風險導向內部審計應用研究

卞悅如

（南京審計大學，江蘇 南京211815）

一、背景

隨著市場經濟的蓬勃發展， 企業的內部審計部門進行風險導向內部審計在企業革新發展的重要時期幫助企業防范風險，發揮著重大的作用。 當前，國內外也相繼出現企業將審計師訴諸于法律的事件， 這也從側面印證社會公眾對審計風險的可接受水平和審計行業當前的發展水平之間存在著矛盾。 當代風險導向內部審計工作的開展不僅重視對企業內部控制環境的評估分析以及對會計資料的審計，還強調對于企業內部風險管理機制運行的有效性、 可行性以及企業治理結構完善程度的重視。相較于傳統的內部審計模式，風險導向審計對企業的評估分析會更為透徹，所做出的風險管理建議也更具針對性和適行性，應當廣泛運用。

目前， 很多企業都已經認識到了風險導向內部審計的運用對于企業管理的重要程度， 但大多僅局限于使用單一風險評估方法來識別和評估部分風險要素對企業運營的影響，而不是針對企業需要考慮的一切風險要素進行風險導向內部審計。此外，若企業需要權衡的項目較多時，部分審計內容的評估分析可能難以量化， 會直接造成在選擇審計項目時不能準確定位，從而影響審計的效率效果。

二、風險導向內部審計的內涵

內部審計本身的目的在于改善企業的運營環境。 風險導向內部審計作為內部審計的新模式，是企業的一種戰略措施，對企業的發展成長會產生重要的影響。 企業若是想要提高市場競爭力，就應當重視內部風險的控制和應對，也就強調了風險導向內部審計的重要性。

風險導向內部審計，指的是在實施內部審計時更多地著眼于可能會影響到企業戰略目標實現的事件上， 然后以此為著眼點展開具體的審計工作。這些可能會影響企業戰略目標實現的事件包括企業運營中可能存在的經營風險、市場風險、生產運行風險、財務風險等一系列未知因素。 首先通過風險評估分析，有針對性和有計劃地進行內部審計工作，方可根據審計結果為企業風險管理和應對提供有效可行的建議，促進企業可持續健康發展。 風險導向內部審計作為一種具有戰略措施性質的內部審計新模式，在審計過程中，審計人員通過對企業經營環境的整體把握和企業所面臨的風險的評估分析，從企業整體戰略的角度為企業的全面發展提出建議。

三、風險導向內部審計的實施程序

（一）審計準備階段

審計準備階段，審計人員必須準確評估和全面分析企業內部可能存在的風險，明確審計活動的目標。 同時，審計人員也要對企業的內部經營環境進行系統的調查和評估。 審計人員需要對企業所處行業的整體情況、所處的法律環境、企業的經營情況以及宏觀經濟環境等因素進行重點評估。 在風險導向內部審計中， 審計人員將風險點作為審計重點，使得在進行關注的對象的選擇上更具有針對性和代表性。 審計人員在對企業的風險問題進行評估分析后，識別分析企業存在的風險問題并依據重要程度進行排序，然后確定審計對象并對審計對象的主次關系進行確認。 在進行審前調查工作上，審計人員應當側重風險評估，針對企業內部存在的風險問題開展控制測試，據以判斷企業可能存在的重大錯報風險。

（二）審計實施階段

審計實施階段，審計人員需要根據審前調查的總體情況確定風險水平并編制審計實施方案，將準備階段識別出的風險較高的項目作為審計重點，按照主次順序開展審計程序，從而提高工作效率。 審計工作的具體開展應當以實現審計計劃為目標，根據審計實施方案對審計內容實施具體的審計程序，獲取審計證據。 在審計實施階段所進行的審計程序主要指的是對審計實施方案確定的審計內容實施實質性程序，在獲取審計證據后對審計過程中發現的風險問題進行總結，進行審計工作底稿的編制工作并就其中內容與被審計單位溝通核實。 審計人員在實施審計程序時應當嚴格遵照審計實施方案確定的重點內容和實施方法開展。 若在此期間發生變化，也應當根據實際狀況變化及時進行調整，根據其重要程度考慮是否需要對審計內容追加實施審計程序，以降低審計風險。

（三）審計報告階段

審計報告階段，是開展具體審計項目的最后階段。 審計人員開展具體審計程序后，總結在此過程中發現的問題并提出有針對性的、合理的管理風險建議，出具審計報告，同時還要進行后續跟蹤審計。后續跟蹤審計的主要意義在于確保針對企業的審計整改建議得到有效落實，企業內部存在的風險以及其他內部控制缺陷得到有效處理。

四、應用風險導向內部審計存在的問題

由于風險導向內部審計的發展歷史不長， 當前仍然在發展完善階段。因而對于風險導向內部審計的發展仍存在許多制約因素，也會對審計的質量產生不利影響，甚至出現企業的風險評估與實際情況存在重大偏差的情況，導致該項審計工作無實際意義。

（一）內部控制系統薄弱

目前，盡管大部分企業都建立了自己的內部控制體系，但部分企業仍對內部控制體系的關注程度不夠。 企業內部控制體系的建設對其經營發展影響巨大，若系統不完善將會出現很多管理問題，例如會計信息失真，人為編造篡改會計信息；費用支出范圍不明確，潛在虧損增加；經營不當與失敗等。 無有效健全的制約機制會導致內部管理混亂，經濟利益下降，阻礙企業的發展。 風險導向內部審計是根據企業自身情況有針對性地制定審計計劃，很大程度上取決于企業風險管理水平以及內部控制系統的健全性和有效性程度。

（二）審計人員職業素質參差不齊

風險導向內部審計的有效開展離不開內部審計人員的專業知識水平、多年的經驗累積以及較強的風險管理意識，需要對企業所處的行業的總體情況以及企業自身業務運作有充分了解。 當前，我國企業的部分內部審計人員專業素養仍存在不足，知識結構仍然以財務財會類專業為主，很難全面有效地對企業以及企業所屬的行業經營情況進行把握，對所面臨的風險定位不精確，也就無法對企業的風險控制過程有全面準確地評估分析，因而所做出的管理意見的針對性和適行性也相對較弱。

（三）開展風險導向內部審計缺乏相關制度支持

當前，我國的風險導向內部審計仍然處在起步和探索階段，尚且缺乏相關的法律法規方面的制度支撐以及成熟的理論支持，同時也缺乏風險導向內部審計方面的規章制度要求，對于風險導向內部審計的應用缺乏具體準則規范和操作指南，因而在一定程度上制約了其發展。

五、風險導向內部控制審計在銀行界的具體運用

為了解決風險內控審計中存在的問題，本文以銀行界為例，探討具體應用。 從實踐來看，隨著政府監管的加強以及銀行業的市場競爭環境的加劇，各家銀行在經營管理過程中必須重視并加強對風險的有效控制。 這就要求銀行將審計工作的重點放在銀行高風險的產品和業務中，運用合理有效手段開展風險識別、評估和應對工作。

（一）準確評估和全面分析風險，確定審計重點

在實施具體審計程序前，內部審計人員首先應當做好對該銀行的經營管理情況和行業運營環境的總體分析。 主要可以通過三個層面對該銀行的重大錯報風險進行評估分析。 第一個層面，是要充分了解銀行的發展情況， 若該銀行的發展預期不高，則其風險水平會較高。 第二個層面，是要考慮該銀行相關監管部門的監管力度，若監管部門的監管水平較為嚴格，則評估水平也會較高。 第三個層面，是分析該銀行內部控制體系的建設與具體實施情況，分析是否能與該銀行的具體經營目標和經營業務相匹配，若內部控制體系不健全，則風險水平也會較高。

（二）根據審計重點，實施審計程序

銀行內部審計人員依照評估分析的審計重點，實施具體的審計程序:

1.編制審計計劃。根據評估分析的審計重點，內部審計人員需要編制恰當可行的審計計劃。 同時還要對審計重點進行深入剖析，判斷是否存在內部控制體系未涉及到的風險點，并據此制定必要的實質性程序。

2.進行審計抽樣。 內部審計人員根據該銀行的具體經營業務特點以及風險水平確定如何開展審計抽樣。 若評估分析的風險程度較高或者該業務屬于創新型業務則應當根據具體情況適當提高抽樣數量， 必要時還需要后續開展全面的實質性程序。若需要評估分析的業務屬于傳統業務如貸款業務等，由于發展歷史較長且一般而言其經濟規模也相對較大，應當進行穿行測試。

3.分析審計抽樣結果。 內部審計人員應當運用自身的專業能力對審計抽樣所獲取的結果進行評估分析。 若出現與預期判斷存在較大差距的情況，應當采取其他方式進行再次抽樣。 在對抽樣風險進行排查后，若仍然存在不確定事項，應當開展進一步審計程序。

4.與被審計單位進行溝通。審計過程中，在對審計內容進行風險評估分析后，根據發現的風險問題作出初步判斷時，內部審計人員應該與相關人員進行溝通核實。 在溝通的過程中，審計人員應當堅持謹慎性的原則，以確保審計結果的切實有效。

（三）編制審計報告，進行后續跟蹤審計

在開展了具體審計程序后，審計人員應當對此次審計是否依據規范對該銀行的內部控制體系及具體業務開展了充分的審計工作，是否存在遺漏項目，是否執行了足夠多的程序保證結論真實有效。

審計人員總結發現的風險問題并提出相關管理建議，出具審計報告。 為了確保針對該銀行作出的管理建議得到合理有效落實，銀行的風險以及其他內部控制缺陷得到有效的處理，內部審計人員還需要持續關注針對審計建議作出的整改情況。 若在后續的跟蹤審計過程中，發現風險問題未得到有效處理，應當將其作為后續跟蹤審計的重點內容。

六、企業實施風險導向內部審計的對策研究

從上述在銀行界的成功運用，我們可以進一步探討風險內部審計在所有企業中的應用對策，以證明應用的普遍性。

（一）積極推動風險導向內部審計模式的普遍運用

風險導向內部審計更為適用于當前復雜的經濟環境。IIA’s Austin Chapter 的一項調查表示：至少三分之一的審計單位在風險導向審計應用上不成功， 其中一個重要的原因在于沒有抓住風險的本質。 由此可見，對于企業的發展和經營而言，風險評估和風險應對十分重要。 企業在日常運營過程中總面臨著大量的風險問題，風險導向內部審計則能有效幫助企業評估各類風險對企業可能造成的影響。因此要確定審計內容，制定審計計劃，對審計內容開展具體的實質性程序等措施，總結審計過程中發現的問題，提出相關管理風險的建議，進行后續跟蹤審計，從而使得企業能持續發展壯大。

（二）提高內部審計人員的素質

在風險導向內部審計中，需要審計人員不能局限于掌握財務上的專業知識，還要了解行業運營和市場競爭情況，同時還要對企業內部的生產經營活動有一定的了解。 審計人員要具有客觀公正、廉潔的態度以及敏銳的洞察力、判斷力等。 這就要求企業要重視對審計人員的培養和后續教育，通過不斷的學習和教育，全面提高內部審計人員的知識素養以及職業道德水平。 在復雜的經濟環境下，復合型人才的培養至關重要。 一方面可通過在日常的審計工作中不斷學習積累企業的業務運營流程以及所處行業整體發展狀況， 另一方面可通過教育培訓，不斷加強內部審計人員的素質。

（三）建立完備健全的法律規范體系

我國的風險導向內部審計發展歷史并不長，因而相關的制度體系還不完善， 相關制度規范的建立完善對于內部審計新模式的發展具有較大的促進作用。 因而建立完備健全的制度體系對于推動風險導向內部審計模式的普遍運用具有積極作用。 有關部門應當重視風險導向內部審計制度的出臺， 改善新模式下的法律環境，為其發展提供必要的法律環境。