淺析企業合并的定義和分類標準

劉歡

摘 要：我國現今階段，企業的向大向強發展往往都伴隨著企業間合并收購的行為，這是現今歷史階段下企業發展的必由之路。在企業合并中會計的處理方法的不同雖然不會造成經濟實質的改變但也會使得經濟成果，企業內部分配，外部信息使用出現一定偏差。財務報告作為企業投資者進行市場效益預測評估的重要依據，選擇權益結合法和購買法又會導致企業信息報告中存在一定的差異，從而影響了投資者的使用，導致了利益分配出現差異，甚至是影響社會層面的資源效率。本文將以國內裝備制造領域龍頭企業上海電氣并購案為例，比較購買法和權益結合法兩種會計處理方法在企業合并中對合并企業財務、經營和主要業務方面的影響，并分析不同結果導向下的差異以及提出相應的建議和對策。

關鍵詞：權益結合法；購買法；企業合并

1.發展歷史

自上世紀末90年代起我國的經濟方式面臨轉變，國有企業開始了大面積的向市場化轉型，證券市場開始逐步建立發展，我國企業向大向強發展的過程中，企業合并的案例逐漸增加，成功實現了超大規模超遠距離的企業合并，發展至今，一個企業的發展往往都伴隨著企業合并這種商業行為。2006年2月我國頒布了《企業會計準則20號——企業合并》，這是第一部正式對于企業合并這種行為進行規范的準則，同年又出臺了《企業會計準則第二號——長期股權投資》與《企業會計準則第33號——合并財務報表》并于2007年1月1日起實施，在經過2014年會計準則的修訂后，于2014年7月1日開始實施修訂后的《長期股權投資》和《合并財務報表》。準則變動主要體現在以下的幾個方面：（1）區分企業合并類型并規定不同會計處理方法，不同類型指同一控制和非同一控制。（2）取消合并價差規范商譽的賬務處理，合并前的合并價差是指實際投資成本與母公司擁有的子公司凈資產賬面價值差額當作長期股權投資差額記錄在合并財務報表合并價差中，長期股權投資準則廢除長期股權投資差額，取消其攤銷方式，用商譽替代合并價差，不能進行攤銷，取而代之的是進行減值測試。（3）以控制為基礎確定合并范圍，控制不再局限于持有股份數，更強調是否能從企業獲利且能控制企業日常經營活動。（4）取消比例合并法，使得重要性原則體現在內部交易的抵消和其相關信息的披露而非比例合并法中不超過10%的子公司可以不在母公司報表中予以披露。雖然我國準則一改再改，但是會計處理方法的漏洞，系統性誤差都依然存在。

2.研究意義

企業合并會計方法的不同不會改變經濟實質，但是會計報表的不同會使得經濟成果，企業內部分配，外部信息使用出現極大的不同，甚至使得某些管理層和會計人員操縱企業利潤，扭曲經濟事實，夸大經濟成果，向資本市場傳遞虛假信息，誤導報表使用者進行投資。不法企業通過企業合并會計方法漏洞，來達到逃稅漏稅的目的影響了國家稅收。比較企業合并會計方法可以從對比的視角來比較方法優劣，便于人的理解和漏洞問題的突出，從而可以完善企業合并會計處理的方法，減少合并中由會計處理方法的不當導致的報表內容有悖于實質，不法會計、管理層、企業為謀取私利通過會計處理方法的漏洞損害公共權益。

3.企業合并定義

中國《企業會計準則第20號—企業合并》對企業合并的定義為：將兩個或者兩個以上單獨的企業合并形成一個報告主體的交易或事項。這里的“合并形成一個報告主體”是指原來的企業合并重組形成的一個新的不同于原來的合并體，來作為一個獨立的報告主體，從經濟層面上看的一個整體。但在法律層面上來說它可以是一個法人主體，同時也不排除多個法人主體的情況。

4.企業合并分類

如果從多種方面對企業合并進行分類大致可以按這三種分法進行分類如：（1）按企業的控制層是否在企業合并前后發生改變分類，（2）按企業在發生合并后的法律形式的差異分類，（3）按企業合并發生的主體領域行業的相關性分類。

按企業的控制層是否在企業合并前后發生改變分類可分為兩類：一是同一控制下的企業合并，二是非同一控制下的企業合并。對于同一控制下的企業合并而言，因為其發生企業合并最終的控制層并沒有發生改變，因此我們只能將其看作是一項關于債務重組，資產合并的經濟事項，不能將其定義為“交易”。就算我們想稱其為“交易”，但是作為一項內部資產債務的轉移分配，最終的價格只能以賬面價值計數，和公允價值間存在巨大差異。

按企業在發生合并后的法律形式的差異分類可分為兼并，即被合并方取消法人資格，只保留合并方這一個經濟主體和法律主體地位；創立合并，即合并方與被合并方都不再存在，兩者形成一個新的企業，新企業擁有經濟主體和法律主體；控股合并，即合并方只獲得半數以上被合并方股權，這種合并并不注銷企業，保留兩個企業的獨立法人地位。

按企業合并發生的主體領域行業的相關性分類可分為平行式合并：即主營業務一致和業務重合度高的企業間進行的合并，其目的主要是擴大企業市場占有率，形成大規模性企業從而獲得規模效應，優化企業主營業務市場結構配置，最終提高核心競爭力；垂直式合并：即企業雖然不做同一主營業務，但是企業在業務上或有聯系，企業處于市場同一方向上不同高度的業務如：汽車企業合并發動機企業。其目的主要是將使得生產和再生產相互協調配套，提高企業在產品生產上抵御大環境帶來風險的能力，同時集成化有利于產品的標志性，提高了市場的認可度；混合合并：即企業兼并收購發生于不同領域，基本沒有重合度，企業間主營業務也不能相互配套，如房地產企業收購足球俱樂部。

參考文獻

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