科學事業單位執行新政府會計制度問題淺析

陶瑾珩

摘 要：為確保科學事業單位的財務信息質量、資產管控以及規范財務管控工作，要仔細研究新舊制度的不同點以及創新點，重新認識政府會計制度。科學事業單位在執行新政府會計制度過程中依舊存在一些問題，例如財務數據銜接隨意、財務信息化平臺不合適以及科學事業單位財務人員專業技能有待提高等問題。希望有關部門發布應用指南，推動實際操作的進行，完善資產管理體系，優化及創新現有財務信息平臺，重視綜合型財會人員的培養，幫助科學事業單位有效解決實施新會計制度過程中存在的問題，推動科學事業單位的可持續發展。

關鍵詞：政府會計制度改革;科學事業單位;困難;問題

一、新政府會計制度出臺的意義

財政部制定的《政府會計制度》于2019年1月1日起在全國各級各類行政事業單位全面施行。《政府會計制度》的頒布和施行，有助于更好地貫徹和執行黨的十八屆三中全會精神和《改革方案》，有助于財稅體制改革相關舉措的落地執行，有助于全面提升政府會計信息質量，提升行政事業單位財務和預算管理水平，也有助于更好的支撐績效管理和現代財政制度，增強政府各部門和各單位會計信息之間的可比性，為財務報表的編制和部門決算的逐級匯總打下堅實的制度基礎。

二、科學事業單位在實施《政府會計制度》中面臨的困難

1.新舊會計制度銜接難度大

《關于科學事業單位執行〈政府會計制度――行政事業單位會計科目和報表〉的補充規定》和《關于科學事業單位執行〈政府會計制度――行政事業單位會計科目和報表〉的銜接規定》要求，科學事業單位應在實施新政府會計制度之前做好全面清查工作，全面梳理單位資產負債以及凈資產。可實際情況卻是，很多科學事業單位在日常資產管理中存在歷史遺留問題，如應收賬款和其他應收款屬前期遺留款項，但由于債務人破產、時間久遠無法認定相關責任人等原因確定已無法收回;應付賬款和其他應付賬由于時間久遠無法認定相關責任人等原因確定已無法支付，由于取證困難，暫時未能取得相關法律資料。應按照相關規定報經批準后及時進行會計賬務處理，才能真實反映單位資產負債情況，為施行新會計制度提供可靠依據，但厘清這些問題目前尚有很大困難。

2.新舊會計制度結轉中遇到的困難

《關于印發科學事業單位執行<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的補充規定和銜接規定的通知》對“非財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目余額調整進行闡述，有兩種方法。第一種方法是，先確認新制度下“非財政撥款結余”科目余額，在此基礎上對新賬的“非財政撥款結余”科目以及“資金結存”科目余額進行調整。第二種方法是，按照第一種方法難以準確調整出“非財政撥款結余”科目及對應“資金結存”科目余額的，在新舊制度轉換時，可以在新賬的“庫存現金”“銀行存款”“其他貨幣資金”“財政應返還額度”科目借方余額合計數基礎上對不納入單位預算管理的資金進行調整，按調整后的金額減去新賬的“財政撥款結轉”“財政撥款結余”“非財政撥款結轉”“專用結余”科目貸方余額全計數，加上“經營結余”科目借方余額后，記入新賬“非財政撥款結余”科目貸方，按相同金額記入“資金結存＼貨幣資金”科目借方。按上述兩種方法計算，如果調整后的“非財政撥款結余”科目、“資金結存“非財政撥款結余”科目余額為負數，應如何處理，尚有難度。

三、科學事業單位實施《政府會計制度》存在的問題

1.科研項目經費收入確認的時點

（1）財政科研項目經費的確認。行政事業單位應設置“財政撥款收入”科目，核算單位從同級政府財政部門取得的各類財政撥款。由于科研項目的長期性，一年期以上的科研項目經費何時確認財政撥款收入，該如何確認。如單位申請一項兩年期的科研項目，財政在年初預算下達時已將兩年的項目經費撥付至單位賬戶，單位根據收到的“財政授權支付額度到賬通知書”，借記：“零余額賬戶用款額度”，貸記：“財政撥款收入”。但在權責發生制下，一次性全額確認財政撥款收入是否妥當。

（2）非財政撥款科研項目經費的確認。科學事業單位在收到非財政撥款項目的科研經費時，應按何種方式確認收入。若按照財政撥款項目確認收入的方式，在收到科研經費時即作為收入確認，不符合權責發生制原則。目前對此類收入的確認時點尚未明確。筆者認為是否可以參照《企業會計準則第14號――收入》“第九條合同開始日，企業應當對合同進行評估，識別該合同所包含的各單項履約義務，并確定各單項履約義務是在某一時段內履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務時分別確認收入”，按非財政撥款項目完成進度確認當期收入。

2.固定資產累計折舊

根據《政府會計準則――基本準則》（中華人民共和國財政部令第78號）和《政府會計準則第3號――固定資產》制定了《〈政府會計準則第3號――固定資產〉應用指南》，按照要求2019年1月1日新制度實施，規定之前已計提了折舊的單位，按照新制度規定，固定資產應當于增加當月開始計提折舊，計提折舊的開始日期與舊制度規定有變化，其會形成應提的累計折舊金額與已計提的累計金額產生差異，即一個月的折舊額，應予以補提。但在行政事業單位資產管理系統（下面簡稱“資產管理系統”）里，固定資產累計折舊的計算方法與上述計算的累計折舊不一致。資產管理系統中固定資產的累計折舊是將現有的固定資產按照《政府會計準則第3號――固定資產》自資產增加之日起計算累計折舊。這樣累計折舊年限不一致，導致與財務會計累計折舊金額不一致的情況出現，由此產生新舊會計轉換時累計折舊金額確認依據何種方法計算不確定的情形。

3.科研項目間接費核算

科研項目間接費用主要用于補償項目承擔單位為項目實施所發生的間接成本，間接費用無法直接分攤，一般采用計提方式，由項目承擔單位統一管理，統籌安排使用。《政府會計制度――行政事業單位會計科目及報表》在財務會計中引入了“預提費用”科目來核算單位預先提取的項目間接費用或管理費。在新會計制度中，僅對非同級財政項目的項目間接費用或管理費的會計核算有明確說明，但沒有對財政性資金項目的項目間接費用或管理費的會計核算進行說明。

4.代收個稅

非財政撥款和自有資金項目中支付的勞務費，采取單位直接代扣其勞務費的個人所得稅，具體核算方式如下。支付時，財務會計：借記相關支出類科目，貸記“銀行存款”“其他應交稅費――應交個人所得稅”科目。預算會計：借記預算支出類科目，貸記“資金結存――貨幣資金”。代繳個人所得稅時，財務會計：借記“其他應交稅費――應交個人所得稅”，貸記“現金或銀行存款”科目;預算會計：借記相關支出類科目，貸記“資金結存――應交個人所得稅”科目。由于在支付勞務費時預算會計已將個人應繳納個稅部分計入相關支出類科目，在代繳個稅這個環節，預算會計應將“其他應交稅費――應交個人所得稅”貸方金額扣減支付勞務費時代扣個稅后的金額計入相關支出類科目，否則將會出現重復列支的情況。但是，由于科研事業單位的科研項目眾多，涉及勞務費發放的情況也很多，這種操作勢必大大增加財務人員的工作量。

5.以前年度計提的稅金

新會計制度下，行政事業單位在繳納稅費時除了做財務會計處理，也要同時進行預算會計處理。涉及以前年度計提的稅金，比如2018年12月計提的應交增值稅及附加稅金、企業所得稅等相關稅費，2019年1月繳納時，預算會計是否做相應處理。如果按收付實現制來說，交納稅金這一行為，已產生單位的現金流出，應該做預算會計處理，確認支出，減少資金結存。但是，這又不符合權責發生制的原則，因為這項支出不屬于2019年當期，而是屬于以前年度。類似的還有每年5月的所得稅匯算清繳，如果出現補繳的情況，也同樣存在這種問題。

6.政府綜合財務報告

為深入貫徹黨的十九大精神，全面落實《中華人民共和國預算法》，要求單位財務部門及時更新會計信息系統，積極建立并完善單位財務會計和預算會計的雙會計模式，為編制權責發生制政府綜合財務報告做好基礎準備，最終實現“雙功能、雙基礎、雙報告”的改革目標。

具體工作中，遇到往來款項跨期財務會計與預算會計不一致，應如何處理。填報政府綜合財務報告后，很有可能出現由于收入確認時點不一致等原因造成雙方數據不一致的情況。比如，2018年收到非同級財政部門撥入的一筆項目經費，由于收入按項目完成進度確認，在收到時財務會計記入預收賬款，預算會計不做分錄。2018年年底，該項目結轉下年。而合作單位在2018年就已將項目金額全額記入支出。在2019年做2018年政府財務報告時，對方單位支出與單位收入就無法匹配。

以上只是筆者在工作中遇到的部分問題，在實際工作中可能還有更多需要解決的問題。財政部門應就改革中出現的一系列問題給予關注，并對具體業務事項做出詳細說明。各級財政及主管部門應根據政府會計制度改革實施中提出的新要求，有計劃地充實財務、資產及相關業務環節的專業人員，切實提高財務人員等業務水平。行政事業單位應全面梳理工作流程，結合本單位實際情況及時進行重點相關業務討論，認真解決制度實施過程中遇到的問題，分類別、分性質制定配套解決方案，提高新會計制度實施的效力，以確保新會計制度有效實施。

（責任編輯：劉海琳）