會計師事務所合并對審計質量的影響

于泓澤　楊景海

[提要] 高質量的審計是會計師事務所生存的根本，事務所通過合并可以快速的擴大市場占有率，同時還能優勝劣汰，從而提高整體規模效益。但是，合并的過程中并不是都起到有益的作用，有些在合并后反而暴露很多問題。本文對會計師事務所合并與審計質量關系問題進行研究，在會計事務所合并與審計質量相關理論基礎上，深入分析會計事務所合并對審計質量的影響，并提出相應的對策建議。

關鍵詞：會計師事務所;合并;審計質量;影響

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

收錄日期：2019年10月28日

一、基本理論概述

（一）規?；碚?。當會計師事務所規模變大以后，事務所對專業勝任的素質更加關注，審計質量的提升也就更加注重。有的業務質量的提升，完全靠的是專業人員，離不開他們的很高素質以及很強的業務能力，事務所也是這樣。當事務所在規模上變得越來越大的時候，一些能力強的審計員工就會被吸引過來，事務所規模越大優勢越多，有雄厚的資本和充足的社會資源，加上有足夠多的從業人員，因此有實力和水平獨立舉辦專業知識的講解和學習，對工作人員進行定期的提升。

同時，隨著現在大量行業的進步發展，越來越多的大型客戶開始尋找事務所合作，而更大的事務所便是其合作的標準之一。這也是事務所愿意接受的客戶，例如國際的、大型的企業，還有部分外資企業。通常情況下，那些大的企業業務不但數量多，而且很復雜，給審計工作增加不小的困難，所以在事務所的選擇上，大客戶在意更多的是事務所的人員，看他們有沒有專業勝任能力，有沒有形成健全的內部培訓制度，有沒有開發出關于審計方面的一些高端軟件，等等。大客戶對事務所的這些要求，能夠輕而易舉做得到的也一定是規模大的事務所。

（二）“深口袋”理論。這個理論的基礎是委托代理理論，主要的含義是將事務所的管理權利進行劃分。事務所出現不同的管理職能，同時可以通過合作和對比提升各自報表的真實性，把委托雙方客觀存在的不對稱風險降低到最低，事務所要在公允性以及合法性上，對報表加以保證。事務所要承擔審計可能帶來的一些風險，如果因相關業務造成事務所的損失或者違法，都會是企業和代理做賬公司共同的承擔責任。正因為這樣，“深口袋”理論認為，因為財務報表存在程度不同的風險，為了達到不承擔很多風險的目的，被審計單位就想到拿出審計費用，把審計任務交給事務所完成。如果被審計單位有錯報的報表，而事務所又沒有發現到，這種風險就是由事務所承擔，審計出現了問題，把責任全部推給事務所，事務所就是分擔損失的“深口袋”。

（三）聲譽理論。從20世紀80年代開始，外國學者De Angelo就對相關的會計責任公司進行理論論述。所謂聲譽，就是名譽和企業文化，對于事務所來說，只有擁有相應的能力和文化，才會有更多的企業和公司找到事務所，將自身的財務業務交付其進行代理。當然這種事務所的能力和文化不是短時間就能做到，需要長久的用心經營。所以對于事務所來說，聯合經營的事務所如果在長期的經營中出現失誤和錯誤，就會造成更大范圍的影響。所以更多的事務所開始通過自身的不懈努力來建立起良好的文化，事務所往往會保證高要求的審計質量。

二、審計質量及其衡量標準

（一）審計質量概念界定。審計質量是審計工作水平的高低程度。它包含了兩個方面的內容：一是審計結果的質量;二是審計工作的質量。審計工作質量是基礎，審計結果質量是審計工作質量的集中表現和最終反映。

關于審計質量的理論，可以說是仁者見仁，智者見智。在諸多理論中，最為學者們所接受的便是20世紀80年代De Angelo學者提出的理論。他也是最早的事務所經營文化提出者，在他的論述中寫到：相關的事務所在為企業進行代賬和財務的相關工作之后，需要及時的對企業的財務問題做出分析和判斷，找到其中的問題并予以解決。通過該名學者的論述，可以看出，事務所的審計能力便是其對公司財務問題點的發現并解決的能力。

（二）影響審計質量的因素

1、審計主體。事務所的工作進行都是由相應的工作人員進行，也就是審計員工，他們是直接建立事務所外在形象的基礎，通過他們的細致工作，可以很好的在業內樹立相應的事務所文化。當然這就要求每一個事務所工作人員都需要具有足夠的專業知識和良好的道德基礎。

2、審計客體。審計客體就是被審計單位。相對于審計主體來說，審計客體掌握著豐富的信息，審計主體相對于審計客體是信息不對稱的。由于審計客體的利己性客觀存在，當審計主體對審計客體實施審計行為時，審計客體有可能采用一種消極的態度對待，或是提供虛假審計信息，或是銷毀證據，或是遮短揚長，由于審計客體對審計主體的不支持，本身提供給審計主體的原始審計信息就是不全面的，甚至是虛假的，這就給審計主體搜集審計證據帶來了許多困難，人為的增加了審計信息的風險性。

3、審計環境。一是眾多的客戶群體對事務所工作數據的有效需求。客戶在尋找事務所進行財務代理的同時，便需要事務所提供最優質最縝密的服務。這也就是客戶對事務所的基礎要求，在這種要求的帶動下，事務所之間的競爭也變成了財務能力和效率的競爭。二是相關事務所的監管部門對其有效的管理。只有行業有足夠管理和監督，事務所的工作才能保證有效的進行，減少失誤的出現。三是法律機制。事務所為了其更好的長久經營，便會不斷追求更好的財務服務，所以有足夠的監管和約束，也是事務所能擁有較好服務效果的原因之一。

（三）審計質量衡量的標準。一是非標審計意見比例。非標準審計意見是指事務所出示了除標準審計意見之外的意見，它的表現形式基本有四種，這四種方法說的主要是事務所需要完整科學的表述自身對目標企業的財務報告。二是充分管理的制度。國際上的學者普遍認為：所有的事務所管理都需要更加充分、更加完整的制度進行約束管理，也就是要過度監管，而不能少監管。三是報表的時間推移性。這點說的是所有的事務所正對目標企業的報表提出都是在一定的時間之后被總結和提出，也就是每年的年尾將相關數據進行上報，在這其中會不斷的進行完善和數據的優化，確保報表的科學程度。

三、會計師事務所合并對審計質量的影響

（一）合并對專業勝任能力的影響。在相關的事務所聯合經營之后，隨著財務工作能力的增加，會有更多的大型公司成為事務所的客戶。對于事務所來說，想長久的穩定客戶之間的關系，就需要建立起很好的事務所經營文化，這就要求事務所對員工進行不斷的優化和提升，通過員工能力水平的提高帶來事務所水平的提高。隨著聯合經營的事務所規模增加，更多的業務和更多的客戶以及員工進入到事務所之中，在行業中獲得無可比擬的競爭優勢，從而有更多的客戶選擇該事務所。

隨著更多的業務進入事務所審計，所有的審計人員都會在眾多的業務進行過程中不斷提升自己的工作能力，且聯合經營之后的事務所會擁有各方面優秀的人才，所有的人員之間可以很好的互相幫助和學習，不斷增加事務所業務處理能力。

（二）合并對獨立性的影響。一是經濟利益角度。隨著事務所聯合經營的進行，更多的客戶和條件基礎加入到新的聯合事務所中，所以事務所會有源源不斷的客源，也不會受某些客戶的威脅而降低審計標準。因此從事務所的長久盈利來考慮，事務所需要做到其所經營項目的特殊性，即行業中的特殊性，為客戶提供獨一無二的服務。二是法律制度的基礎。當事務所面臨法律訴訟時，法院會讓事務所承擔訴訟費用，因為法院認為這樣可以更好地樹立行業的發展文化，企業當因自身的失誤而帶來損失之后，就會很大程度的減少其收益數值，所以賠償多少與資產多少是成正比的，資產多賠償就多，反之亦然。而事務所為合伙制的，如果它的財產數量實現不了賠償時，被審計客戶還可以把賠償的一方指向合伙人，這對事務所來說，賠償責任變得更重了，所以大規模事務所要把審計質量提高上去，就要保持獨立性。

（三）合并對審計質量的其他影響。一是合并會使管理難度加大。事務所合并后規模擴大，審計任務加重，承攬更多種業務，增加了事務所的壓力。事務所如果權責不清，內部管理混亂，它監控審計質量的力度就會小很多，引起審計質量較低。二是聯合之后的事務所所擁有的客戶量和工作量會逐漸上升，事務所需要合理的分工聯合后帶來的大量業務項目。只有當事務所做到科學的規劃，才能針對其主要項目進行更專業的能力提升。當然所有的工作分工都不是短時間能夠完成的，其中也會出現很多問題，工作更加繁重就是其中問題之一。三是合并可能讓行業監管放松。事務所合并后的規模、地位和聲譽越來越高，在審計之路上，會得到財務報表使用者的更加信任，也會減少政府和行業協會的質疑。面對來自各方的贊揚聲，事務所可能會飄飄然，對審計監控有所放松，這也會導致審計質量降低。

四、相關對策建議

（一）合并前事務所需做好相關的準備事項

1、認清自身現狀，同時對外部環境要進行深入的分析。做好分析之后再決定合并的相關事項;如果分析之后確定可以合并，就要開始準備合并的一系列準備事項。一旦事務所具備合并的條件，就要及時商討制定出詳細的合并方案和未來發展目標。只有做好了這些，才可以防止在合并的時候遇到棘手問題而造成混亂，同時還可以為合并中和合并后的工作開展做最好的指導，防止審計質量出現問題，確保整合工作快速順利進行。

2、對合并目標仔細研究，認真選擇合并對象。合并的時候需要考慮的事項很多，比如說合并對象就是很關鍵的一塊，只有選擇對了合并對象，才可以降低合并可能出現的各種風險，而且還可以保證合并后快速融合，因此選擇合并對象是相當重要的。在選擇合并對象的時候，需要先制定好相應的目標和規劃，根據目標進行合理的選擇。而且對于合并對象的人員分配、管理經營、內部結構、企業文化、綜合發展情況以及內外部威脅等都要深入了解，然后給出最合理的合并計劃和發展目標。

（二）事務所在合并中需要做好整合工作

1、整合雙方的戰略資源。戰略資源的整合一般有三大要點，除了要對目標明確之外，還要制定好相關的戰略規劃并付諸實踐。當然在合并之前，一般事務所都明確好了目標，而且還做好了戰略規劃，因此怎樣實施就是這個環節的關鍵所在。首先，事務所要綜合實際情況組建戰略整合機構，機構人員從管理層、員工中挑選，需要具備更深的戰略意識和見解，這樣更有助于戰略資源的整合和實踐。其次，在開展整合的時候，對于整合的新戰略規劃要做好宣傳，可以通過廣播、培訓或者講座等諸多方式進行，讓雙方員工提前認識并熟悉新戰略，這對整合的開展會帶來極大幫助。最后，還要注意信息傳遞系統的建設。這樣可以將相關規劃和指示快速的傳遞給部門員工，保證高效執行，而且員工也可以在最短時間內將遇到的問題進行反饋，管理層可以及時的解決，確保整合的高效進行。

2、整合企業的管理制度。在事務所合并之后，人員數量必定會大幅度增加，而且相關機構也會增加，這樣很容易出現管理混亂的情況，對最終的審計質量會帶來直接的影響。因此，合并后首先就要對管理機構進行監督和整合，對相應的管理制度要第一時間下發，保證管理上不出亂子，確保審計工作的正常進行。在整合管理制度的時候，在質量上要嚴格把關，做好相應的監督工作，這樣審計工作才可以順利的開展。在管理員工薪酬的時候，要注意制定有效的激勵措施，薪酬制度采用公平公開化，讓員工都可以積極參與，激發員工的工作熱情和潛質，讓員工為企業帶來最大貢獻的同時，可以拿到自己應得的薪酬待遇。

（三）合并后事務所要保持正常工作。首先需要對審計人員進行各方面的培訓。用戶審計的直接參與和執行者就是審計人員，他們工作的好壞直接關系著最終的審計質量，因此事務所在完成整合之后，需要加大力度對審計人員進行各種培訓，尤其是基礎知識和法律法規，這樣審計人員才可以更好的勝任工作。在合并后，雙方審計人員的經驗、資質、專業以及工作時間可能都不一樣，因此在工作的時候要及時溝通，向有經驗的設計人員取經，提升自己的專業能力。同時，事務所還要注意對審計人員進行監督，使其保持足夠的獨立性，對此還要做好獎罰等制度的制定，這樣才可以確保審計最佳的效率。其次，事務所還要加強風控管理，完善相關的制度政策。在合并之后，事務所的審核工作可能會變得更加繁雜，再加上其他環節出亂，很容易導致審計質量的下降。為此要注意加強內控的管理，確保事務所足夠的市場競爭力，不斷提升審計的質量和效率，這樣才可以做大并做強。

主要參考文獻：

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