探析會計不確定性及其對會計確認(rèn)的影響

駱奎丞 李凌秋

【摘 要】財務(wù)會計報告是企業(yè)經(jīng)濟信息傳遞的重要載體，然而，會計的不確定性會使得會計信息反映的準(zhǔn)確度有所降低。在當(dāng)今經(jīng)濟新常態(tài)下，隨著市場競爭的加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險加大，由會計不確定性引起的會計信息不對稱情況也相對增多，引起了會計信息使用者的高度關(guān)注。

【關(guān)鍵詞】會計信息;不確定性;會計確認(rèn)

當(dāng)下，企業(yè)所處的政治經(jīng)濟環(huán)境日趨復(fù)雜，經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的不確定性也不斷增多，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)會計信息因滯后于環(huán)境變化和信息使用者的需求而日益顯現(xiàn)出它的缺陷與不足。同時，市場競爭的不斷加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的加大，由會計不確定性引起的會計信息不對稱的情況也不斷發(fā)生，從而引起了投資者和會計信息使用者們的高度關(guān)注。

一、會計不確定性的產(chǎn)生原因及表現(xiàn)

會計不確定性是指會計信息系統(tǒng)內(nèi)外各種隨機因素所導(dǎo)致的會計計量結(jié)果的非唯一或會計事項發(fā)生與否的不可確知性。也就是說，企業(yè)財務(wù)會計提供的會計信息帶有很大的隨意性和隨機性。會計不確定性是一種普遍存在的現(xiàn)象，也是一種特有的現(xiàn)象，更是會計信息的特征之一。會計不確定性可分為外生性的和內(nèi)生性的兩種。

（一）會計外生性的不確定性

外生性的不確定性是指會計信息系統(tǒng)之外的不確定性。會計中不確定性產(chǎn)生的根本原因在于經(jīng)濟活動的復(fù)雜性、事物的多樣性。雖然我們可以借助于一些方法去預(yù)測和判斷，但我們是無法準(zhǔn)確地去掌控和計量的。例如，企業(yè)對無形資產(chǎn)的攤銷，由于其有法定壽命和經(jīng)濟壽命，每期應(yīng)攤銷多少難以準(zhǔn)確地計算;又例如，銷售產(chǎn)品的“三包”服務(wù)承諾和以舊換新等銷售方式，其未來結(jié)果存在很多的不確定。這是由于經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身難于精確測量、經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜多變、和業(yè)務(wù)在時間上延伸到未來而產(chǎn)生的會計外生性的不確定性。另外，來自于企業(yè)外部環(huán)境的變化也是導(dǎo)致會計系統(tǒng)輸出會計信息具有不確定性的一個重要原因。

（二）會計內(nèi)生性的不確定性

內(nèi)生性的不確定性是指會計作為一個信息系統(tǒng)，在信息加工（如確認(rèn)、計量、記錄和報告）過程中的不確定性。會計內(nèi)生性的不確定性主要有：

1.會計要素確認(rèn)的不確定性，表現(xiàn)為：第一，由于資金運動是周而復(fù)始地進行著，而用有一定局限性的靜態(tài)會計要素來反映其狀況，往往是以點帶面、以偏概全，因此反映的結(jié)果會出現(xiàn)不確定性。另外，資金運動從時間上來看，是需要延伸到未來的，而財務(wù)報告中的資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息只能反映期末某一時點的狀況，這就產(chǎn)生了會計要素確認(rèn)的不確定性的問題;第二，是由于會計要素的確認(rèn)條件所帶來的不確定性，例如資產(chǎn)要素，按照規(guī)定，若要將一項資源確認(rèn)為企業(yè)的某項資產(chǎn)，既要符合該項資產(chǎn)的定義，還必須同時滿足兩個條件，一是這項資源所能帶來的各種經(jīng)濟利益要很可能地流入本企業(yè); 二是企業(yè)取得這項資源的成本或者價值必須能夠以貨幣可靠地計量。這就強調(diào)了資產(chǎn)的本質(zhì)，是要能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。然而在實務(wù)中，由于企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境瞬息萬變，取得的某項資源要確認(rèn)其是否能給本企業(yè)帶來相關(guān)的經(jīng)濟利益、能帶來多少經(jīng)濟利益，就要考慮很多不確定性的因素，其計量也是比較困難的，從而產(chǎn)生了會計要素確認(rèn)條件的不確定性問題。

2.會計信息質(zhì)量要求所帶來的不確定性：一是信息質(zhì)量要求本身的矛盾會使會計操作無所適從，如可靠性與謹(jǐn)慎性要求、相關(guān)性與可靠性要求等;二是會計準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)對交易或者事項進行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用。”如果會計人員進行相關(guān)會計處理時故意低估本企業(yè)取得的資產(chǎn)或收益，或者故意人為地高估發(fā)生的負(fù)債或費用，則會損害企業(yè)的會計信息質(zhì)量，扭曲企業(yè)實際的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而誤導(dǎo)會計信息使用者做出錯誤的決策，這是不符合我國會計準(zhǔn)則中會計信息質(zhì)量的可靠性和相關(guān)性要求的，也是會計準(zhǔn)則所不允許的。這就意味著會計人員在進行會計處理時有些事項是需要人為地估計和做出判斷的，從而產(chǎn)生了會計賬務(wù)處理上的不確定性。

3.在執(zhí)行具體會計準(zhǔn)則時所產(chǎn)生的不確定性，這主要是有時在對同一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行會計處理時，會計準(zhǔn)則允許采用不同的處理方法所引起的不確定性。例如，準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，這就造成了企業(yè)會計賬簿上有的存貨期末賬面價值是按成本計量，有的則是按可變現(xiàn)凈值計量，使得反映的流動資產(chǎn)總額存在很大的不確定性。

4.會計人員行為所引起的不確定性。企業(yè)的會計人員由于在業(yè)務(wù)能力、技術(shù)水平、理解能力或職業(yè)道德等方面的不同，也許會有對于同一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)做出了不同的會計處理，從而產(chǎn)生不同的結(jié)果。例如，謹(jǐn)慎性要求需要會計人員人為地判斷計提壞賬準(zhǔn)備的比例，這就會因人而易，在具體操作時產(chǎn)生認(rèn)識差異，估計出不同的計提比例，從而導(dǎo)致會計處理上的不確定性。當(dāng)然這里既可能是會計人員技術(shù)方面的原因，也可能存在管理當(dāng)局施加的壓力，更有可能存在會計人員的舞弊、合理差錯等問題。

二、會計不確定性對會計確認(rèn)的影響

1.對會計計量屬性歷史成本的影響

會計的歷史成本是指企業(yè)在取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。在歷史成本計量下，企業(yè)的資產(chǎn)按照其購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量。

歷史成本作為現(xiàn)代會計計量屬性的基礎(chǔ)，盡管具有真實性和可靠性的特點，但其與時間的相關(guān)性較差。因為并不是所有要在當(dāng)期確認(rèn)的費用或損失都可以按歷史成本計量的，因為對于相當(dāng)一部分不確定性的經(jīng)濟業(yè)務(wù)來說，由于其尚未完成（如銷售產(chǎn)品的“三包”費用、企業(yè)的未決訴訟等）或尚未實際發(fā)生（如存貨跌價損失、信用減值損失等），這些事項沒有歷史成本可言。因此，在某些特殊情況下，如果選用歷史成本難以滿足會計信息的質(zhì)量要求，不利于會計信息使用者做出正確的決策時，就應(yīng)當(dāng)采用其他計量屬性以保證會計信息的準(zhǔn)確性。

2.對會計基本假設(shè)貨幣計量的影響

貨幣計量是會計基本假設(shè)之一。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，會計確認(rèn)、計量和報告選擇貨幣作為計量單位。即對于會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動，會計人員必須運用貨幣計量來核算，并在會計報表中以貨幣計量集中反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。然而有些不確定性的會計事項是很難在當(dāng)期就能以貨幣進行計量的，例如尚未發(fā)生的信用減值損失或可能發(fā)生的未決訴訟等，都很難在資產(chǎn)負(fù)債表日進行準(zhǔn)確地計量，只能本著謹(jǐn)慎性要求去估計計提，其貨幣計量的結(jié)果就存在很大的不確定性。另外，因現(xiàn)有知識水平的限制，還有些不確定性經(jīng)濟事項不能及時給予充分認(rèn)識，無法對其進行準(zhǔn)確的貨幣計量，如或有事項、承諾、擔(dān)保等。對于這些不確定性的經(jīng)濟事項，會計人員只能借助于文字圖表等非貨幣的手段進行表外披露、補充反映，以便盡可能準(zhǔn)確全面地向信息使用者提供企業(yè)真實的財務(wù)狀況。

盡管以貨幣計量的財務(wù)報表是財務(wù)報告的核心內(nèi)容，但為了讓信息使用者更全面真實地了解企業(yè)，企業(yè)的財務(wù)報告還應(yīng)當(dāng)提供其他相關(guān)信息，例如可以在財務(wù)報告中披露本企業(yè)在會計期間承擔(dān)了哪些社會責(zé)任、對社區(qū)做了什么貢獻、可持續(xù)發(fā)展的能力等，與使用者要做出決策相關(guān)的各種信息。盡管這些屬于非財務(wù)信息，因不能以貨幣計量而無法包括在財務(wù)報表中，但是如果有有關(guān)法規(guī)規(guī)定或者是外部信息使用者的需求，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況在財務(wù)報告中予以披露，當(dāng)然對于有利于企業(yè)商譽的也可以自愿在財務(wù)報告中披露相關(guān)信息。

3.對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的影響

持續(xù)經(jīng)營是指在可以預(yù)見的將來，企業(yè)將會按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)也不會大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。也就是說，企業(yè)能夠持續(xù)、正常地進行生產(chǎn)經(jīng)營活動是會計確認(rèn)、計量和報告的前提條件。因為企業(yè)是否能持續(xù)經(jīng)營下去，在會計原則、會計方法的選擇上是有很大差別的。例如，只有假定某企業(yè)能夠按照當(dāng)前的經(jīng)營規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，該企業(yè)才能按照既定的用途去使用資產(chǎn)，讓其給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益; 才能正常開展業(yè)務(wù)，按照既定的合約條件清償債務(wù);會計人員才可以在此基礎(chǔ)上選擇適用的會計政策、會計原則和會計核算方法進行會計核算。一般情況下，所有企業(yè)都是假設(shè)其能夠無限期地經(jīng)營下去的，只有當(dāng)某企業(yè)有充分證據(jù)證明其已不能無限地持續(xù)經(jīng)營了才能進入破產(chǎn)清算程序。

而在當(dāng)下，由于市場競爭的不斷加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的加大，許多企業(yè)嚴(yán)重虧損甚至一夜間破產(chǎn)倒閉。出現(xiàn)這種情況就是因為受到諸多不確定性因素的影響，而那些極度的不確定性因素已經(jīng)存在但尚未發(fā)生前，會計人員一般只能假設(shè)企業(yè)能夠持續(xù)經(jīng)營下去，以此對會計信息進行確認(rèn)和處理。例如：仍然根據(jù)歷史成本對固定資產(chǎn)進行記錄，仍將固定資產(chǎn)成本分?jǐn)偟礁鱾€會計期間。當(dāng)某些極具影響的不確定性的負(fù)面因素突然呈現(xiàn)時，企業(yè)就會因資金無法周轉(zhuǎn)而大規(guī)模削減業(yè)務(wù)或因資不抵債，陷入面臨破產(chǎn)的境地。這就說明，由于會計不確定性的存在和產(chǎn)生，我們對于企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是不符合事實的。可見，會計不確定性對會計確認(rèn)的影響毋庸置疑。

三、必須重視對會計不確定性的研究

企業(yè)對一些風(fēng)險大的高度不確定性經(jīng)濟事項進行會計處理，不能完全站在持續(xù)經(jīng)營的角度，還應(yīng)從謹(jǐn)慎性要求和可靠性要求入手。在報表外作充分說明，盡可能地披露某些重大的不確定性事項對企業(yè)當(dāng)期財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的估計、現(xiàn)金流出的金額、發(fā)生的時間以及補償?shù)目赡苄缘取７駝t就不能客觀反映企業(yè)的財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量和經(jīng)營成果，會誤導(dǎo)財務(wù)報告使用者的經(jīng)濟決策。

會計不確定性引起的信息不對稱，容易使信息使用者缺乏判斷的依據(jù)，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營失敗或投資失利，從而造成經(jīng)濟損失。因此，如何能夠避免和克服會計的不確定性，提供更多準(zhǔn)確的會計信息以評估企業(yè)未來的現(xiàn)金流量和經(jīng)營成果的不確定性，是當(dāng)前會計界必須要引起重視和加強研究的問題。對會計不確定性進行研究，其最終目標(biāo)就是確認(rèn)與計量企業(yè)經(jīng)營中的各種未確定事項，為會計信息使用者提供更全面、可靠的信息。

隨著現(xiàn)代互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展，未來企業(yè)經(jīng)營中的公開信息將越來越多，社會對企業(yè)的各種評價指標(biāo)將更客觀，更趨于標(biāo)準(zhǔn)化，同時會計法規(guī)也更為完善，此類相關(guān)信息的充分披露，對確認(rèn)不確定性會計事項提供有力的依據(jù)。我們有理由相信，順應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的潮流，遵循會計科學(xué)發(fā)展的規(guī)律，克服各種會計的不確定性得到的準(zhǔn)確的會計信息，不僅有利于促進會計信息的合理利用和資源的優(yōu)化配置，更能為會計信息使用者提供準(zhǔn)確和強有力的依據(jù)，從而保證企業(yè)增強盈利和可持續(xù)發(fā)展。

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作者簡介：第一作者駱奎丞（1998—），男，廣東清遠人，廣州工商學(xué)院2018級會計學(xué)B8班學(xué)生，研究方向：財務(wù)會計。第二作者李凌秋（1957—），女，廣西南寧人，廣州工商學(xué)院會計系副教授，研究方向：財務(wù)會計。