高管背景特征對內部控制質量的影響文獻綜述

摘 ?要：自從2002年美國頒布了《薩班斯法案-奧克斯利公司治理法案》，人們意識到了內部控制的重要性。越來越多的學者開始研究影響內部控制質量的影響因素，而內部控制是以“人”為主體的制度建設行為，內部控制的實施者特別是企業高管承擔著內部控制建設和保持其有效性的主要責任，所以，相對于經營復雜性、公司治理這些顯性的硬因素，高管的背景特征與其經營理念、價值觀念等軟因素在內部控制實施和評價過程中發揮著更加重要的作用。因此，本文系統回顧和梳理了國內外有關高管特征對內部控制質量影響的相關研究成果，并指出當前研究的幾點不足，希望能夠為學者更加深入研究此問題時提供有益的參考，從而有利于我國經濟發展和社會穩定實現雙贏。

關鍵詞：高管特征;內部控制質量;高層梯隊理論

自從安然重大會計丑聞發生后，內部控制質量的評價和信息披露引起公眾和監管部門的關注，有效的內部控制是財務報告可靠性的重要保障，但很少有學者從高管的角度去研究對內部控制的影響，高管作為公司的負責人與公司的日常經營活動息息相關，所以研究高管背景特征對內部控制的影響有利于提高內部控制缺陷的治理效果，從而提高內部控制質量。

內部控制最早出自美國注冊會計師協會，并被定義為：“內部控制是企業所制定的旨在保護企業資產，保證會計資料可靠性和準確性，提升經營效率，推動管理部門所制定的各項政策得以貫徹執行的組織計劃和相互配套的各種方法和措施”。內部控制是提升企業經營績效，控制企業經營風險的重要驅動力，有助于企業保全資產，管控風險，實現戰略目標，提升股東價值。我國自 2008 年由財政部、證監會、審計署、銀監會和保監會聯合發布了《企業內部控制基本規范》以來，企業在內部控制制度建設方面取得了決定性成果。近10年的內部控制理論與實踐的發展證實，一項有效的內部控制制度的建立和完善，最根本的因素還是在于人。在企業這個經濟實體中，最重要的人莫過于管理者。管理者背景特征影響內部控制制度的建立與執行，而內部控制機制是否完備和有效，會進一步地影響到企業經營的效率和效果、財務報告的完整性與可靠性以及企業經營的合法性與合規性，因此對管理者背景特征和內部控制有效性的研究就顯得勢在必行。

Hambrick and Mason1984年提出的高層梯隊理論認為企業的戰略選擇受教育程度、年齡、性別、任職經歷等背景特征影響。但目前研究高管背景特征對內部控制質量的影響文獻相對較少，池國華、楊金等（2014）;楊星（2013）等研究已證實高管背景與內部控制之間的相關關系，但其內在機理和邏輯有待進一步明晰。

因此，本文就高管背景特征對內部控制質量的影響從四個部分展開，第一部分將高管背景特征從性別、年齡、教育背景等方面展開綜述;第二部分將內部控制從評價方法、影響因素方面展開綜述;第三部分分別從高管的性別、年齡、學歷和其他特征方面對內部控制質量的影響進行綜述，最后，對目前已有研究進行總結以及對未來研究進行展望，為后續研究提供參考。

一、關于高管背景特征的文獻綜述

Pfeffer（1983）在研究企業人員人口特征時，發現人們通常更喜歡在和自己有相似特征的團隊中，并且更容易融入到其中。基于決策者進行決策時是有限理性人的假設以及Preffer的研究基礎上，Hambric and Mason提出了高層梯隊理論，該理論認為公司高管某些特征與企業的戰略決策有相關性關系。由現有學者研究成果可知，在高管背景特征的指標中，目前大多數研究以年齡（李四海，2015）、性別（徐細雄，2018）、學歷（黃繼承，2013;牟曉云，2018）、任職經歷（林晚發，2018）、任期（劉運國，2007）等作為特征指標。

（1）高管的性別特征

在過去的幾十年中，中國等發展中經濟體在各自的經濟領域都取得了巨大的成就，但代價是資源的流失和環境的破環（Liao，2017）。2017年，習近平總書記在十九大報告中提出：我們要建設人與自然和諧共生的現代化，必須樹立和踐行綠水青山就是金山銀山的理念。近幾年，有學者開始研究高管背景特征與企業環境績效的關系，國內學者研究表明，女性管理者比男性管理者更關注企業社會責任的履行，對公司社會績效更加敏感，所以女性擔任高管的公司通常環境績效表現更好（吳德軍、黃丹丹，2013）。國外學者Chelsea Liu（2018）探討了董事會性別差異與企業環境破壞之間的關系。根據性別社會化和多樣性理論，更多的女性董事會代表和女性CEO有望降低公司環境違規事件的發生頻率。這項研究中的經驗證據表明，董事會性別差異較大的公司很少因違反環境法而被起訴。相反，CEO的性別與減少環境訴訟有關是只有在女性董事會代表性較低的公司。這些發現為投資者、經理和決策者了解女性領導者在上市公司中的作用提供了重要的見解。女性高管的數量近年來顯著增加，Melissa and Duong（2018）通過研究CEO性別與公司董事會結構之間的關系，對性別問題的研究做出了貢獻，認為基于男性和女性性別的行為差異可能導致公司董事會結構的差異。女性CEO與更獨立、性別差異更大、內外董事比例更低、董事網絡更廣、董事更年輕的小董事會有關，由男性CEO和女性CEO領導的董事會結構的差異至少可以部分地由基于性別的行為差異來解釋。Peng and Wei（2007）研究發現相比于女性高管，男性高管更容易過度自信，所以男性高管更傾向于激進型的投資策略。Dorota Ska?a and Laurent Weill（2018）的研究進一步表明，由女性CEO領導的銀行風險較小，這可能與女性CEO更高的風險厭惡程度有關，得出了銀行董事會中的性別配額有助于減少冒險行為的結論。

（2）高管的年齡特征

高層梯隊理論是在“有限理性人”假設的基礎上提出來的，該假設認為管理者并非總是理性的，管理者由于價值觀念和個人認知的不同往往會在實際經營決策過程中加入個人偏好，從而會影響企業的投資行為。國外學者Bantd and Jackson（1989）研究指出管理者的年齡會影響到企業投資決策的選擇。在做投資決策時，年齡越大的管理者更加厭惡風險，通常會選擇相對安全的投資項目。國內學者林朝南、林怡（2014）進一步研究表明高管團隊的平均年齡和年齡的異質性對企業的投資效率有顯著影響。在戰略選擇方面，Wiersem and Bantel（1992）發現高管年齡越小的企業越可能發生企業戰略的改變;國內學者進一步驗證了高管團隊的平均年齡與企業戰略的多元化之間存在“n”型關系（陳傳明，2008）。通常高管的年齡代表著管理者的閱歷和風險傾向，年輕管理者更加樂于展示自身能力，容易過高評價自己且具有冒險開拓精神，在決策中容易表現出過度自信而冒風險;相反，老練的管理者更加傾向于符合行業標準、歷史經驗或個人經驗，不愿意另辟蹊徑冒險從而承擔毀壞以往積累的聲譽和名望的風險。不僅如此隨著年齡的增加，思維的固化，管理者的部分認知能力將會呈下降趨勢，知識結構開始老化，變通能力下降，同時，做出決策的自信心也會隨之下降。

（3）高管的教育背景特征

近幾年來，全球化趨勢日益加快，鑒于海外人才有著先進的思想理念、技術水平等優勢，政府實施了一系列政策吸引海外人才回國發展，根據烙印理論，CEO 在海外的學習或工作經歷是一個被“烙印”的過程，這種經歷會使CEO形成與海外環境相匹配的思想、認知、能力等，進而在很長的一段時間內對企業的各種行為產生重要影響。擁有海外經歷的CEO會顯著降低企業的盈余管理（杜勇、張歡，2018），并且CEO的海外留學經歷比海外工作經歷的降低作用更加明顯。國外學者Jensen and Zajae（2004）則從CEO的專業背景的角度，研究發現擁有財務專業背景的CEO更傾向于多元化的投資方式，而且可以獲得相對較好的投資收益。在我國特殊的制度背景下，陳傳明、孫俊華（2008）研究發現高管的學歷以及任職經歷和經驗對企業多元化戰略產生了顯著的正向影響;并且擁有技術類專業背景的高管所在的企業相比于財務管理類專業高管的企業在制定戰略時更傾向于選擇多元化戰略。Camelo.Ordaz（2005）等從高管的學歷角度，Lee and Park（2006）從高管的海外工作經歷角度分別對高管特征與企業戰略變化、國際化戰略選擇之間的相關性進行了驗證。

（4）高管的其他特征

盡管一些研究人員認為自戀型CEO可能對組織績效產生積極影響，但越來越多的證據表明，自戀型CEO領導的組織經歷了相當大的負面影響，包括增加風險承擔，為收購支付過高費用，操縱會計數據，甚至欺詐。在目前的研究中，Charles A.OReilly III， Bernadette Doerr， Jennifer A.Chatman（2018）發現有自戀特點的CEO更有可能使他們的組織面臨不適當的法律風險，通過對32家公司的抽樣調查，發現自戀型CEO領導的公司更有可能卷入訴訟，而這些訴訟更加曠日持久。國內也有學者打破了傳統研究中管理者都是理性人的假設，研究了過度自信的高管是否會采取激進的債務融資策略，結果表明管理者的過度自信與資本結構和債務期限結構都呈現明顯的正相關（余明桂，2006）。

高管氣質分為天生的和后天學習的兩部分，天生的氣質包括高大的體形、外貌形象好、身體素質強等;后天的氣質包括緩慢的語速、筆直的腰桿、強有力的握手，以及堅定的眼神接觸、精心打扮等。另外，高管其它方面的氣質還有：自信、非凡的魅力、擁有掌控整個會議的能力、擁有高超的社交技巧。高管們看似苛刻的性格，很大原因是他們所面對的壓力遠遠超過普通員工，他們背負著巨大的業績壓力，他們的工作實際上是沒有保障的，如果他們不優秀，別人很可能取而代之。

根據《首席學習官》雜志的數據顯示，高管們在一個公司的平均任期只有23個月。像有的首席執行官新上任不久，就被董事會要求立即出業績成果，如果在一年之后股票下跌，那么他被炒掉的機會高達83%。另外，只要進了高管的隊伍，只有不停向上爬才能保住職位，否則就會被有進取心的人替代出局。

高管除了面對隨時丟飯碗，和無窮無盡的業績壓力外，公司對他們的能力要求也十分苛刻。在首席執行官的世界中，最重要的不是能力，而是影響力和力量。從基層員工突破到中層管理者，靠的是能力突出，而從中層管理者突破到高層管理者則靠的是影響力和力量。能力已經成為高管們的原始本能，所以他們被要求能夠有力量，調動下屬完成既定目標，能夠有強大的影響力，調動各種資源解決公司問題，提升公司業績。

二、關于內部控制的文獻綜述

（1）內部控制質量的評價方法

有關內部控制質量應該如何評價和衡量的問題一直以來都比較復雜，根據現有研究成果，可將內部控制質量的評價方法總結為兩類：第一類是根據內部控制的目標來構建的目標導向模式，另一類是根據內部控制要素構建的要素導向模式。

1.目標導向模式下的內部控制評價

目標導向模式認為內部控制的質量高低取決于內部控制目標是否得以實現。目前很多文獻中以迪博內部控制質量指數來衡量上市公司內部控制質量，迪博內部控制質量指數是根據內部控制預期目標的實現程度來設計內部控制指數，據此來評價上市公司的內部控制質量。

張川（2009）在研究中采用問卷調查的方法來評價內部控制質量，主要從三個方面設計調查問卷：公司內部控制是否得到執行、公司對自身的內控制度進行評價的頻率以及內部控制制度實施效果，設計有效的調查問卷有較強的針對性，比較靈活，但問卷的設計發放與統計需要大量的人力物力的投入。

2.要素導向模式下的內部控制評價

要素導向模式是基于內部控制的五要素，按照COSO報告中每一項要素的規定條款來確定評價標準，對各個要素的執行情況進行評價。國內學者陳漢文（2010）結合我國制度背景以內控規范中要求的五要素為框架，設計了一套包含142個評價指標的內部控制評價體系，對內部控制各個要素有效性的評價有著重要意義。

3.整合觀下的內部控制評價模式

整合觀下的內部控制評價模式并不是前兩種評價模式的簡單相加，而是將內部控制要素作為載體，按照相關法律規范對內部控制進行評價，確定其各項控制活動是否實現了預定的內部控制目標。國內學者池國華（2015）從“整合觀”視角出發，構建了一套科學性與可操作性并存的內部控制質量評價體系，在該體系中，將內部控制五要素作為一級指標，還包括市場占有率、β系數、對外擔保、訴訟事項等十三個二級指標，該體系在推進內部控制質量評價體系的完善方面有著重要貢獻。陳麗蓉（2010）同樣以內部控制五要素為基礎，根據上市公司在年度報告中披露的內部控制信息對公司進行打分，來衡量內部控制質量。

（2）內部控制質量的影響因素

國內外關于內部控制的研究由來已久，對內部控制質量影響因素的歸集更是日趨完整。從檢索到的文獻看，相關研究主要是從定性和定量兩個方面，對內部控制質量進行評價，即判斷內部控制缺陷的定性分析、建立規范式定量評價指標的定量分析。國內外學者從不同視角，對內部控制質量的影響因素進行了具體分析，概括說可分為企業內部和外部環境兩類影響因素。

1.企業內部因素

Abboa（2007）研究表明公司的內部控制受公司治理結構的影響。Doyle（2007）研究發現公司的經營狀況的好壞對企業內控體系的建設有著重要影響，從而影響內部控制質量。Ashbaug等（2007）[進一步研究發現企業的并購和重組等行為會對內部控制的質量產生影響，而且當企業處于不同的發展階段時內部控制制度要和日常經營活動或交易的復雜程度保持一致，否則內部控制易有漏洞的發生。

李穎琦等（2012）研究發現優化股權制衡及控股股東性質等因素能夠有效地促進公司內控質量的提升。儲成兵（2013）進一步研究表明兩權分離程度與企業的內部控制質量顯著正相關，同時企業股權越集中，其內部控制質量就越低。李維安（2006）實證結果證實了企業高管，特別是第一大股東持有一定數量的股票會提高企業內部控制質量，進而增加企業績效。

公司規模一些學者通過研究發現，公司規模越大，投入內部控制建設的資源越多，內部控制質量也越高。從公司的成長階段與上市年限的研究表明，公司的成長階段、上市年限與內部控制間的影響并不顯著。

2.外部環境

已有研究表明外部制度環境對企業內部控制有明顯影響（劉祖基，2013）。國內學者趙淵賢（2014）研究發現企業的市場化程度、受媒體關注程度以及出臺的相關法律法規對我國A股上市公司內部控制質量有顯著影響。國外學者Piotmski and Srinivasanl（2008）研究了《薩班斯法案》的頒布對美國企業的影響，發現當出臺更加嚴格的法案，會對內部控制質量較低的企業產生嚴重沖擊，降低其行業競爭力。上市公司內部控制的質量高低還取決于其高管背景、是否聘請我國知名度高的會計師事務所以及是否自愿對公司的內部控制自我評價報告進行審計（段曉琛，2016）。

三、高管背景特征與內部控制質量的文獻綜述

隨著科技的迅猛發展，競爭變得異常激烈，企業面臨的內外部環境復雜且多變，給各行各業帶來發展機遇的同時也帶來了巨大挑戰。如何能夠更好的把握機遇、提升公司價值，是每個企業都非常重視的。如何改善企業的內部控制體系，是各國政府和企業都很關心的問題。在這種新環境下，傳統物質資本發揮的作用已不能滿足企業應對這些變化的要求，而具有主觀能動性和創造性的人的作用越來越得到發揮，因此，人被看成一種寶貴的資源得到關注。Hambrick和Mason于1984年提出的“高層梯隊理論”，為研究高管提供了巨大支持。高管作為企業的關鍵人力資源，掌握著企業的關鍵信息、擁有重大決策權和控制權、引領著企業的發展方向，因而他們不僅對內部控制的構建而且對公司價值的提升影響重大。作為人力資本中的最高級別組成，高層管理團隊扮演著決策引領的角色，對企業的管理方式和發展策略起到決定性作用。高層梯隊理論指出，高層管理團隊的背景特征能較好地反映其道德觀念、風險意識、認知能力、經營風格等心理特征，進而影響企業的內部運作與重大決策。

（1）高管性別特征對內部控制質量的影響

目前學者關于高管背景特征對內部控制質量影響的研究結論還未達成一致。在高管性別方面，國內學者段曉琛（2016），靳貝貝（2016）和陳鵬，周紅云（2016）的研究都表明：男性高管比女性高管更擅長公司內部控制體系的建設和內部控制缺陷的治理，因為男性通常更加果敢、沉穩，投資行為更加穩健，更具有全局意識。國內部分學者從CFO的角度研究，認為女性CFO較男性CFO在內部控制建設方面存在一定劣勢（程富，2018）。也有學者從高管團隊的性別比例展開研究，楊瑞平，梁張穎（2016）以房地產行業為樣本的實證研究表明：對于房地產行業，高管的性別對內部控制質量沒有顯著影響;謝海娟、何和陽（2016）同樣選取我國房地產行業為研究對象，卻得出了不同的結論：高管團隊中女性所占比重越大，企業的內部控制質量越好。國內學者殷治平（2017）以委托代理理論和高層梯隊理論為基礎，研究表明：高管團隊的性別比例對內部控制質量沒有顯著影響。

（2）高管年齡特征對內部控制質量的影響

國外學者Lin（2014）以美國上市公司為研究樣本，發現CEO年齡與公司內部控制重大缺陷的披露正相關。靳貝貝，宋彩紅（2016）]認為CEO隨著年齡的增長，學習能力和創新能力會隨之下降，而內部控制卻是相對新的領域，所以CEO的年齡與內部控制缺陷治理效果并沒有顯著的影響。還有學者研究了高管團隊的年齡特征，謝海娟、何和陽（2016），楊瑞平，梁張穎（2016）以房地產A股上市公司為樣本研究了高管背景特征對內部控制質量的影響，實證結果顯示：在我國的房地產行業，高管團隊的平均年齡以及年齡的異質性對內部控制質量影響不顯著。國內學者楊星（2013），李瑞生（2017），陳鵬，周紅云（2016），殷治平（2017）研究都表明：企業高管團隊的平均年齡與內部控制質量顯著負相關。程富等（2018）研究CFO的背景特征也證實了CFO的年齡與內部控制質量負相關，并且這種相關性在非國有企業中更加顯著。

（3）高管學歷特征對內部控制質量的影響

關于高管學歷背景對內部控制質量的影響，國內學者周羅（2018）選取了5個行業的上市公司，研究了企業管理層的學歷對內部控制質量的影響，結果表明：在醫藥制造行業和房地產行業，擁有碩士學歷的人數所占比重與企業內部控制質量呈正相關。擁有高學歷的高管能夠促進良好內部控制環境的構建，從而提高內部控制的質量（田蒙蒙，2016）。國內學者陳鵬，周紅云（2016）則認為高管的學歷水平與內部控制質量并不顯著正相關。靳貝貝，宋彩紅（2016）的研究表明：CEO的學歷背景與內部控制缺陷治理效果并沒有顯著相關性，因為CEO無論學歷高低，如果均對內部控制有足夠的重視，那么單純的學歷并不會影響內部控制缺陷治理效果。國內學者程富（2018）]對CFO的背景特征與內部控制質量展開研究，結果表明企業CFO的學歷越高，內部控制質量就越高。謝海娟、何和陽（2016），楊瑞平，梁張穎（2016）以房地產上市公司為研究樣本，楊星（2013），殷治平（2017），李瑞生，周虹（2017）通過實證研究都驗證了高管團隊平均學歷與內部控制質量正相關。

（4）高管其他背景特征對內部控制質量的影響

2017年，黨的十九大報告中明確提出要實現“軍民融合”，近幾年有學者開始研究高管的從軍經歷對內部控制的影響，研究發現有著從軍經歷的高管對內部控制質量有著積極影響（楊林，2018;廖方楠，韓洪靈等，2018），并且從軍官轉到企業的高管對內部控制質量的影響更加明顯，從軍的經歷培養了高管的正直、有服從和奉獻精神的品質以及對規則的遵守和對制度的尊重，并且在工作中可以起到“示范效應”，從而形成良好的企業文化和內部控制環境。陳駿，朱晨曦（2017）研究了高管的財務背景對內部控制的影響，發現具有財務背景的高管更能提高企業的內部控制質量，并且相比于董事長，總經理的財務背景對內部控制質量的影響更顯著，從而提出了加強企業高管專業素養培訓的重要性。池笑（2018）研究表明擁有法律背景的高管對企業的內部控制的建設有著重要意義，法律背景可能是從事過法律相關的工作，或者可能從事專門的法律研究，他們對法律更加熟悉，所以在工作中能夠更謹慎、嚴格的遵守法律制度，并且影響著身邊其他工作人員。陳矜，劉芳蓓（2018）在研究高管任期、內部控制與戰略變革時發現高管任的期越長越可以有效促進內部控制的質量的提升。

四、文獻述評

（1）研究總結

通過對相關文獻梳理發現，近幾年國內外學者圍繞高管背景特征對內部控制質量的影響的研究明顯增多，相關理論得到了一定的完善，但是已有研究的結論并沒有達成一致，仍存在一些分歧和不足。目前有關高管背景特征的研究，大多數集中在高管特征與企業績效、企業戰略選擇、融資行為、企業研發等方面，然而研究高管背景特征對內部控制影響的文獻較少。另外，對內部控制影響因素的研究，大多是從公司的治理結構，所處的發展階段，財務狀況等角度出發，而研究高管的風險偏好、管理理念、背景經歷等特征對內部控制影響的文獻相對不多。顯然高管在內部控制的建設、實施和評價過程中都起到主導作用，對內部控制的質量影響重大。

（2）未來展望

今后可以從以下方面進一步展開研究予以完善：

1.有關高管特征與內部控制質量的研究，最早從國外開始，后來國內學者也開始意識到它的重要性，對此展開研究，但是目前的相關研究普遍只關注某一或某些背景特征，缺乏完整性，今后的研究可以盡可能多的考慮高管背影特征的完整性，同時還可以控制其他調節變量的影響。

2.目前大多數研究都是采用的以某一行業為例的實證研究，在以后的研究中可以采用實證和案例相結合的研究方法，增強結論的說服力。

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作者簡介：陳哲（1997—），女，漢族，江西贛州，碩士在讀，江西理工大學。