“營改增”對銀行業經營和稅負的影響研究
——以信陽市為例

楊華，李夢怡

(信陽農林學院 財經學院，河南 信陽 464000)

自2016年5月1日起“營改增”在我國全行業全面鋪開，銀行業進入“營改增”實施階段。經過三年的實踐，“營改增”對銀行業產生了何種影響，是否達到了減稅目標，值得深入探究。本文以信陽市銀行業為樣本，分析“營改增”政策實施效果，以期為完善制度提供依據。

1 增值稅與營業稅概述

1.1 基本規定

增值稅是一種流轉稅，以“貨勞”的增值額為計算依據，征稅對象是在中國境內銷售貨物或加工、修理修配勞務及進口貨物的單位和個人，以應稅銷售額計算出的銷項稅額減去可以抵扣的進項稅額之后的金額作為應納稅款的金額。 “營改增”之前，增值稅的主要征稅行業是制造業。增值稅的特點在于稅款抵扣，計算增值稅需要扣除商品的進項稅額，通過扣除上一個環節已經負擔的稅款可以避免重復征稅。營業稅也是一種流轉稅，以營業額為計算依據，以營業額與相應稅率相乘計算出應納稅額。營業稅的特點是全額征稅，不考慮流轉環節的多少，計稅依據均為本環節營業額，成本多少、費用高低對計稅依據沒有影響。這一特征不可避免地導致營業稅存在重復征稅問題。與增值稅相比，營業稅未對上一環節產生的稅款進行扣除，流轉環節越多重復征稅問題越突出。

1.2 增值稅和營業稅并行的弊端

第一，兩稅并行會導致重復征稅。這是由營業稅的固有特征導致的。營業稅按照當期發生的全部營業額與稅率相乘計算稅額，對生產經營的全部環節全額征收營業稅，未扣除上一環節已經負擔的稅款，造成營業稅征收過程中稅款疊加、重復征稅。由于增值稅和營業稅在征稅范圍、納稅依據等方面存在差異，增值稅納稅人無法從營業稅納稅人處取得增值稅專用發票，導致無法產生進項稅額；營業稅納稅人取得的進項稅發票也無法實現抵扣，進而導致兩類納稅人在該環節發生納稅混亂，無法計算出準確的應納稅額。第二，兩稅并行阻斷了抵扣機制的運行?！盃I改增”之前，增值稅的納稅對象集中在制造業，征稅范圍僅包括銷售商品、提供加工修理修配業務，不包含銷售不動產、轉讓無形資產等業務，業務范圍不完整，不同類型的企業無法形成抵扣閉環，稅收中性效應無法發揮。

“營改增”之前，銀行業實行的是營業稅和增值稅兩稅并行的制度，這使得銀行業稅收抵扣鏈條不夠通暢，整體稅負較重[1]。一方面，銀行業使用5%的營業稅稅率，高于其他服務業3%的水平；另一方面銀行等金融機構作為營業稅納稅人，無法享受到對購進商品或取得勞務的進項稅抵扣，導致銀行業承擔了較重的賦稅成本。此外，生產制造型企業作為增值稅納稅人，從銀行獲得貸款等金融服務時，無法取得可抵扣的進項稅發票，一定程度上導致該類型企業對銀行產品需求的減少，不利于銀行業的發展[2]。

2 銀行業“營改增”的主要內容

2.1 稅率

2016年3月財政部和國家稅務總局頒布的《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定，銀行業實行“營改增”后，按照金融服務項目征收增值稅，稅率為6%?！蛾P于進一步明確全面推開營改增試點金融業有關政策的通知》規定，“農村信用社、村鎮銀行、農村資金互助社、由銀行業機構全資發起設立的貸款公司、法人機構在縣及縣以下地區的農村合作銀行和農村商業銀行提供金融服務收入，可以選擇適用簡易計稅方法按照3%的征收率計算繳納增值稅”，“對中國農業銀行納入‘三農金融事業部’改革試點的各支行提供農戶貸款、農村企業和農村各類組織貸款取得的利息收入，可以選擇適用簡易計稅方法按照3%的征收率計算繳納增值稅?！?/p>

2.2 征稅范圍

《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定，金融服務包括四種業務活動，分別為貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓，其中與銀行業相關的為貸款服務、直接收費金融服務和金融商品轉讓業務。這三類業務產生的收入是銀行機構交納增值稅的計算依據[3]。

3 “營改增”對銀行業的影響

選取信陽市國有商業銀行、城商行、農商行、農信社和村鎮銀行五種不同類型的銀行各一家為研究樣本，分析“營改增”政策區域實施效果。

3.1 “營改增”對商業銀行經營的影響

3.1.1 加重成本負擔，拉低利潤增速 “營改增”對銀行業會計核算系統、人員配備、報稅系統提出了新要求。會計核算系統方面，增值稅是價外稅，需增加價稅分離模塊，以保證計算準確；人員配備方面，需培訓員工，使其準確理解政策，重新進行納稅籌劃；報稅系統方面，需保證銀行的稅控系統與國稅局的系統對接，保證增值稅發票按時開具[4]。這些工作使銀行業在不良資產率上升的不利環境下增加了成本支出，導致樣本銀行2016年利潤總額和凈利潤不同程度地下降(見表1)，其中以國有銀行、城商行、村鎮銀行表現最為明顯，農商行和農信社利潤未降低是因為按照規定可以選擇適用簡易計稅方法按照3%的征收率計算繳納增值稅，與之前的5%的營業稅稅率相比，稅率有所降低。

表1 2016年樣本銀行利潤總額增長情況和凈利潤增長情況

3.1.2 降低進項稅比例，增加業務管理難度 “營改增”政策規定對商業銀行從事的貸款、金融產品轉讓等業務產生的利息收入按照6%的稅率征收增值稅，其中可以作為抵扣的業務僅是業務收費，這意味著進項稅占比遠低于收入產生的銷項稅。這要求銀行業調整業務結構和產品類型，適應政策發展，縮小不利影響。

3.1.3 增加納稅環節，提高內部控制要求 以往的營業稅直接按照固定的比例扣除，增值稅涉及發票的開具、進項稅抵扣等問題，納稅環節明顯增多，各部門之間合作和日常業務處理的難度提高。

3.2 “營改增”對商業銀行稅負的影響

3.2.1 整體稅負上升 樣本銀行2017年應納增值稅額均高于2016年，呈明顯上漲趨勢，總稅負除國有銀行與農村信用社外，其他均有不同程度上漲。樣本銀行2017年增值稅額較2016年上升55.79%，其中國有銀行與城商行上漲幅度較大。樣本銀行2017年總稅負較2016年上升了10.57%。(見表2)

表2 2016-2017年樣本銀行稅負情況

注：增值稅負=應納增值稅/營業收入

總稅負=(應納增值稅+稅金及附加+所得稅)/營業收入

3.2.2 不同類型銀行“營改增”減稅效應不同 國有銀行與城商行2017年需繳納營業稅分別為3556.23萬元和364.50萬元，遠低于實際繳納增值稅金額，“營改增”的減稅效應在這兩類銀行機構中并未體現。地方農商行、農村信用社以及村鎮銀行減稅效應則比較明顯，實際繳納增值稅金額均低于測算營業稅金額，這源于涉農銀行機構可采用簡易計稅方法按照3%的征收率繳納增值稅，低于“營改增”政策執行之前5%的營業稅稅率。(見表3)

表3 2017-2018年樣本銀行增值稅及營業稅測算情況

3.2.3 “營改增”政策紅利逐漸凸顯 隨著銀行機構逐步適應“營改增”政策，政策紅利影響范圍擴大，減稅效應明顯。2018年國有銀行已出現測算營業稅高于增值稅的跡象，減稅效應擴大到四種類型的銀行機構。同時，農商行、農信社和村鎮銀行的稅額變動比例較2016年均實現大幅度增加。(見表3)

3.3 銀行業稅負變化原因分析

3.3.1 名義稅率提高 增值稅為價外稅，營業稅為價內稅，為保證可比性，可將享受簡易征稅方法的縣域涉農銀行機構以外的銀行機構采用的增值稅稅率換算為營業稅同口徑的5.66%(6%/(1+6%))，可見國有銀行、城商行的稅率較之前5%的營業稅稅率均有上升。在納稅基數不變的情況下，“營改增”后稅率上升了13.2%。隨著實際繳納增值稅金額的增加，以此為計算基數的城建稅與教育費附加增加，銀行總稅負增加。

3.3.2 應稅收入范圍擴大 在原營業稅下，銀行機構應稅收入為貸款利息收入、手續費及傭金收入。“營改增”后，一些不屬于營業稅納稅范圍的業務被歸入增值稅應稅范圍，主要包括各種利息收入如金融商品持有期間取得、信用卡透支產生、融資融券業務取得以及融資性售后回租、票據貼現等[5]。征稅范圍擴大使銀行機構增值稅應納稅額增加，稅負提高。

3.3.3 可抵扣進項稅范圍狹窄 銀行業是資金密集型行業，成本集中在人員管理、機構監管等方面，而人員費用、監管費用、利息、存款保險費等支出均無法作為進項稅額抵扣，這導致增值稅的銷項和進項無法實現比例均衡，可抵扣進項稅金額有限，進項稅對增值稅的抵扣作用無法發揮。

3.3.4 價外稅的特征導致所得稅稅負增加 營業稅屬于價內稅，列示在利潤表的所得稅之前，需要在計算繳納所得稅時進行稅前扣除。增值稅是價外稅，不可以在所得稅前扣除，導致所得稅金額增加，總稅負加重。

4 銀行業“營改增”實施過程中存在的問題

4.1 稅務部門科目與行業劃分不匹配

銀行業業務范圍廣，種類繁多，收入劃分為利息收入、手續費收入、傭金收入、租賃收益、投資收益、公允價值變動收益、匯兌收益、其他業務收入和營業外收入。國家財政部和稅務部門將銀行機構收入劃分為貸款收入、直接收費金融服務收入和金融商品轉讓業務收入三大類。收入類目劃分的不同導致銀行業納稅申報復雜性增大，容易出現稅源流失和重復征稅的情況。

4.2 進項抵扣作用短期難以實現

銀行業可以抵扣的進項稅額范圍狹窄，相當大比例業務產生的費用不滿足稅務部門可抵扣進項的條件，進項稅可以抵扣的部分占比較低。此外，銀行部分業務的增值稅進項發票難以取得，例如房租和水電費等，可能出現由于出租方不配合或不滿足轉售水電的要求無法獲取發票，銀行機構不得不自行承擔本可以抵扣的稅額，一定程度上增加了稅負。

4.3 增值稅鏈條尚未打通

樣本數據顯示，2018年五種類型銀行的利息凈收入占營業收入的比例達85%，雖然較2017年的89%有所下降，但利息收入仍然是地區銀行收入的主要來源?！盃I改增”政策實施后，貸款業務仍然按照收入全額繳納稅款，且存款利息收入無法抵扣進項稅，這不僅沒有解決繳納營業稅情況下重復征稅的問題，而且帶來了稅負的增加。

5 銀行業適應增值稅的對策建議

一是深入研究政策。銀行業各機構應充分認識到“營改增”政策的重要性和復雜性。為了更大程度的適應增值稅并享受減稅政策帶來的紅利，銀行業應深入研究增值稅政策，加強行業之間的交流，規范賬務處理，減少差錯，降低涉稅風險。二是加強內部管理。銀行機構應完善機構設置和人員配備，加強員工培訓，幫助其理解政策并做出合理的納稅籌劃。銀行機構還應完善報稅系統、管理制度、業務流程，通過制度控制、流程約束等手段防范涉稅風險，控制涉稅工作成本，增加經濟效益。

6 完善銀行業增值稅制度的政策建議

第一，擴大稅收優惠范圍?！盃I改增”的政策目的在于降低稅負，減輕銀行業負擔，提高金融競爭力，目前這個目標并未完全實現。國家財政和稅務部門應對現有政策不盡合理之處進行調整，例如對往來利息收入、住房貸款利息收入等核心收入采用較低稅率，擴大稅收優惠范圍，對外幣金融服務實行稅收優惠。第二，完善增值稅抵扣鏈條。應盡快打通銀行業增值稅上下游鏈條，將銀行業的合理支出納入抵扣范圍內，逐步實現由部分抵扣向全額抵扣過渡。第三，設置差異化稅率?！盃I改增”在不同類型銀行的減稅效應差異較大，其原因是不同類型銀行的業務范圍和種類不同。應進一步完善改革方案，根據銀行類型實行差異化管理，設置合理的稅率檔次，使各類銀行機構都能享受到政策紅利。第四，完善發票管理。應規范增值稅電子發票管理，優化稅控系統，避免重復報賬。此外，還應對銀行業房租、水電費發票難以獲得問題加以整治，以保證增值稅抵扣順利進行。