基于財務報表審計的會計舞弊揭示機制研究

摘要：會計舞弊對于社會公眾利益、市場經濟正常發展有著極其嚴重的影響，我國目前市場經濟體制在不斷深化，但諸多企業的法律意識較為淡薄，以致于“舞弊”事件頻發，在對市場經濟發展造成影響的同時，還造成了惡劣的社會影響。基于此，下文首先分析了CPA不能有效揭示“會計舞弊”事件的原因，然后提出了幾點會計舞弊揭示機制的優化措施。

關鍵詞：會計舞弊;審計;財務報表;企業審計

財務報表審計是注冊會計師（Certified Practising Accountant，CPA）的法定業務，但長久以來，“舞弊”這一項導致財務報表出錯的巨大風險卻一直未得到根治。注冊會計師的審計能力、存在價值雖然已經得到反復證實，但是業界近年來發生的重大舞弊事件，卻讓業界也出現了些許質疑的聲音。目前，國內CPA揭示會計舞弊的機制已經相對成熟，2006-2018年間發布的諸多《準則》以及反復修訂的條款，也在不斷完善CPA揭示會計舞弊的方法。但從整體上來說，會計舞弊的揭示水平還需要進一步提升，以通過高水平的舞弊揭示來對會計舞弊產生約束性壓力，從而減少會計舞弊事件的發生。

一、CPA不能有效揭示“會計舞弊”事件的原因

“上有政策，下有對策”是業界的普遍現象，針對目前我國已有的會計舞弊揭示機制，在諸多外部因素的影響下，從業者會找尋“舞弊”的方式方法，這也是目前難以根治的客觀性問題。據調查，目前有相當一部分會計“舞弊”方式為“經濟業務虛構”，從交易流到報表，施行一條龍作假，少數舞弊現象還會應用“函證、關聯交易”等作假，和客戶單位、銀行傳統作假的情況也相對常見，這些現象直接導致CPA無法獲得充分的審計依據，從而無法有效揭示“舞弊”。誠然，CPA綜合素質、成本效益也會對“舞弊”的揭示造成一定影響，從動因關系上分析，舞弊者采取的行為、手段往往具有針對性，而CPA則需要根據實際情況來托大審計范圍或者調整審計過程。從業界整體情況來看，我國審計人員的職業考核以“應試”為標準，審計人員的從業經驗參差不齊，導致諸多以“風險”為導向的審計模式流于形式。

我國現行的審計準則本身也存在一定的局限性，盡管審計準則在不斷完善，但是從具體的程序方法、風險導向機制上分析，審計目標的定位仍舊有待進一步明確、完善，制度準則中僅僅對核算過程的合法性進行了界定，導致部分“審計過程”和“對賬過程”混淆，從而致使部分對CPA了解不夠深刻的從業者，認為CPA缺乏科學性、特異性。而在審計目標界定較為模糊的情況下，企業為“務必”可在形式上提供“審計”所需求的相關資料，即便CPA對企業是否存在“舞弊”行為有疑慮，但也會因“取證”的限制導致“舞弊”行為得不到揭示。

二、我國會計舞弊揭示機制的優化

（1）政府介入深化。政府的干預、介入能夠直接提高審計的權威性，我國目前正處于產業調整發展階段，市場中的經濟主體守法意識還需要進一步提高，有相當一部分企業仍舊存在“鉆空子、投機取巧”的情況，我國政府對于審計的介入目前仍舊有待進一步深化。從“誠信”的角度分析，事務所業務開展，依賴于合伙人和事務所之間的誠信情況，而這種誠信程度又受制于“政府監管水平”，若政府監管水平低，那么合伙人、事務所的誠信情況也相對較差，若政府的監管水平高，事務所、和合伙人的誠信情況也相對良好。從歷年來發生的舞弊事件來看，一旦審計有政府部門（證監會）的介入，事件走向就會逐步發生變化。因此，由此可判定，若是公司的治理結構本身就存在不合理、不規范的情況，若企業的舞弊動機強烈，單純依賴CPA必然不能夠避免“舞弊”，若是對CPA的揭示水平給予過高的期望，反而會讓CPA受制于企業，所以目前在社會公眾利益維護方面，CPA僅僅可作為規范市場、約束企業行為、提高經濟管理水準的一種手段方法。政府在審計方面的深化介入，可體現在審計意見重視層面上，政府真正對審計意見給予支持，那么CPA就有足夠的動因支持其去深入審計，并深入揭示有可能存在的舞弊行為。目前，我國CPA監管體系初步開始搭建，在實踐中仍舊體現出諸多問題，建議在當下的體系基礎上，增加“舞弊揭示機制”，工商部門、金融部門、稅務部門、證監會、財政部門應該發揮協同作用，實現對“舞弊”揭示方法的延伸，以提高舞弊揭示效率，并落實有效的處罰措施。

（2）分析企業結構。健全的內部管理制度，決定了企業崗位分工合理性、內部控制有效性，舞弊行為的揭示應該要建立在對企業內部管理制度、職員設置、結構有全面了解的基礎上，通常來說，內部控制水平越高的企業，其發生“舞弊”的幾率也就越低，針對內部控制不規范的企業，應該嚴格審查，提高“舞弊”警惕性。“企業內部審計委員會”的成立有利于提高審計操作水準，并且能夠提高最新準則的落實效率。實踐證明，審計人員的從業經驗會直接影響“舞弊”揭示的準確性，而企業的會計憑證和審計的程序是緊密相連的，相較于“舞弊”的發生，審計程序存在諸多不利條件，如審計人員不坦白、審計人員故意規避、審計人員亢奮激動不合作等。新修訂的“審計準則”中，明確規定審計人員必須要充分了解企業的內部管理情況，根據其內部控制水準探究“報告錯誤”發生的可能性，準則中還給出了審計風險“等式”，即“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”，企業審計可接受的檢查風險是既定的審計風險需要取決企業的重大錯報風險，審計人員可充分依照該規律，在條件允許的情況下，可深入企業的內部環境、外部環境進行調查，同時對倉儲管理人員、材料采購人員等進行訪談、詢問，如此一來，便能夠揭示企業在生產經管中的漏洞。

（3）規避審計風險。既往經驗、案例證明，在審計的過程中，難免出現和預期存在差異的情況，社會要求和審計方法、審計人員的能力常存在一定的出入，若想要有效規避審計風險，審計工作人員必須要嚴格遵守準則中的規定，嚴謹落實審計方法，規范審計過程，在考慮到企業內部控制水平的情況下，方可揭示報表中存在的重大舞弊問題。審計人員有責任、義務對財務報表中的“舞弊風險點”進行判斷、識別，同時適當考慮法律支持，決不可草率退出審計。《薩班斯———奧克斯利法案》對于國內的審計有著重要的指導作用，審計部門可考慮遵循法案中的責任歸集方法，或者建立企業或者管理人員的誠信檔案，然后在此基礎上行進行審計。

綜上所述，我國會計審計目前仍舊存在一定的問題，根據動因理論，想要降低會計舞弊事件的發生幾率，提高會計舞弊揭示的概率，舞弊要深化政府的介入程度，并在審計的過程中，充分參考企業的實際發展情況，這樣才能夠讓審計真正成為為市場經濟發展保駕護航的“衛士”。

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作者簡介：李慧 1986年11月29日，女，山西忻州，會計，本科，研究方向：審計