稅務(wù)籌劃研究綜述

張 瑜

(延安大學(xué) 陜西 延安 716000)

一、引言

依據(jù)稅法進(jìn)行納稅是我國每一個(gè)公民都應(yīng)當(dāng)盡的義務(wù)。稅務(wù)籌劃能夠直接減少稅金，增加企業(yè)的可流動(dòng)資金，從而能夠使企業(yè)在市場中擁有更多的主動(dòng)權(quán)。所以，稅務(wù)籌劃得到了廣泛關(guān)注。稅務(wù)籌劃是什么、稅務(wù)籌劃應(yīng)該達(dá)到什么樣的目的、稅務(wù)籌劃有哪些具體的方法，這些都需要學(xué)者們來進(jìn)行研究。

二、國外稅務(wù)籌劃研究簡述

伴隨著政府開始征收稅金，人民以及企業(yè)想要降低稅負(fù)的想法也就隨之而來。稅務(wù)籌劃先是在國外發(fā)展起來的，但是它發(fā)展的道路并不是一帆風(fēng)順的。稅務(wù)籌劃一開始并不為人們所接受，經(jīng)歷的曲折的過程才慢慢發(fā)展道路現(xiàn)在的被承認(rèn)。發(fā)展過程經(jīng)歷了兩個(gè)階段。

(一)傳統(tǒng)稅務(wù)籌劃理論階段

稅務(wù)籌劃先是在國外一些發(fā)達(dá)國家中發(fā)展起來的。1935年Tomlin發(fā)表了聲明，指出“無論是誰都有權(quán)利在法律所允許的范圍之內(nèi)安排自己的日常活動(dòng)，即便是為了使自己需要繳納的稅負(fù)減少，雖然說這不是政府和人們所提倡的，但是政府沒有理由認(rèn)為這種行為是不合法的，不應(yīng)該受到指責(zé)。”[1]威斯特敏斯特訴訟一案之后，稅務(wù)籌劃才被國外的法律承認(rèn)，自此，稅務(wù)籌劃理論得到了廣泛而科學(xué)的研究。

早期的稅務(wù)籌劃研究，把著眼點(diǎn)放在考察與稅務(wù)相關(guān)的管理行為上，如Morrison Thomas A.&Buzby Stephen L.(1968)等研究的是稅收如何影響特定的管理決策；Crumbley D.Larry(1973)從行為學(xué)角度研究稅收問題。William&Greene(1936)立足稅務(wù)經(jīng)濟(jì)，從稅務(wù)籌劃的概念辨析開始，比如避稅和逃稅的區(qū)別，對稅務(wù)籌劃的基本理論進(jìn)行了總結(jié)和闡述。Hoffman(1961)系統(tǒng)地闡述了稅務(wù)籌劃的概念，他還認(rèn)為稅務(wù)籌劃應(yīng)該遵守一定的原則，他認(rèn)為合法性是其中最重要的原則。Meigs(1984)認(rèn)為“納稅義務(wù)人在納稅義務(wù)發(fā)生之前，通過一系列的精心策劃，合理安排其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以使其將來承擔(dān)較少的稅負(fù)的行為，為納稅籌劃。”[2]Michael&David(2010)的小冊子建立在Michael(2003)將近九百多也的同名著作的基礎(chǔ)上，運(yùn)用經(jīng)典理論分析了稅務(wù)籌劃所依賴的法律和政策環(huán)境，對稅務(wù)籌劃的基本理論進(jìn)行了系統(tǒng)簡明的論述。

(二)有效稅務(wù)籌劃理論階段

Hodder Leslie et al.(2003)等研究了有限合伙的稅收與表外融資問題、分權(quán)制的形式與所得稅籌劃、公司規(guī)模和有效稅率的關(guān)系等。Jeffrey(2007)提到管理層應(yīng)當(dāng)更加注意稅務(wù)籌劃，因?yàn)楣芾碚邔τ谄髽I(yè)內(nèi)部的發(fā)展更加熟悉，更能了解到企業(yè)對于稅務(wù)籌劃的要求。Xinrong Qiang(2007)等研究了稅收遵從的或有費(fèi)用、關(guān)于有條件或無條件謹(jǐn)慎性的契約、訴訟、規(guī)制與稅收成本的影響等方面。Titman(2011)的財(cái)務(wù)著作，不僅注重財(cái)務(wù)管理原理，更注重實(shí)際應(yīng)用。在闡述財(cái)務(wù)管理的實(shí)際運(yùn)用時(shí)，設(shè)置了稅務(wù)籌劃的情境，剖析了相關(guān)的決策原理。近些年稅務(wù)籌劃的研究議題不論從理論方法還是數(shù)據(jù)支持上，都具有一定的深度。Clarke(2010)闡述了離案稅務(wù)籌劃的理論與方法。Mark McLaughlin(2011)重新審視了企業(yè)稅務(wù)戰(zhàn)略問題，提出了更為系統(tǒng)的闡述。2012年Christopher和Armstrong借助專門的數(shù)據(jù)庫中大量數(shù)據(jù)得出了結(jié)論公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)稅收措施之間存在著必然的聯(lián)系。還有一些具體籌劃的問題。包括資本轉(zhuǎn)移籌劃、投資抵免與資產(chǎn)的最佳稅務(wù)壽命的確定、稅收目的的轉(zhuǎn)移價(jià)格管理。還有像稅收與風(fēng)險(xiǎn)問題以及未來稅率不確定性對儲(chǔ)蓄比率和風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)的影響等其它籌劃理論問題的研究。

三、國內(nèi)稅務(wù)籌劃研究簡述

國內(nèi)對于稅務(wù)籌劃的研究開始的比較晚。19世紀(jì)90年代以后，外商開始進(jìn)入中國市場，帶來了新的發(fā)展，稅務(wù)籌劃便受到了企業(yè)的重視。唐騰翔與唐向兩位學(xué)者一起撰寫的《稅收籌劃》一書中第一次提到了稅務(wù)籌劃。有關(guān)于國內(nèi)學(xué)者對稅務(wù)籌劃的研究，從內(nèi)容來看可以大致分為以下幾個(gè)方面。

(一)稅務(wù)籌劃概念的研究

唐騰翔(1994)提出“稅務(wù)籌劃是在符合國家相關(guān)法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行事先的計(jì)劃，來為企業(yè)降低稅負(fù)，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)利益最大化的目標(biāo)”[3]。蓋地(2005)指出，“在遵守國家的法律法規(guī)的前提下，充分行使國家給與納稅人的權(quán)利，分析企業(yè)中的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，利用一些專門的技術(shù)和方法，幫助企業(yè)降低稅負(fù)，使企業(yè)能夠少繳稅”[4]，他闡述了狹義的稅務(wù)籌劃和廣義的稅務(wù)籌劃這兩個(gè)概念，使得企業(yè)對于稅務(wù)籌劃有了一個(gè)十分清晰的了解。

(二)目標(biāo)的研究

張雅杰(2008)認(rèn)為企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循一定的原則，才能更好的服務(wù)于企業(yè)的長期目標(biāo)。范芳，嚴(yán)群英(2012)指出了稅務(wù)籌劃的實(shí)效性原則，應(yīng)當(dāng)根據(jù)環(huán)境等其他因素的不斷變化來調(diào)整稅務(wù)籌劃所要達(dá)到的目的，確保企業(yè)獲得長久的收益。吳良海(2005)認(rèn)為稅務(wù)籌劃的目標(biāo)應(yīng)該服務(wù)于財(cái)務(wù)管理的總體目標(biāo)，他提出了“實(shí)現(xiàn)可支配預(yù)期收益限制最大化”的稅務(wù)籌劃目標(biāo)。梁文濤(2010)認(rèn)為企業(yè)的目標(biāo)分長期和短期，主要從短期決策的角度來論述，認(rèn)為將實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金流量最大化作為短期目標(biāo)是比較科學(xué)的。

(三)稅務(wù)籌劃成本、風(fēng)險(xiǎn)的研究

針對籌劃成本的研究，蓋地(2005)提出“有效的稅務(wù)籌劃方案需要全面考慮顯性稅收和隱性稅收。只有把隱性稅收考慮在內(nèi)，才能給企業(yè)未來發(fā)展提供保障”。[5]田雷(2011)運(yùn)用成本效益分析方法對稅收籌劃進(jìn)行了分析，先是對稅務(wù)籌劃進(jìn)行了單方面的成本分析和效益分析，然后在此基礎(chǔ)上完成了對稅務(wù)籌劃的綜合的成本—效益分析。

針對稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)的研究，風(fēng)險(xiǎn)可能來自于稅收政策的改變，籌劃人員的職業(yè)素養(yǎng)以及企業(yè)戰(zhàn)略的不斷發(fā)展等多個(gè)方面。胡勝娟(2011)指出財(cái)務(wù)人員職業(yè)素質(zhì)不高，缺乏創(chuàng)新，不能及時(shí)對稅務(wù)環(huán)境的變化做出相應(yīng)的應(yīng)對措施，因此需要提高財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)，進(jìn)而加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

(四)具體稅種稅務(wù)籌劃的研究

“營改增”政策實(shí)行后，增值稅毫無疑問成了企業(yè)最重要的稅種。蓋地(1999)指出，“可以利用增值稅優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃，也可以從增值稅不同納稅人方面進(jìn)行籌劃等方法”。[6]康小齊(2015)認(rèn)為可以從納稅人身份的選擇、勞務(wù)采購對象、兼營還是混合銷售這幾個(gè)方面來進(jìn)行增值稅的籌劃。

所得稅也是企業(yè)重要稅種，因此也有許多學(xué)者研究所得稅的籌劃。張阿芬(2001)認(rèn)為“企業(yè)開展所得稅稅收籌劃工作可以利用籌資投資設(shè)計(jì)方案、生產(chǎn)經(jīng)營的科學(xué)安排”。[7]袁天琪(2019)分析了企業(yè)所得稅籌劃中存在的問題，從存貨計(jì)價(jià)方式的選擇、折舊方式的選擇、貨物的轉(zhuǎn)讓三個(gè)方面的會(huì)計(jì)政策的選擇對企業(yè)的所得稅籌劃進(jìn)行了研究。

四、研究述評

綜上所述，國外對于稅務(wù)籌劃的研究還是比較全面的，無論是從研究的深度還是廣度來說都十分優(yōu)秀，稅務(wù)籌劃得到了較好的發(fā)展。雖然有關(guān)于具體籌劃方案的研究不是很多，但是已有的研究成果仍然值得我國學(xué)者借鑒。我國學(xué)者對于稅務(wù)籌劃的研究相比于國外來說開始較晚，相關(guān)研究也并不是很全面，但是也取得了一些不凡的成績。現(xiàn)在稅務(wù)籌劃依然是我國學(xué)者需要認(rèn)真研究的方面，期待能夠出現(xiàn)一些符合我國國情、具有行業(yè)特色的詳細(xì)的稅務(wù)籌劃方案。