對企業中財務重述概念的解析和其監管研究

楊雯茜

（重慶理工大學，重慶 400000）

一、簡述國際會計慣例中財務重述

在1971年，美國發布了會計原則委員會的第20號意見書，會計變更(APB20)的要求，企業在對前期的財務報告所出現的差錯進行糾正過程中，需要對之前的財務報告信息進行重新地表述。其中APB20對其中兩方面的內容進行了劃分，分別是財務重述和財務追溯調整，而對于會計的政策變更來說，需要利用追溯調整法，對前年度的財務報告來說，采取不主張去重新表述的方式，而對于前期報表的錯誤，其錯誤原因是前期出現的差錯而導致的，APB20則要求進行重新表述，對于前期的報表進行表述。并且提交了經過修改后的財務報告，所提交的機構是美國證券交易委員會。在2000年以前，美國出現和使用追溯重述概念于國際的會計慣例當中，而使用的概念是追溯調整。其實，在那個時候，追溯調整法和追溯重述法是具有同一個意義的，也就是說，追溯重述法在另一個角度講就是指完全性的追溯調整，對于目前所說的追溯調整法來說，其是追溯調整法的簡述。所以，追溯重述法在國際慣例當中是被視為嚴格的追溯調整法的形式，并沒有被視為獨立的調整方法。

二、有關我國財務重述會計準則的一些規定

（一）追溯調整法。在會計政策變更的會計處理方面，追溯調整法是適用的。在本期的報表中，會出現會計政策變更的后果，這是必然的，這就會使前期會計期間的會計政策對財務信息可比性產生影響，并且會計政策變得不一致。因此，在遵循第28號會計準則的規定下，對于會計政策準則來說，企業是不能夠對會計政策進行隨意的變更的。若在會計政策變更的情況下，第28號會計準則的要求是只需要調整本期的財務報表，只需要視該交易為初次發生，并對其比較項目進行調整，或者事同該事項所需要用到的會計政策，不對前年度的財務報表進行重新地改編，所以，對于以前年度的財務報表來說，其是具有可靠性和相關性的。

在會計政策變更的情況下，追溯調整法的含義是對前期的財務報表進行重新表述是沒有必要的，不過只對信息進行調整也是可以的。由此可見，追溯重述和追溯調整之間有著特別的關系，追溯調整的特別形式就是追溯重述，追溯調整法的要求根據其重要的原則，是對其利潤和未分配利潤所關聯的可比財務信息進行調整。因此，對于涉及損益類事項的會計政策來說，可以依據追溯調整法直接通過調整未分配利潤科目。采取直接通過未分配利潤的調整方式，不再通過利潤分配項目，即使是涉及利潤分配的。

比如，按照會計的準則和要求，本年度將交易性金融資產是由成本和市價孰低法要修改公允價值計量，其是由成本和市價孰低法進行修改的。就需要假設新會計政策是從交易發生時就已經開始了，也是一直存在的，與此同時，為了對本期會計政策變更對現金流量的影響，經營成果及財務狀況的影響進行消除，就需要調整本年利潤表，資產負債表年初數，會計政策和現金流量表，其中的會計政策和現金流量表是所有者權益變動表上年數所采用的。如果今年在財務報表中反映出了，具有上升趨勢的交易性金融資產公允價值，主要的表現是具有上升趨勢的交易性金融資產脹面價值和增加的盈余公積，并且會出現未分配利潤增加和遞延所得稅負債增加，公允價值變動損益增加，稅后利潤增加。所以，要對本年的金融資產進行調整增加，該資產是資產負債表期初交易性的金融資產。另外，還需要采取的措施是對遞延所得稅負債進行增加，對未分配利潤和盈余公積進行調整增加。對所有者權益變動表會計政策變更項目中盈余公積和未分配的利滑本年數進行調整增加，對本年凈利潤上年數利潤表公允價值變動損益進行調整增加。特別需要注意的點是，需要根據重要性原則，在追溯調整法下，直接通過設計損益項目的未分配利潤項目調整，對以前年度的損益調整不通過項目調整。

（二）追溯重述法。對于重要差錯更正過程，和前期的會計處理過程中，追溯重述法是適用的。追溯重述法具有的主要目的是對報告的公允披露和信息的真實性進行保證，該報告是原來財務報告中的。采取未來適用法對非重要性的前期差錯進行更正。按照我國的第28號會計準則規定，追溯重述法法指的是在發現了前期的差錯過程中，視同前期的差錯為未發生過，從而進行更正財務報表的相關規定。采取追溯重述法的過程中，由于要對上年的財務報表進行調整，所以需要調整涉及損益類事項的以前年度損益調整。比如，在上個例子當中出現的問題，其所講述到的交易性資產，如果在計量過程中是不按照公允價值進行計量的，那么就需要對上年資產負債的交易性金融資產公允價值進行調整增加，并且需要對上年利潤表公允價值變動的損益項目進行增加。

三、分析財務重述的相關動機

（一）追溯重述動機。前期的差錯可能發生在會計確認，列報和計量過程中，錯誤來源可能是會計舞弊，上市公司借助于財務財務重述進行收益的調整，或者是為了對投資者的預期進行迎合，以此來達成融資等財務目的。比如:有些公司是為了對利潤進行調節。所以，對公司來說，財務重述是一個危險信號。第一，如果是故意對利潤資源進行調整并采用會計差錯的方式，就說明公司內部有操控利潤的行為，如果出現會計差錯，就說明公司內部出現了控制方面的問題。這個時候需要對財務報表的可靠性進行提高，并保持警惕，不論是投資者，還是會計監管部門。

（二）追溯調整的動機。上市公司所采用的會計政策變更過程中，其對利潤進行操控的情形是非常多的。而在企業進行會計報表信息編制的過程中，需要運用相同的會計政策進行會計報表信息的編制，這個過程中，在滿足一定條件的情況下，允許自發地進行會計政策變更，這個條件就是該變更能夠對會計信息的可靠性進行一定程度的提高。

按照美國的審計總署的報告統計為例子，在1997年，統計發現，在上市公司中，發生了財務重述的現象的有83家。并且數字在一直上升，到了1999年，已經到了151家，2000年為171家，2001年為195家，而在這個時期內，全美國上市的公司數量由減少為7902家，起點為9275家。所以，重述公司的比例具有逐年上升的趨勢，其占全部上市公司的比例由0.89%上升到2.47%，是在1997年到2000年間，具有明顯的增長趨勢。這也說明了，在安然事件之后，美國對上市公司的內部控制進行了強化，對外部審計人員的責任進行了加強，所以，也就導致了美國的財務公司重述現象一直呈現上升趨勢。如:在2005年，有美國上市公司1295家，進行了財務報表的重述。

四、我國的財務重述制度的完善建議

對上述觀點進行總結發現，財務重述會導致非常嚴重的后果，可以對公司的融資造成受阻的影響，可以影響公司的形象，讓其形象受損，也會造成股價降低，以及信用的降低等。所以，為了對公司和投資者的利益進行更加有效的保護，可以對美國的證交會做法進行借鑒，當發生公司重述之后，需要體檢重述后的財務報告向證交會，對以前提交給證交會的財務報告進行代替。另外，上市公司還需要對證券法律規定的信息被需義務進行履行，專門對以前所發布的財務報告不再進行有效的披露。如果公司對重大差錯更正事件進行合理的預見，就會對證券的價格產生不利影響，也會對投資的決策產生很大影響，所以，需要采取相應的措施，如臨時報告的形式，定期進行報告中的披露，以這種即使披露的形式解決問題。

結論

許多學者研究說到，財務重述對資本市場造成不利影響，引起了很大負面影響，這些負面的信息對整個資本市場來說是災難性的，對其造成了非常嚴重的所示，并且也給上市的公司造成了很嚴重的經濟后果，不利其經濟的發展。對于公司的發展和進步來說，財務重述對其有著特別重要的影響，其可以影響到公司的形象，公司的股價，公司的融資情況，對公司的信譽方面也具有重要的影響。追溯重述法特別重視會計信息的真實性，在執行準則的過程中，有一些企業會利用財務重述進行調節利用，對投資者的利益進行了嚴重的損害，所以對這種行為應該予以約束。為了對投資者進行保護，也需要預見重大差錯更正事件，減少其對投資者決策和證券價格的影響，即時的進行披露。