跨境B2C模式下的稅收征管問題研究

關鍵詞 跨境B2C 稅收新政策 稅收征管

作者簡介：石齊齊，湖北大學政法與公共管理學院2017級民商法學專業碩士研究生，研究方向：民商法學。

中圖分類號：D922.2 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?文獻標識碼：A ? ? ? ? ? ?? ? ? ? ? ?DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2019.11.181

一、跨境B2C稅收征管現狀

（一）跨境B2C的稅收現狀

第一批海外代購者是2007年興起，距今已發展超過十個年頭。2014年我國跨境電商交易額為4.2萬億元，2016年達到了2014年的25倍，而且跨境消費總額增速遠遠超過整體跨境消費人群增速。 2017年，我國的電子商務全年交易額為29.16萬億元，同比增長11.7%;其中進口同比增長更達75.5%。 另外據海關統計，2018年1月至10月跨境電子商務零售進口增長53.7%。然而，雖然跨境電子商務的規模繼續擴大，但中國也面臨著稅收大幅流失的局面。根據國家稅務局10%總稅負的保守估計，2015年跨境電商進口交易額為8532億元，那么稅收流失就達到850億元。2016年跨境電商進口交易額為12000億元，而實際稅收不到234億元，稅收流失高達1200億元。這么重大的稅收流失，表示出我國目前的跨境電商的稅收政策存在極大的滯后性等諸多弊端。

我國目前的跨境電子商務法律制度不完善，跨境電子商務沒有完整的稅收體系和稅收制度。并且由于跨境B2C交易的隱秘性和國際性，使得稅務機關沒有辦法得到完全的納稅人的實際交易信息，從而造成稅務機關沒有辦法對全部發生的交易進行征收和管理。

據統計，2013年，我國的跨境電子商務平臺已超過5000家，企業數量已突破20萬個。而且涉及的產品也是幾乎包括了我們所需要的方方面面的五大類產品：母嬰用品，美容化妝品，箱包服飾，食品保健，生活數碼。其中，典型的跨境B2C平臺1號店海淘經營食品母嬰美妝;順風海淘經營食品母嬰美妝和保健等等。如此眾多的平臺和產品也加大了跨境B2C稅收的征管難度。

（二）跨境B2C的稅收政策

2016年以來，為了盡快解決稅收流失問題，財政部和國家稅務總局相繼發布了許多法規政策，并且在跨境電商領域中實行“營改增”改革。特別是財關稅〔2016〕18號，這項新的稅收政策解決了跨境電子商務的“戶口”問題。在稅收新政之前，我國對跨境電商零售進口的商品僅僅征收行郵稅，而且有50元的免征稅額;實行稅收新政后，取消行郵稅并取消免征稅額，轉為征收由關稅、增值稅和消費稅構成的跨境電商綜合稅。可以說經過稅收新政之后，跨境電聲的超低門檻時代已經過去，這在一定程度上推動了跨境電商的規范快速發展。

但是此項稅收新政由于客觀原因及過渡期的問題，并沒有很好的發揮出應有的實際效果。因此商務部、財政部、稅務總局、海關總署等部門又相繼發布財關稅2018（49）、商財發2018（486）來完善稅改新政、完善監管工作。其中財關稅2018（49）規定自2019年1月1日起正式實施完善稅收新政策的通知，在財關稅〔2016〕18號的基礎上，進一步擴大享受優惠政策的商品范圍和交易限額。而商財發2018（486）則是主要為了解決跨境電子商務零售進口監管過渡期后政策銜接問題。這一完善監管工作的通知闡明了跨境電子商務零售進口商品監管的一般原則，即按照個人物品監管，而非“暫按個人物品監管”。其次，它明確了參與跨境電商的各方主體責任，如跨境電商企業需承擔商品質量安全主體責任，消費者應承擔納稅義務等;另外，它還加大對跨境電商的支持力度，在現行的15個試點城市的基礎上，擴大政策適用范圍至22個試點城市。

二、跨境B2C稅收征管存在的主要問題

（一）缺乏專門針對性法律法規

由于跨境B2C的快速發展，但是卻沒有相配套的專門針對跨境B2C的征稅對策和法律規范來規范稅收征管的問題，其次本身跨境特點所帶有的稅收管轄權問題也一直沒有得到很好的解決，加劇了國際稅收征管的沖突。稅收管轄權一般是基于居民稅收管轄權和來源地稅收管轄權來確定的，但是確定跨境B2C的稅收管轄權變得越來越困難 。跨境B2C跨越國籍和地域的商品往來再加上跨境電子商務本身所具有的虛擬性使得納稅人的身份往往處于很難確定的狀態中。再者跨境B2C也對來源地管轄權的確定帶去了極大的沖擊，因為跨境電子商務的常設機構是難以確定的，而在確定常設機構的時候一般是將互聯網的服務器作為企業的營業地點，但是現實中，電子商務的銷售商一般并不直接的擁有互聯網服務器，他們一般可以通過租用的方式從互聯網供應商那里租用一定的儲存空間，但是這種租用合同并沒有轉移服務器的所有權，從這個意義上來說，這樣的銷售商是沒有作為常設機構的營業場所的，而且在本身何為常設機構的這個問題界定上也是存在不同意見的，一些專家認為將服務器作為常設機構，一部分人又認為可將服務器設備作為常設機構，也有一部分人認為將服務器的安置地作為常設機構。

（二）新稅改政策適應性差

由于財關稅2016（18）涉及到稅制管制等方面的重要改革，在實施稅改新政的一周內就出現了很多問題，因此海關總署及相關部門決定設立政策過渡期，新政暫緩一年執行，過渡期至2017年5月11日。2016年11月，商務部、國家稅務總局等部門再次決定將過渡期延長至2017年底。2017年9月，應國務院相關要求，過渡期再次延長至2018年底。這三次暫緩實施導致稅改新政缺乏穩定性，新稅改政策適應性比較差。而對跨境電商來說，2019年依舊可能面臨新的稅收監管方式改革新挑戰。

其次，新稅改政策的相關執行部門銜接不到位。在稅收新政頒布之前，相關的制定機關并沒有進行充分的調研，也并沒有采用先行先試的方式全方位的總結試點城市的經驗。雖然海關總署和財務部等進行過相關的調研，但是調研范圍比較局限，如對化妝產品類入境注冊備案等有關部門并沒有進行深層次調研。

再次，新稅改政策沒有明確區分 B2B 和 B2C，執行細則也不完善。我國目前的稅改新政策，無論是在財關稅2016（18）還是在財關稅2018（49）中都沒有明確的區別B2B 和 B2C，但是其實在具體的條文中已經有具體的區別對待，如“單位”和“個人”的不同規定。因此我們可以斷定，制定機關已經看到了B2B 和 B2C 不同，只不過仍舊保守的采用曲線方式來解決問題。鑒于B2B 和 B2C的區別很大，應當乘勝追擊，抓住機會單獨建立B2C稅收征管具體規則。

另外，由于相關配套新稅改政策的實施細則尚未頒布，有些情況界定不明確，實施中可能會出現模糊地帶。

（三）稅務的稽查難度大

在傳統的商業模式中，稅務部門都是可以根據書面的發票和賬目單才確定應納稅額的，但跨境B2C交易的信息基本上都是一些電子數據，這樣的特點使得在發生稅務計算問題和稅務稽查的時候難以確定依據憑證，雖然在2014年就有區域推行電子發票，但是尚未形成規模而且在B2C很多電商并沒有開具發票的資格和權限。并且由于支付手段和方式的多樣性，不僅需要稅務部門之間的信息流通，更要做到與銀行和第三方支付平臺之間的信息共享，存在著很大的漏洞。再者由于跨境B2C碎片化的包裹比較多，無形中也加大了海關的檢查工作量，加大了稅務機關的監管難度。

三、跨境B2C稅收征管解決途徑

（一）建立跨境B2C稅收征管法律體制

歐盟也早在1997年《伯恩聲明》提出了不排除對網上交易征收商品稅，在2000年頒布的《新的電子商務增值稅》，對歐盟以外的公司通過互聯網向歐盟客戶銷售商品或提供應稅服務的企業，應在歐盟國家就銷售額超過10萬歐元的部分按照當地稅率繳納增值稅。2002年頒布的《歐盟電子商務增值稅指令》要求非歐盟企業通過網絡向歐盟成員提供數字產品時繳納相應的增值稅。這都可以看出歐盟實行的是差別化的有步驟的稅收政策 ，歐盟電子稅收政策的范圍在不斷的擴大，由原來的對歐盟企業征稅到對非歐盟企業的統一征稅，課稅的對象也在不斷的調整和擴大，繳稅主體也是相應的擴大。歐盟更加重視稅負的實質公平，采取的是有差別的稅收征管政策來逐步的實現對跨境電子商務的管理。正如歐盟采取的逐步完善的措施一樣，我國對跨境B2C的稅收征管也應該在有所差別的稅收政策中不斷地去完善并結合其他的相應的措施去解決征管乏力中的具體問題。

第一方面要明確我國已經在稅務征管中做出了很多努力但是仍面臨不能適應跨境B2C快速發展的問題，建立跨境B2C稅收征管法律體制并以新稅改政策頒布和完善為契機深化改革。有必要與新頒布的《電子商務法》的有關規定聯系起來，特別是在電子商務平臺責任和消費者權益保護方面。如有必要可以適時修訂《電子商務法》并在其中專章規定跨境B2C的稅收征管權限等問題，為之后的稅務政策提供法律上的依據。或在此基礎上，可以專門制定《跨境B2C電子商務稅收征管條例》，更有效地規范稅務的征管 。再借鑒歐盟的差別化稅收征管措施來完善我國的不同稅種之間的差別征稅，并扭轉大眾對新的征稅方式的偏見，稅率的增加只會使得一部分商品的交的稅變多，并不是所有的商品繳稅都變多。在此基礎上深化改革，細化征收關稅，將不同規模的跨境B2C分成不同的檔次，根據不同的檔次實行相應的不同的關稅政策，既可以減少稅源的流失又能夠有效的加大稅務征收的力度。

第二方面加強跨境B2C電子商務稅收征管的全球合作。堅持國際稅收協調理念和稅收主權的理念的統一就是必不可少的考慮因素。可以積極主動地參與修訂或者制定跨境電子商務稅收征管協定，并在已有的雙邊或者多邊協定中進一步明確各國跨境電子商務的稅收管轄權，避免雙重征稅和偷漏稅問題，爭取制定全球范圍內具有普遍意義的協定。雖然訂立一個全球范圍內的協定難度極高，但是加強全球合作對解決國際稅收征管的沖突還是具有極其重要的意義的。

（二）增強新稅制改革的適應性

在1996年，美國《全球化電子商務的幾個稅收政策》就已經提出了稅收中性的原則，并沒有對電子商務征收增值稅，在隨后的幾年中陸續的頒布政策采取了免稅、多次延長免稅期間等稅收優惠政策來推進“全球電子商務自由化” 。但是美國免稅的歷史立場慢慢在改變，例如2007年頒布的《2007年因特網稅收自由法修正法》中就規定了 VoIP和電視等互聯網終端服務不需要免稅，可以征稅;2004年《互聯網稅收不歧視法案》的立場是延長免稅法案的有效期限，并擴大免除互聯網接入服務稅的范圍。必須指出的是，在2013年的《市場公平法案》中，提出了對電子商務公司征收地方銷售稅的內容。而這也表明了美國的免稅立場的不斷動搖。而我們的稅收新政策也是很符合時代背景的，將行郵稅改為綜合稅的做法也是減少財稅流失和實現稅負實質公平的正確措施。

結合美國免稅立場的不斷動搖的經驗，再結合我國2016年4月8日之前一直實施的行郵稅的而造成的稅負實質不公平和稅賦流失的狀況，可以看出將行郵稅改變為征收關稅增值稅和消費稅的做法是符合我國實際情況的。這對那些依靠稅收優惠在價格競爭中占據優勢的企業來說很不利，但是從長遠來看卻是對整個行業的洗牌，引導督促整個行業向規范化規模化轉變，也會促使企業在如何提高產品的綜合競爭力上不斷鉆研比如提高商品質量等。因此，相關部門更應該借此契機完善相關配套實施細則，以此來盡量減少對跨境電商行業的不良影響。我們應該首先對跨境電子商務進行深入的研究和分析，重點關注運營成本和電子系統等問題。并在執行新政的過程中，綜合分析各方面的不同意見，加大跨境B2C的稅收征管力度。

其次，應當明確跨境電商各方主體是由于稅收新政策的不穩定性和適應性差才引起的擔憂，而不是因為稅收自身的問題。因為目前為止，稅收新政策已經經過了三次暫緩執行，而且不同地區對稅改政策的執行不盡相同，因此更加增加了各方主體對稅改政策的不確定性。因此相關的稅收監管部門在制定相關的配套實施細則時應該重點分析當前新稅收政策中的模糊區域，關注目前的稅收征管環境中的有關因素和各方主體，解決當前實施新政策中存在的實際問題。

（三）完善稅務稽查協助制度

在1998年，日本就已經將“強調公平、稅收中性及稅制簡化原則，避免雙重征稅和逃稅” 作為基本準則，日本的《特商取引法》也規定網絡經營也需要征稅，當然稅收限額有所調整。超過100萬日元的需要繳納稅款。

值得一提的是日本的自主申報率是很高的，稅務稽查難度不是很大，這也是受益于日本良好的稅收監管體系和良好的稅收征管的技術環境。日本的跨境電商稅收征管經歷了從松到嚴的過程，但是在征稅的過程中也注意到了給予跨境電商的一定的自由發展的空間，我國現在的跨境B2C行業中跨境平臺和網站網店占比還是比較高的，因此在綜合借鑒國際經驗的情況下，稅務機關可以借助提高技術手段來減輕稽查難度。

針對我國跨境B2C稅務稽查難度大的問題，我們應該在合理借鑒日本成功經驗的基礎上不斷地完善我國的稅務稽查協助制度。首先，應實施電子商務稅務登記制度。現行的稅務登記制度是要求工商注冊單位進行稅務登記而現實的情況是稅務登記的自主申報率是很低的，而日本的自主申報率是很高的，我國出現這樣的情況原因是本身由于跨境B2C納稅人的模糊性和隱蔽性，許多大型互聯網交易平臺上的店鋪注冊不是在工商注冊登記的同時進行的 ，因此稅務機關應要求在網上交易之前填寫電子商務稅務登記表。并且稅務機關要和技術部門協作，研制出適合于跨境B2C網絡交易的征稅軟件并建立強大的數據庫，應用技術手段掌握網絡貿易活動的真實情況，改變在跨境電子稅收中的被動地位。其次要完善稅務稽查協助制度。規范納稅人網上交易，加強自身網絡建設，與各國海關、互聯網、稅務機關合作。由于實現協作和連接并非一日之功，可以先以第三方支付平臺代扣代繳為中介 ，在此基礎上加強對平臺的監管從而完善稅務稽查協助制度。當前稅務機關對跨境B2C進行的是傳統的稅收征管，這種傳統的征管難以適應快速發展的電子化跨境電商的發展，而第三方支付平臺其中，包括Paypal、支付寶、網銀、財付通等在內的支付平臺既掌握了B2C交易的第一手信息也與貨幣直接的建立了聯系，因此將第三方支付平臺作為代扣代繳義務人是具有一定的現實可能性的，比如說在天貓國際中，買方在買完東西付款給支付寶時，直接由支付寶平臺將款項（包括應繳納的稅款）一并進行扣繳。

注釋：

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