管理效益提升。同時，支持事業(yè)單位內(nèi)部責(zé)任中心間的成本分攤，滿足事業(yè)單位對于間接部門費用進行分攤的要求，這樣可以更完整的核算責(zé)任中心的相關(guān)成本，滿足事業(yè)單位以預(yù)算和成本相匹配程度進行考核評價的要求。

3.資金管理體系改進

資金管理是事業(yè)單位的重要環(huán)節(jié)，也是政府對事業(yè)單位考核的主要方面之一。一方面，資金管理要嚴格，做到?？顚Ｓ?。另一方面資金管理要有效率，做到不辜負納稅人的委托。

風(fēng)險管理是資金管理非常重要的一項內(nèi)容，但風(fēng)險管理不是一個完全獨立的系統(tǒng)，而更多的是嵌入到具體的資金及業(yè)務(wù)過程中。通過對業(yè)務(wù)的多級審批和關(guān)鍵節(jié)點進行控制，加強各項業(yè)務(wù)審批流程管控力度;通過授權(quán)審批、預(yù)算等實現(xiàn)對業(yè)務(wù)的額度預(yù)警與控制;通過關(guān)鍵參數(shù)如單筆支付限額、業(yè)務(wù)重復(fù)性檢查等手段和指標(biāo)，加強對業(yè)務(wù)潛在風(fēng)險的提醒和預(yù)警;通過資金業(yè)務(wù)的跟蹤和追溯，加強對業(yè)務(wù)事后管理。

4.報告管理體系改進

管理會計信息最終綜合地體現(xiàn)在內(nèi)部報告上。事業(yè)單位內(nèi)部報告是反映單位資金活動和經(jīng)費收支執(zhí)行情況的書面文件，主要包括單位內(nèi)部使用的用于內(nèi)部控制、決策、評價及溝通的各種會計報表及其說明。管理會計的發(fā)展為報告模式的多樣化提供了保障，可分項目、分部門、分領(lǐng)導(dǎo)職責(zé)等不同維度生產(chǎn)報告。

現(xiàn)代公共預(yù)算是“控制取向”的。預(yù)算控制是事業(yè)單位內(nèi)部控制的一種重要手段，而內(nèi)部預(yù)算執(zhí)行報告是對預(yù)算執(zhí)行過程的反映。內(nèi)部預(yù)算執(zhí)行報告可以有效地對預(yù)算執(zhí)行情況進行事中控制、事后分析以及責(zé)任辨析和績效評價，還可以合理配置財政資金，提高公共資金的配置效率，追求支出績效。因此，內(nèi)部預(yù)算執(zhí)行報告是事業(yè)單位內(nèi)部報告的一個重要組成部分。內(nèi)部預(yù)算報告可以按照項目和部門進行提取，用來考察各項目和各部門的預(yù)算執(zhí)行效率，并為下一年度該部門的預(yù)算提供依據(jù)。

除了預(yù)算執(zhí)行以外，事業(yè)單位還十分關(guān)注經(jīng)費的合理支出。經(jīng)費支出報告可以分項目和部門反映經(jīng)費支出情況，并與預(yù)算報告相結(jié)合判斷該項目和部門本期經(jīng)費執(zhí)行情況，找出預(yù)算和經(jīng)費實際支出差異，為下一期預(yù)算調(diào)整和經(jīng)費監(jiān)管提供有用信息。

三、結(jié)論與建議

事業(yè)單位的發(fā)展對我國各方面進步都有著重要影響，全面推進事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)，是加強事業(yè)單位財務(wù)管理，加快事業(yè)單位改革和發(fā)展的必要手段。為了完成事業(yè)單位管理會計體系建設(shè)，建議通過以下幾個方面幫助并推動管理會計在事業(yè)單位的應(yīng)用。

（1）注重財務(wù)人員培訓(xùn)

2015年1月12，財政部發(fā)布《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》系列解讀之四指出，人才培養(yǎng)是管理會計4+1體系的關(guān)鍵，是該體系中發(fā)揮主觀能動性的核心。目前我國會計人才培養(yǎng)偏重財務(wù)會計人才，管理會計人才匱乏，長期以來，單位管理者對管理會計重視不足，會計人員的工作重點主要在財務(wù)會計方面，局限于記賬、報賬，不能較好地為單位提供決策參考。隨著我國經(jīng)濟增長方式由粗放型向集約型轉(zhuǎn)變，在信息技術(shù)和大數(shù)據(jù)時代，要求財務(wù)工作者必須隨之轉(zhuǎn)型升級：由報賬型向管理決策型轉(zhuǎn)變;由事后型向事前、事中、事后全過程轉(zhuǎn)變;由被動型向主動型轉(zhuǎn)變;由傳統(tǒng)手工方式向信息化轉(zhuǎn)變，且管理會計重在實務(wù)應(yīng)用，管理會計人員更需要在工作中不斷充電，以積極主動地適應(yīng)實務(wù)發(fā)展需要。

（2）構(gòu)建綜合評價指標(biāo)體系

事業(yè)單位預(yù)算編制主要依賴單位內(nèi)外部數(shù)據(jù)的綜合分析。因此，對事業(yè)單位來說，數(shù)據(jù)處理和分析將是一個挑戰(zhàn)。通過對關(guān)鍵項目和重點項目的數(shù)據(jù)進行收集、整合和利用，同時采集互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)數(shù)據(jù)信息，就能夠?qū)崟r、準確、完整的整合內(nèi)外部大數(shù)據(jù)，為事業(yè)單位預(yù)算編制、領(lǐng)導(dǎo)決策提供直觀的數(shù)據(jù)支持。

構(gòu)建基于數(shù)據(jù)的事業(yè)單位綜合評價體系，引導(dǎo)事業(yè)單位通過數(shù)據(jù)去發(fā)現(xiàn)管理中存在的主要問題，通過分析數(shù)據(jù)去解決管理中存在的關(guān)鍵問題。同時，評價指標(biāo)體系的標(biāo)準化為部門和個人考核提供科學(xué)依據(jù)，并能通過對考核指標(biāo)的分析促進員工素質(zhì)提升。

（3）加強管理會計信息化建設(shè)

財政部2015年1月19日發(fā)布《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》系列解讀之五指出，信息化是管理會計體系建設(shè)的重要支撐。以管理會計為核心的信息化管理平臺需支持全面預(yù)算、完全成本、關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)法等管理會計工具的融合和應(yīng)用。這一平臺必須支持職能劃分模式下的責(zé)任中心核算等，通過劃小核算單元，進行精細核算，助力管理效益提升，各信息平臺相互之間在功能上關(guān)聯(lián)互通，在信息上共享互換，信息與業(yè)務(wù)流程和應(yīng)用相互銜接，使得管理會計能夠及時獲得和整合相關(guān)信息，為決策提供支持。

參考文獻

[1]柳珺.論行政事業(yè)單位管理會計體系構(gòu)建[J].民營科技，2014（10）：206-207.