關于高速公路養(yǎng)護責任撥備會計政策及納稅影響的研究

陳偉華

關鍵詞：高速公路養(yǎng)護? 公路養(yǎng)護責任撥備? 納稅

一、公路養(yǎng)護責任撥備計提的業(yè)務依據(jù)

根據(jù)交通運輸部2016年發(fā)布的《“十三五”公路養(yǎng)護管理發(fā)展綱要》（以下簡稱《綱要》）指出“加強公路養(yǎng)護管理工作對保持公路基礎設施良好技術狀況，保障路網整體效能發(fā)揮，服務經濟社會發(fā)展和人民群眾安全便捷出行等具有十分重要的意義。”因此高速公路的管理、運營、維護是高速公路企業(yè)的重要任務之一，是企業(yè)服務水平的重要保證。《綱要》同時規(guī)定，高速公路企業(yè)必須保持良好路況，“高速公路總體技術狀況（MQI）大于92，MQI優(yōu)等路率達到90%以上;平均路面使用性能指數(shù)（PQI）大于92”，各項指標評定的標準是《公路技術狀況評定標準》（JTG 5210—2018）。

為保持良好路況達到《綱要》規(guī)定的性能指標，高速公路資產必須進行科學養(yǎng)護。高速公路養(yǎng)護按施工規(guī)模大小以及技術程度等分為小修、中修、大修、改建四類。高速公路資產的大修間隔期一般是10-15年，一次支出金額較大，因此對于高速公路企業(yè)來說如何進行賬務處理就非常重要。

周民在《關于公路資產會計核算有關問題的思考》（2009）一文中指出，各高速公路上市公司對公路資產后續(xù)支出中的大修支出有三種處理方式：一是作為預計負債處理，分攤計入當期成本費用，其處理方式是每一個會計年度按照經營期間大修施工方案預期發(fā)生的支出和設定的貼現(xiàn)率確定“預計負債—公路養(yǎng)護責任撥備”。這種方式體現(xiàn)了謹慎性原則，避免出現(xiàn)企業(yè)在公路大修實施年度出現(xiàn)大額費用支出的情況;二是依據(jù)固定資產準則中有關后續(xù)支出的相關規(guī)定，將大修支出計入相關公路資產的成本，這種方式會造成第一個大修實施前企業(yè)未真實反映可能發(fā)生的成本，導致利潤偏高，而最后一次大修由于剩余折舊期較短導致加快折舊，無法真實反映損益情況;三是大修支出一次性計入當期費用，由于公路資產的大修支出金額很大，在大修發(fā)生的年度可能會形成巨額虧損，從而造成企業(yè)經營業(yè)績的大幅波動，不符合會計核算的謹慎性原則。因此，計提并確認公路養(yǎng)護責任撥備的預計負債的是目前企業(yè)處理大修支出最佳的選擇。

二、公路養(yǎng)護責任撥備計提的會計準則依據(jù)

《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的第四條規(guī)定，“與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的，應當確認為預計負債：（1）該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務;（2）履行該義務很可能導致經濟利益流出企業(yè);（3）該義務的金額能夠可靠地計量。”這里的“很可能”指發(fā)生的可能性為“大于50%，但小于或等于95%”。

高速公路企業(yè)必須遵守《綱要》的規(guī)定，路面狀況達到《公路技術狀況評定標準》所規(guī)定的優(yōu)秀等級，因公路路況的質量保證而形成了現(xiàn)時義務，履行該義務也即進行大修養(yǎng)護工作，必然會導致經濟利益流出企業(yè)，且大修預計支出的金額能夠依據(jù)路面檢測報告及施工方案等進行可靠計量，符合預計負債的定義，因此可以將此義務確認為預計負債，按依據(jù)路面檢測報告及施工方案等確認的最佳估計數(shù)計提公路養(yǎng)護責任撥備。

三、計提公路養(yǎng)護責任撥備對企業(yè)所得稅的影響

根據(jù)會計準則規(guī)定，企業(yè)應當在資產負債表日對預計負債的賬面價值，即公路養(yǎng)護責任撥備的賬面價值進行復核，當有確鑿證據(jù)表明公路養(yǎng)護責任撥備的賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù)的，應根據(jù)最新的路面檢測報告及施工方案等相應調整，同時按調整數(shù)調增或沖減當期成本費用。根據(jù)企業(yè)所得稅的相關法律規(guī)定，與預計負債相關的成本費用在實際發(fā)生時才允許稅前扣除，當期計提的公路責任養(yǎng)護撥備在計算當期應納稅所得額時應進行納稅調整，第二年如果確認計提公路養(yǎng)護責任撥備的養(yǎng)護業(yè)務實際發(fā)生了，則可以按企業(yè)會計準則的規(guī)定按當期實際發(fā)生額沖減預計負債余額，并調減相應的應納稅所得額。各企業(yè)在進行企業(yè)所得稅計算時，應注意調整本項預計負債，并確認及調整遞延所得稅資產項目。

四、結束語

高速公路企業(yè)依據(jù)公路質量狀況的保證義務計提公路養(yǎng)護責任撥備，雖然使當期成本費用增加，利潤減少，但是將高速公路大修的費用分攤至實際損耗的每一會計年度，避免實際大修年度一次性列入成本費用導致大幅降低大修期利潤，因此公路養(yǎng)護責任撥備的計提可以有效的平滑企業(yè)業(yè)績的波動，這一會計政策體現(xiàn)了會計核算謹慎性原則和權責發(fā)生制原則，并同時使公路的養(yǎng)護管理更加科學合理。

參考文獻

[1]周民.關于公路資產會計核算有關問題的思考，2009.