政府會計主體無償調入資產賬務處理分析

郭春艷

摘要：2019年7月16日財政部印發了《政府會計準則制度解釋第1號》的通知財會【2019】13號。通知中對政府會計制度實施過程中遇到的11個具體經濟業務與事項進行了補充、完善及進一步解釋說明，這不僅促進了政府會計核算的準確性與可比性，而且規范了會計人員的賬務處理。本文從政府會計信息質量要求、政府會計核算原則角度結合實際案例對《政府會計準則制度解釋第1號》文中的無償調入資產賬務處理問題進行淺析，希望能夠對行政事業單位會計人員有所幫助。

關鍵詞：無償調入資產 ?財務處理 ?會計信息質量

《政府會計準則制度解釋第1號》的出臺及時回應和解決了各地各級行政事業單位在新舊制度銜接與新制度實施過程中遇到的一些問題，引起了政府會計理論界和實務界人士的極大關注。本文結合實際案例僅對《政府會計準則制度解釋第1號》中關于單位無償調入資產的賬務處理問題做以簡要分析。

資產調撥是優化資源配置、提高資產使用效率與加強成本控制的一個有利手段。同一資產通過不同部門及單位間的調撥輪用可以實現“物盡其用”、避免資源浪費的目的。近年來政府會計主體間調撥資產的經濟事項越來越多，業務模式也在不斷發生變化，由此出現了一些賬務處理上的新問題。而當前政府會計準則制度又不足以提供規范、統一的賬務處理依據，因此《政府會計準則制度解釋第1號》及時對單位無償調入資產的賬務處理問題進行了補充規定。

一、無償調入資產的賬務處理補充規定

《政府會計準則制度解釋第1號》對無償調入資產的經濟事項按調入資產賬面特征分別作出了賬務處理的解釋說明。

（一）第一種情況（一般性質資產）

單位（調入方）接受其他政府會計主體無償調入的固定資產、無形資產、公共基礎設施等資產（賬面價值不為零、賬面余額為真實價值）時，在進行財務會計處理時調入方按照確定的成本（調出方的賬面價值加相關稅費）借記“固定資產”、“無形資產”等科目，按照調入過程中歸屬于調入方的其他相關費用，貸記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”等科目;按照其差額，貸記“無償調入凈資產”科目。同時在預算會計中，按照調入方支付的調入過程中的其他相關費用，借記“其他支出”科目，貸記“資金結存”科目。

（二）第二種情況（特殊性質資產）

單位（調入方）接受其他政府會計主體無償調入的固定資產、無形資產、公共基礎設施等資產時，若此項資產在調出方的的賬面價值為零（即已經按制度規定提足折舊）或者賬面余額為名義金額的，單位（調入方）應當將調入過程中歸屬于調入方的相關稅費計入當期費用，不計入調入資產的初始入賬成本。

二、無償調入資產賬務處理補充規定的分析與舉例

（一）第一種情況下的無償調入資產

根據《政府會計準則制度解釋第1號》在調入資產成本可以確定（賬面價值不為零、賬面余額為真實價值）的情況下，調入的資產入賬成本可根據調出方有關憑證注明的金額加上相關稅費確定，因無償調入非現金資產引起的凈資產的增加額通過“無償調入凈資產”科目核算。舉例如下：

例1：事業單位2019年8月采購了一批無償調入的存貨10000元，固定資產10000元，支付運輸費1000元，支付其他相關處理費用500元。

財務會計：

借：存貨 ? ? ?10500

固定資產 ? ? ?10500

貸：無償調入凈資產 ? ? ?20500

銀行存款 ? ? ?500

預算會計：

借：其他支出 ? ? ?500

貸：資金結存 ? ? ?500

（二）第二種情況下的無償調入資產

1、無償調入資產在調出方的賬面價值為零的根據《政府會計準則制度解釋第1號》，無償調入資產在調出方的賬面價值為零的，其調入過程中發生的相關稅費不計入調入資產入賬成本。從政府會計信息質量要求角度，一是符合實質重于形式原則。此項資產的價值消耗過程已經在財政大賬上完整體現，無償調撥過程是資產使用權與存放地在政府部門間的變更，對資產本身的賬面價值并無影響。因此若將調入過程中發生的相關稅費計入資產成本從編制政府綜合財務報告角度而言將導致虛增資產。二是符合一致性原則。無償調入資產在調出方的賬面價值為零，意味著此項資產已按照制度規定提完折舊。若將調入過程中發生的相關稅費計入資產成本，按照會計核算配比原則，意味著調入方在調入后要繼續計提折舊。但是按照政府會計準則相關規定，已提足折舊繼續使用的資產不再補提折舊，因此會帶來準則適用的一致性問題。舉例如下：

進一步健全和完善了政府會計準則制度的同時確保了政府會計準則制度在行政事業單位的有效實施

例2：2019年8月，某醫院采購了兩臺無償調入的檢驗用設備，每臺檢驗設備在調出方的賬面原值為180000元，累計折舊金額為180000元，調入過程中發生的裝卸費及運輸費10000元。

財務會計：

借：固定資產 ? ? ?360000

貸：固定資產累計折舊 ? ? ?360000

借：其他費用 ? ? ?10000

貸：銀行存款 ? ? ?10000

預算會計：

借：其他支出 ? ? ?10000

貸：資金結存 ? ? ?10000

2、無償調入資產在調出方的賬面余額為名義金額的

根據《政府會計準則制度解釋第1號》，無償調入資產在調出方的賬面余額為名義金額的，其調入過程中發生的相關稅費不計入調入資產入賬成本。從政府會計核算原則角度，資產的計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現值、公允價值和名義金額（即人民幣1元），在無法采用歷史成本、重置成本、現值、公允價值計量模式計量的情況下采用名義金額計量。因此以名義金額計量的資產成本是為加強行政事業單位資產管理、防止資產流失而賦予的賬目名義成本，也就是說以名義金額計量的資產賬面成本不是真實成本，因此其入賬成本不因所有權和使用權的變化而變化的。顧其調入過程中發生的相關稅費計入當期費用更加合理。舉例如下：

例3：2019年8月，某區行政單位采購了一批以名義金額計量的資產，發生裝卸費及運輸費1000元。

財務會計：

借：固定資產 ? ? ?1

貸：無償調撥凈資產 ? ? ?1

借：其他費用： ? ? 1000

貸：銀行存款 ? ? ?1000

預算會計：

借：其他支出 ? ? ?1000

貸：資金結存 ? ? ?1000

《政府會計準則制度解釋第1號》關于無償調入資產賬務處理的補充規定突出了以下特點：一是增強了政府會計信息的準確性。此前政府會計準則對無償調入資產的會計處理規定較為原則、導致會計人員在具體應用時出現不同理解。《政府會計準則制度解釋第1號》細化了無償調入資產的賬務處理問題，并根據調入資產的不同情況給出了賬務處理的進一步解釋說明，為會計人員提供了統一、規范的賬務處理模式，減少了賬務處理的隨意性。二是增強了政府會計信息的可比性。《政府會計準則制度解釋第1號》對無償調入資產賬面價值為零和調入資產賬面余額為名義金額的情況特別規定了賬務處理原則，規范了現行各級各地同類經濟事項的會計處理方法，從編制政府綜合財務報告角度而言增強了不同部門會計信息的可比性。總之，《政府會計準則制度解釋第1號》及時回應和解決了政府會計實施過程中遇到的問題，進一步健全和完善了政府會計準則制度的同時確保了政府會計準則制度在行政事業單位的有效實施。

參考文獻

[1]財政部.關于印發《政府會計準則制度解釋第一號》的通知[S].（財會[2019]13號）.

[2]財政部.政府會計準則-基本準則[S]. （中華人民共和國財政部令第78號）.

[3]財政部.政府會計制度-行政事業單位會計科目和報表[S].（財會[2017]25號）.