新個人所得稅法的幾點思考

[摘 要]個人所得稅法自頒布實施以來，歷經了多次修改完善。2018年8月，個人所得稅法完成第7次修定。本次修訂幅度很大，90%左右的內容都有變動，由15條增加為22條。這次修訂標志著個人所得稅從分類模式轉變為綜合與分類共存的稅制，提高了免征額，增加了專項附加扣除，新個稅法的實施標志著我國個人所得稅改革邁出了重大一步，納稅人負擔明顯減輕。

[關鍵詞]個人所得稅法;稅制;稅率結構

[中圖分類號]F812.42

1 引 言

個人所得稅在我國稅收體系中舉足輕重，在增加財政收入、調節公民收入方面有特殊的作用，在納稅額上排在增值稅、企業所得稅之后，位列第三。這次新修訂的個人所得稅法已經于2019年1月1日正式施行。這次修訂可以說是個人所得稅法出臺以來力度最大、影響最深的一次變革，具有標志性的意義。新的個人所得稅法實行收入綜合所得征稅，并首次設立專項附加扣除，調整優化了對“居民”這一概念判定的時間標準，建立了針對個人納稅人的反避稅條款。據測算，新個人所得稅法施行后，個稅納稅人占就業人口的比重將下降一半以上，每年減稅3000多億元，將在很大程度上減輕納稅人的負擔，同時也強化了稅收征管，對人力資源薪酬管理和稅務申報核算也會產生重要影響。

2 新個人所得稅法的主要變化

2.1 完善了針對納稅人的相關定義

新修訂的個人所得稅法參照國際上的做法，進一步區分了居民個人和非居民個人之間的差別，并把非居民個人在我國生活居住的時間認定標準，從之前的1年改為183天。居民個人和非居民個人之間的區別是，非居民個人只對我國境內取得的收入納稅，居民個人無論是境內境外取得的收入都需要納稅。目前的實施條例中規定了在我國無固定居所但居住滿1年不足5年的個人在境外取得的收入，經申請批準可免征個稅，即“五年免征原則”，新的個稅法實施條例尚未出臺，有無這一規則還需要觀察。總之，新的個人所得稅法進一步嚴厲了居民個人的標準，擴大了納稅人群體，有助于增加個稅稅收。

2.2 進一步向綜合稅制轉變

一般而言，個人所得稅稅制分為分類稅制、綜合稅制和分類綜合混合稅制三種。分類稅制，顧名思義，就是把同一位納稅人的所得，按照來源不同區分為若干結構類別，不同形式的收入對應不同的稅率，分別核算征稅，這種稅制適用于征收管理水平較低，依靠源頭扣稅， 對各類收入無法綜合計稅的征管模式。綜合稅制下，個人的所得應該是能綜合體現納稅人負擔和收入能力的各種所得的總和，即綜合計算所得總體然后再征稅，客觀上要求較高的征管水平。而混合制一般是分項目課征與綜合計稅相融合的課稅辦法，適合源頭扣繳為主，具備一定核算清繳能力的征管體制。我國以往個稅實行的分類稅制，實際運作中暴露了很多問題，比如，總體所得相同的人因為所得構成不同、性質差別導致稅負差別較大，不能體現納稅人能力的差異，如養老、教育、房貸、大病等支出，稅負的公平性得不到保障。新的個稅法將工薪所得、勞動報酬、稿費所得、特許權允許使用所得四項收入納入綜合核算征稅的范疇。居民個人由負責扣繳的工作人員每月或按次預扣稅款，按年度進行核算清繳。非居民個人則分月或分次分項計算個稅。新的個稅法把勞動所得適用的稅制從分類制改為綜合制，根據納稅人不同的家庭特征作專項扣除后再計算納稅額，更顯公平。

2.3 優化調整了稅率結構

首先是擴大了綜合所得每級之間的稅率差距。新個稅法雖然仍實行3%～45%的7個檔次的超額累進稅率，但是免征額從3500元提高到5000元，把按月核算的應繳稅額度改為按年計算，并調整了個別稅率之間的差距。具體來說，3%稅率修訂前對應的所得額是全月不超過1500元，修訂后為全年不得超過36000元;10%稅率修訂前為全月超過1500～4500元的部分，修訂后為全年36000～144000元的部分，統一按月測算該檔的幅度由3000元提高到了9000元;20%稅率修訂前為全月超過4500～9000元的部分，修訂后為全年144000～300000元的部分，月標準上下幅度由4500元提高到了13000元。25%～45%中間的四檔稅率每級的差距保持不變。其次是擴大了經營所得每級稅率的上下幅度差。新修訂的個稅法仍然沿用了原來5%～35%的5檔經營所得稅率，最低檔的稅率全年應納稅額從不超過15000元提高到不超過30000元，最高檔的稅率全年應納稅額由超過100000元的部分改為超出500000元的部分，極大減輕了個體工商戶的稅收負擔。

2.4 設立了專項附加扣除

個人專項附加扣除是新修訂的個人所得稅法的另一大亮點。在確定“三險一金”等項目繼續扣除的同時，又增加了個人繼續教育、子女教育、住房貸款利息、大病醫療支出、住房租金、贍養老人支出共計6項與生活息息相關的專項附加扣除項目，每項扣除規定了最高限額，有利于減輕納稅人負擔，真正促進稅收公平。

2.5 創新強化了稅收征管制度

一是強調了納稅人主動自行申報的義務，要求在七種情況下，納稅人必須自行申報。

二是首創納稅人識別號碼制度。納稅識別號即為公民個人的身份證上的編碼，沒有身份證的，由稅務機關派發納稅人識別號。

三是首次規定了反避稅條款內容。針對個別納稅人不按原則要求轉讓財產、到境外逃避稅、采取不合理商業手段牟取不正當稅收利益等行為，給予稅務機關依法進行納稅調整的權力。

四是強化部門之間的信息共享，公安、教育、住房保障、人社系統、金融部門主動向稅務機關分享納稅人的有關信息，將納稅人的納稅情況錄入信用系統，給予聯合獎勵或懲戒。

五是規定了離境清零，即納稅人因到國外居住而注銷中國國籍和戶籍的，可在注銷前到稅務機關辦理稅收款項結算。

六是一次立法，分段執行。新修訂的個稅法雖然自2019年元旦執行，但從2018年國慶節起，納稅人的免征標準即可提高到5000元每月，并適用新的稅率表，提前實現了減輕稅負。

3 主要影響及對策建議

3.1 主要影響

首先，新個稅法有非常強的減負效應。由于免征額提高到了月度五千元，而且擴大了部分稅率的間距幅度，增加了稅前的免除額或者適用的稅率更低，對我國所有個稅納稅人來說是一次普惠性的政策紅利。具體而言，減負的幅度同個人收入呈反比，比如，月收入3500～5000元的將不再繳個稅，減負比例100%，月收入8000元的繳稅減少72%，月收入100000元的繳稅降低8%。關于全年一次性獎金，國家有關部門聯合下發了有關優惠政策銜接問題的通知，明確要求到2021年12月31日前，全年一次性獎金可以不計入當年度綜合所得，而是以全年獎金數額除以12個月后并入月度納稅額，參考月度稅率表確定適用稅率以及速算扣除數。從2022年1月1日起，全年一次性獎金計入當年綜合所得納稅。

其次，對稿費、特許權允許使用費、勞動報酬等其他收入項目的稅負將產生巨大影響。這三項與工資合并后，適用的稅率很有可能有大幅提高，最高可達45%，稅負因此會大大加重。經過測算，稿費只要超過128.5716萬元，稅負就會增加。按照修訂前個稅法的規定，稿費只要每次不高于4000元的，扣減800元;高于4000元的，降低20%，剩余的費用來核算納稅，而且還減征30%，采用20%的稅率，所以基本稅率也就是14%，修訂后基本延續這一政策。比如某作者得到200萬元稿費，如果沒有“三險一金”及專項扣除，修訂前個稅為22.5萬元，修訂后個稅為29.6萬元，稅負上漲32%。關于勞動報酬，修訂前是以次為單位征收，分20%、30%、40%三檔累進稅率，假如某上市公司高管在其他公司兼職取得勞務收入12.5萬元，按修訂前的標準繳納個稅3.3萬元，修訂后繳納個稅4.5萬元，稅負增長36.2%。特許權允許使用費用也類似，不再分析說明。

再次，新的稅制模式對稅務機關挑戰巨大。個稅的征收無外乎有源頭課征和自行申報兩種方式，源頭課征由納稅人所在單位按照規定代扣代繳，分類稅制往往采用這種方法。自行申報的方式每年度核算應納稅額，分期分步預繳，年終結算，多退少補，綜合稅制適用這種辦法。新的個稅法要求建立納稅主動申報制度，而且要實行分筆預扣，按年度匯總，對稅務機關來說，這需要建立納稅人征收管理信息庫，以公民個人納稅號為標志，建立檔案，這其中最大的技術難題在于設定多少的預扣稅率來代扣代繳才能規避大額度補繳稅或者退還稅的出現，并盡可能減少納稅人的各類成本，因此，如何設計出較為精確的預扣預繳機制，才是需要解決的首要問題。

最后，專項附加扣除的引入對征收方和納稅人提出了更高的要求。新個稅法增加的納稅人子女教育、繼續教育、大病醫療費用、住房貸款利息、住房租金和贍養老人六項扣除項目，雖然有利于減稅降負，但無疑對稅務機關征繳和納稅人提出了更高的要求，稅務機關必須與住房公積金、金融監管部門等信息庫聯網共享有關數據，減少納稅人不必要的證明材料，既節省納稅人時間成本，又實現政策普惠，讓更多的納稅人切實享受減稅紅利。

3.2 相關建議

一是政府層面應該強化信息共享，將住房、醫療、教育等信息資源在全國范圍內聯網，方便稅務部門核實有關信息。此次修訂后可以在采用綜合稅制的基礎上探索將稅法中出租租賃所得以及紅利、股息等納入征收范圍。另外，可以探索以家庭為單位的綜合征管，因為絕大部分納稅人的費用支出是與家庭存在很大關聯的。立法部門建立免交額度的定期調整機制，避免額度滯后于消費支出水平，由于法律的修訂環節多、用時長，全國人大可以將額度的調整權賦予國務院，調整后報全國人大備案，額度的調整要與城鄉居民消費的增長率保持一致，建議每年調整一次。

二是企事業單位應該密切關注新個稅法的配套細則規定，及時傳達政策，搞好辦稅人員的培訓輔導，加快改造人力資源薪酬管理系統，做好扣除信息管理，改革薪酬模式，加強風險管控。

三是納稅人應該依法提供扣除憑證，充分享受修訂的紅利。按時足額主動申報，依法納稅。高收入納稅人應該高度認識反避稅的規定，合理配置資產，嚴防涉稅風險，合理降低稅負。

4 結 語

新修訂的個稅法改革力度大，要確保真正貫徹實施，發揮新稅法減稅降費、搞活經濟的巨大作用，還需要國家、單位、納稅人三個層面的共同努力，打造優質的納稅征管服務體系，保障新稅法的順利實施。

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[作者簡介]趙民坤，男，漢族，山東冠縣人，山東省魯信投資控股集團有限公司高級經理，會計師，碩士研究生，研究方向：財務管理。