會計師事務所審計獨立性存在的問題及對策研究

彭利達 牛雪怡 趙月新

（山東管理學院會計學院，山東 濟南 250357）

一、引言

近年來，我國審計失敗的案例逐年增加，當被審計單位財務舞弊被曝光后，隨之而來的就是利益相關方把被審計單位和其會計師事務所雙雙告上法庭。審計的失敗源于審計質量的低下，所謂的高質量審計就是審計人員既有能力查出假賬，還要誠實地對外報告出來。有很多因素能影響審計人員的獨立性。如陳麗蘭（2018）研究指出，實施會計師事務所強制輪換后，審計獨立性顯著增強，客戶重要度與審計獨立性成反向變化[1]。杜興強（2018）研究指出殷勤款待損害了實質上的獨立性[2]。但現有研究并未對存在的問題提出可行性的對策，會計師事務所的獨立性仍面臨著很多問題，鑒于此，本文針對現存的會計師事務所獨立性審計中存在的問題及對策進行研究，有極強的現實意義。

二、會計師事務所關于獨立性的現狀

近幾年，我國政府監管部門對事務所進行懲罰的數量迅速增長，從2015年到2018年短短幾年間，中國證券監督管理委員會就對13家會計師事務所進行行政處罰。而且在2017年一年內對6家會計師事務所進行了查處。與此同時，中國注冊會計師協會也對會計師事務所執業質量進行了相關的通告。可以看出存在問題的事務所數量呈增長趨勢，而在這些被通報批評的事務所和注冊會計師中大多數是由于在審計的過程中，違反了職業道德規范，且幾乎都是違反了獨立性這一職業道德規范。

三、會計師事務所審計獨立性存在的問題

近年來，我國會計師事務所審計獨立性不高，在實際操作中主要存在如下問題。

（一）審計費用支付方式不當

“誰委托，誰付款”這種獨立付款方式能保持注冊會計師審計的獨立性，但目前委托者委托會計師事務所和注冊會計師對被審計單位進行審計，本應該由委托者支付的審計費用卻被轉嫁到被審計者身上。注冊會計師之所以受到報表使用者和社會公眾的信任，就是因為注冊會計師是獨立于委托人和被審計單位的第三方，當注冊會計師與被審計單位有了經濟利益往來，無疑是大大降低了審計人員應有的獨立性。

（二）審計費用額度和結構不合理問題

我國會計師事務所的狀態是：大所壟斷，小所夾縫中求生。由于缺少統一的收費標準，這就導致處于弱勢地位的事務所為了爭奪客戶資源進行惡性競價。我國將“收費主要源于某一鑒證客戶”視作“經濟利益對獨立性的損害”，但具體比例未做出明確規定。很明顯，當審計費用過低或費用額度占比過大時，注冊會計師就喪失了其形式上的獨立性。

（三）過分依賴非審計服務收入

當注冊會計師出具非標準的審計意見類型時，被審計單位很可能利用非審計服務來促使注冊會計師出具標準無保留的審計意見類型。隨著注冊會計師行業的發展，非審計服務逐漸成為了會計師事務所重要的服務領域，甚至出現了非審計服務的收入高于審計服務的收入的情況，當非審計服務成為被審計單位利誘事務所出具標準無保留意見的手段時，注冊會計師審計的獨立性就受到了嚴重威脅。

（四）會計師事務所違法成本低

近些年，事務所被起訴的案例已屢見不鮮，聲譽是會計師事務所的生命線，那為什么這種現象還會反復出現呢？可想而知，事務所在與被審計單位合謀時已經權衡了利弊，當幫助被審計單位獲得的利益比違反職業道德的所付出的成本高的情況下，事務所選擇幫助被審計單位隱瞞財務造假的可能性越大。

四、會計師事務所審計獨立性喪失產生的原因分析

我國會計師事務所審計中存在的這些問題，究其原因，可以歸納為以下幾個方面。

（一）審計收費規定不明確

雖然各地收費原則相同，但目前為止對于審計費用額度和額度沒有一個統一的標準，由于審計費用額度和結構未做出明確的規定，進而導致會計師事務所審計收費的混亂。所以審計制度的完善對審計收費有重大意義。

（二）審計制度不夠完善

隨著我國經濟的逐步開放和世界經濟的不斷全球化，為了和國外大型事務所競爭，國內的會計師事務所開始同時提供審計服務和非審計服務，但是國內事務所數量多、規模小、從業人員職業素質偏低，非審計服務帶來的收入很容易影響其審計時的獨立性。

（三）注冊會計師職業道德水平低下

很多注冊會計師將獨立性視為一種被迫遵守的行為限制，使對獨立性的追求流于形式。在執業時往往不主動透露自身存在的關聯關系，給有效性管理帶來嚴重的阻礙。

（四）監管部門懲治力度不夠

郝玉貴、陳伊寧（2018）認為依靠證監會加大審計監管力度和強度，加大違法者被處罰的概率和加強被查處的違法者受到處罰的力度，對于規范會計師事務所和注冊會計師的審計行為，提高審計質量起著至關重要的作用[3]。當會計師事務所被連同被審計單位告上法庭后，面臨的是聲譽受損，賠償損失以及相關的注冊會計師在一定期限內禁止職業等情況。這些對于大型會計師事務所來說可能只是無關痛癢的懲罰。

五、提高會計師事務所審計獨立性的對策

針對上述提出的問題，在分析其原因后，本文提出以下對策。

（一）設立審計中介，解決審計師選聘權問題

由政府或行業的監管部門如證監會、中注協組織一個審計委托中介，該中介有權向被審計單位索取審計費用并獨立于被審計單位。由審計委托中介委托事務所同時支付審計費用。在聘請注冊會計師和事務所時應充分考慮其執業質量水平、人員、規模、聲譽等方面，為被審計單位選擇合適的會計師事務所。

（二）通過稅收方式收取審計費用

在我國上市公司的群體數量龐大，如果逐個收取審計費用存在一定的困難，那么就可以通過每年企業上交的企業所得稅中扣除一定的比例作為審計費用。由政府監管部門管理該賬戶，增加了審計收費的透明度，切斷了會計師事務所與被審計單位的利益往來，保證了其獨立性，還可以增強財務報表使用者和社會公眾對財務報表的信任程度。

（三）定期更換會計師事務所

選擇事務所的權力交由監管部門，監管部門可以制定事務所定期輪換制度。楊程佳（2017）研究發現“客戶追隨式”會計師事務所變更會損害審計的獨立性[4]。事務所輪換可以避免事務所與被審計單位形成長期的利益糾葛，減少被審計單位實施“審計意見購買”的動機。為了增加其不可預見性，更換會計師事務所時可以采用隨機的方式進行選擇，如搖號等。

（四）加大對會計師事務所違法行為處罰力度

雖然從法律本身來看，現有法律法規對事務所和注冊會計師給委托人、其他利益相關方造成的損失應承擔民事賠償責任做出了規定，但是其操作性極差。因此，我國應建立健全相關法規，強化責任處罰，加大處罰力度。

（五）對事務所進行專業領域信用評級從而確定審計收費標準

審計費用影響因素眾多，我們很難從因素的影響方面來制定審計收費標準。我們可以先對事務所進行專業領域信用評級，所謂的專業領域評級是指不同的事務所擅長的領域不同，先進行領域的劃分再評級可以更加準確找到事務所定位。通過事務所所處的領域和等級以及每次提供審計服務的具體情形確定審計費用的合理范圍。事務所的評級不是永久性的，應該定期對其進行執業質量檢測確保其一直保持所處等級的水平。