摩洛哥審計體制的改革與借鑒

HANA OUBAIH 方永勝

（安徽工程大學，安徽 蕪湖 241000）

一、摩洛哥審計法院的誕生

（一）君主制時代的審計監管

摩洛哥王國是非洲西北部的一個沿海阿拉伯國家，西瀕大西洋，東部與阿爾及利亞接壤，南部緊鄰西撒哈拉，北部和西班牙、葡萄牙隔海相望，摩洛哥是馬格里布聯盟的核心成員國，經濟實力在非洲位列第五。

公元8 世紀，伊德里斯王朝的建立，成為摩洛哥歷史上第一個阿拉伯人王朝，歷經十多個世紀，摩洛哥一直保持著君主制。作為伊斯蘭世界的成員，摩洛哥用伊斯蘭法令來治理國家。君主制時代，摩洛哥的公共資金管理和控制完全按照伊斯蘭規則來進行。

蘇丹是國家的最高統治者，蘇丹手下有數名WALI 成員，WALI 在阿拉伯語中相當于地方長官或國家內閣大臣，他們協助蘇丹行使管理國家的權力，WALI 中負責審計監管（HISBA）的，相當于財政部長，被蘇丹授予控制摩洛哥國家財政的權力。HISBA是伊斯蘭國家管理控制體系的重要內容，HISBA 這個詞在阿拉伯語中具有不同的含義，通常表示良好的管理和有效的監督。從事HISBA 的人被稱為MUHTASSIB，阿拉伯語是審核員的意思，他們扮演著“市場的監管者”的角色，如檢查度量衡的狀況，以保護市場公平和秩序，維護商業倫理，預防道德風險。

（二）保護國時期的審計體制

1912 年，摩洛哥被迫與法國簽訂《非斯條約》，淪為法國的保護國。1912 年11 月，法國與西班牙簽訂《馬德里條約》，摩洛哥被分割成法屬摩洛哥和西屬摩洛哥。后來英國又插手摩洛哥事務，丹吉爾成為國際共管區。摩洛哥成為保護國后，公共行政部門采用了法國的組織方法，行政機構的控制權處于保護國之下，因此，財務控制權一直掌握在法國財政部和巴黎審計法院的手中。殖民地行政部門也通過各種委員會對保護國進行管理，如賬目委員會，實際上就是履行審計職責的國家審計機關。法國的國家審計是典型的司法型審計模式，國家審計法院是獨立于立法與行政機構之外的司法機構，具有高度獨立性。根據憲法規定，審計法院有權監督政府活動，保證其公平和透明度；對公共政策進行評估，通過審計監督財政預算方面的法律得到很好的遵循，公共資金能合法有效地使用。保護國時期的法國審計法院制度，對獨立后摩洛哥審計體系的建立影響深遠。

（三）獨立后的審計法院制度

第二次世界大戰結束后，受各殖民地獨立運動影響，摩洛哥也掀起了民族獨立運動，1956 年3 月，摩洛哥取得獨立，成立摩洛哥王國，建立君主立憲制，1962 年頒布了摩洛哥第一部憲法。摩洛哥君主立憲制有其自己的特色，憲法賦予國王最高權力，國王是國家元首、宗教領袖和武裝部隊最高統帥。國王任命首相，并根據首相提議任命內閣成員，有權解散政府。

摩洛哥獨立以后，為應對政治、經濟和金融領域的各種危機，不斷進行經濟政策調整和整治改革，國民經濟得到恢復和發展。摩洛哥的審計體制，深深地打下了法國的烙印。根據1960 年4 月修訂的王國法令（DAHIR）建立了財政總監察局，DAHIR 是法國于1930 年5 月16 日在摩洛哥制定的一項法令，財政總監察局發揮基本的調查和控制職能，但檢查工作必須向財政部長提交報告，影響了其獨立性。

上世紀70 年代，摩洛哥經濟發展迎來黃金期，經濟快速增長，社會財富迅速增加。為了加強對政府的監督和對公共資金的管理，1979 年，摩洛哥借鑒法國審計模式，建立了對國王負責的審計法院，該審計法院的職責是保障財政法規的有效執行，保證公共部門收支的合法合規及其管理的有效性，審計法院就其所有活動向國王匯報。摩洛哥審計法院的審計范圍很廣，涵蓋中央和地方各級政府部門和機構、國有工商企業、社會保障機構、以及其他接受公共資金資助的單位和組織。

二、摩洛哥審計法院概況

摩洛哥審計法院是與立法機關和行政機構地位平等的獨立司法機構，具有高度獨立性。截至2016年，審計法院擁有350 個由皇家法令任命的專業法官，其中一半分布在地方審計法院。國家審計法院設第一院長一名，由國王任命。第一院長可以通過簽名授權，由法院秘書長協助其負責法院的日常管理工作。第一院長有權做出決策、制定審計法令或決定重大審計案件的處置，此外，還主持正式聽證會、聯席會議、理事會會議、計劃委員會、報告委員會和行使金融管轄權的司法委員會等會議。第一院長按規定授權程序任命地方審計法院院長。

同法國的審計法院一樣，摩洛哥國家審計法院還設總檢察官或國王檢察官一名檢察官、地方檢察官若干名，屬于司法部門派駐人員。檢察官有權監督審計法院的工作程序，包括審計計劃、審計取證、法庭審理與辯論，審計報告等。對于提交地方法庭審理與辯論的審計報告，必需先由地方檢察官向總檢察官報告，檢察官協助總檢察官對每份報告進行審查，就報告的合法性做出結論，監督各地方審計法院在審計案件的處理上采用同一標準的法律尺度。此外，總檢察官還要受理復審申請或上訴事項，決定是否將審計案件提交審計法院（見圖1）。

三、摩洛哥審計法院的改革

摩洛哥審計法院成立后，隨著國內外政治經濟環境的變化，審計法院也在不斷改革。

（一）不斷提高審計法院的獨立性

上世紀80 年代，摩洛哥國王哈桑二世為緩解國內外的壓力，順應國內改革要求，進行了一系列政治改革，分別于1992 年和1996 年兩次修訂憲法。1999年，哈桑二世病逝后，長子穆罕默德六世繼位，新國王繼續擴大對內改革和對外開放，2011 年摩洛哥再次修訂憲法。通過政治改革，完善了君主立憲制的政體，擴大了參政面，王權得到進一步限制，議會和議會控制下的內閣擁有更大的權力。在此背景下，國家審計監督得到強化。

1996 年憲法進一步明確了審計法院的法律地位，規定審計法院是摩洛哥的最高審計機構，履行外部審計職能，主要對政府公共資金的使用和管理進行審計監督，對公共支出的合法合規性和政府部門遵守法律法規情況做出判斷。基本目標是促進公共資金管理，以加強公共事務中的善治、透明度和道德標準。2002 年，頒布第62-99 號法律，形成審計法院金融法典，進一步明確了其任務和職能，更加強調以結果為導向的績效審計。

根據2011 年7 月通過的新憲法第147 條的規定，摩洛哥審計法院有監督公共資金使用和管理的職責，以增加各級政府的透明度，強化問責機制，以使公共資源使用效率最大化。2011 年憲法進一步強化了審計法院的獨立性，其獨立性達到了國際最高審計機構組織（INTOSAI）關于外部公共審計的要求和基本條件，根據INTOSAI（2010），最高審計機關的獨立性是《利馬宣言》和《墨西哥宣言》中奠定的基石。

（二）建立覆蓋全國的地方審計法院

建立地方會計法院是摩洛哥審計法院的一項重大改革，自2004 年，摩洛哥開始建立地方審計法院，以加強地方公共資金的審計。一開始創建了9 個地方會計法院，覆蓋16 個地區。后來由于新的地區劃分由16 個區減少到12 個地區，地方審計法院也增加到12 個，確保每個地區都有一個地方審計法院。地方審計法院負責審核地方政府及其所屬公共公司的賬目，在涉及地方各級政府的各種公共財政和各項管理中，審計法院要通過審計監督，平衡所有利益相關者的利益和訴求。

地方審計法院通過向審計法院遞交其控制公共資金管理和使用的報告，以期在審計法院年度報告中插入地方審計法院意見。根據摩洛哥2018 年審計賬目年度報告，12 家地方審計法院總共進行了224項審計任務，以控制公共資金的管理和使用。從實際效果來看，地方審計法院審計覆蓋面需要進一步擴大，審計監督的效率需要進一步提高。各地方審計法院需要加大改革力度，以實現其內部流程的現代化。

（三）進一步加強對公共資金的審計監督

近年來，通過對內改革和對外開放，政治制度不斷適應國內外形勢發展和社會發展的需要，投資環境不斷改善。摩洛哥政府制定了一系列產業發展規劃，并投入大量公共資金支持重大項目發展，在各個領域取得令人矚目的成績。作為負責守衛公共資金安全，維護政府透明度的部門，審計法院也通過改革，優化組織機構，合理配置審計資源，協調審計行動，實現審計目標。

根據憲法規定，審計法院有權對所有公共資金進行審計，包括各級政府、公共事業單位和國有或國有控股企業，也可對任何接受公共資金補貼的企業、社會組織或機構進行審計。除了審計監督領域外，審計的維度和深度也得到加強，不僅審計公共資金收支的合法合規性，還關注資金使用的績效，企業戰略目標的實現等。

2015 年通過的摩洛哥《組織預算法》賦予了審計法院新的職責，根據《組織預算法》的規定，審計法院有三大任務，第一個任務是從2020 年起，財政預算應獲得國家審計法院的認證，為了完成這項任務，財政部和審計法院之間將成立一個指導委員會；第二個任務是向議會提供對財政部編制的績效報告的審計報告；第三個任務是對公共政策和計劃進行評估。審計法院通過戰略規劃的調整，旨在就政策目標更有效地管理公共支出，進一步加強對公共資金的審計監督（見圖2）。

圖2 摩洛哥審計體制改革線路圖

四、對中國政府審計體制改革的啟示

（一）提高審計監督的獨立性和權威性

獨立性是審計工作的生命線，摩洛哥參照法國審計模式建立了一套獨立于政府之外的審計法院體系，這種帶有司法特征的審計體制能夠保證審計機關獨立履行審計職能，具有較高的權威性。從實際效果來看，摩洛哥審計法院對監督公共資金的合法合規、公共資源的使用效率和效果、加強問責機制、提高政府透明度等起到了至關重要的作用。摩洛哥圍繞提高審計法院獨立性和權威性的一系列改革，對中國政府審計體制改革具有一定的借鑒意義。

（二）建設一支高素質的審計隊伍

摩洛哥審計法院由法官和審計助理人員組成，審計法官實行嚴格的準入制度，經過嚴格考試篩選出來的準法官，還要經過實習和一系列的能力測試流程，只有考核合格者才能成為法院的正式法官。審計法官和審計助理人員的專業涵蓋會計、審計、法律、工程、經濟、管理、計算機等各類專業。中國政府審計機關面臨審計資源不足的問題，加強審計人才隊伍建設是關鍵，要優化審計人員的專業知識結構、專業技術資格結構、學歷結構。不僅要培養會計審計專業人才，還應當培養大數據專業、工程類專業和法學類人才，特別要加強復合型人才的培養。

（三）建立審計公告和聽證制度

摩洛哥審計法院建立了較為完善的審計公告制度和聽證制度，增強了審計結果的公開性和透明度，也提高了審計監督的威懾力。中國雖然也有審計公告制度，但公告的范圍和力度還不夠，要進一步完善審計公告制度，明確公告形式和程序，細化公告內容，同時嘗試建立審計聽證制度，一方面使審計工作接受社會的廣泛監督，另一方面提高審計監督的威懾力。

（四）加強對國有企業的審計監督

摩洛哥審計法院在監督國有資產，以及保護國有企業在良好治理、透明度和責任感方面的原則和價值觀中扮演重要的角色。2011 年新憲法頒布之后，審計法院加強了摩洛哥國有企業戰略責任方面的監督，通過對企業的審計，確定其年度報告在經濟（economy）、效率（efficiency）、效力（effectiveness）、道德（ethics）和環境（environment）（5E）方面對國有企業戰略治理產生的影響，這對中國加強對國有企業審計監督有著重要的借鑒意義。