新會計準則下物業行業收入確認的會稅差異

韓志榮

摘 要 隨著我國市場經濟體制的日益完善和國際會計準則的不斷修訂，財政部門和稅務部門緊跟時代步伐，不斷修改和完善我國會計準則和稅收政策法規，使得我國會計準則和稅收法規兩套體系形成了現階段既保持獨立又相互聯系的并行局面。本文深入分析新收入準則對物業行業收入確認的影響及存在的會稅差異，并根據新準則要求，提出規范物業行業會計核算工作、優化合同管理制度、強化稅務管理和內部控制、推進物業行業內部信息化建設等建議，旨在推動物業行業可持續發展。

關鍵詞 新收入準則 會稅差異 物業行業

一、新收入準則下會稅差異的變化

2014年5月，國際會計準則理事會發布了《國際財務報告準則第15號——與客戶之間的合同產生的收入》（以下簡稱“國際財務報告準則第15號”），自2018年1月1日起生效。財政部借鑒國際財務報告準則第15號，結合我國實際國情，修訂并形成了《企業會計準則第14號——收入》（以下簡稱“新收入準則”）。

（一）新收入準則的主要變化

1.統一收入確認模型。新收入準則取消了舊準則中的建造合同收入，將現行收入和建造合同兩項準則合并，納入新收入準則統一核算。采用統一收入確認與計量模型，即識別與客戶訂立的合同、識別合同中的單項履約義務、確定交易價格、將交易價格分攤至各單項履約義務、履行每一單項履約義務時確認收入。統一收入確認模型，使得新收入準則具有內在一致性，有助于提高會計信息的可比性與規范性。

2.調整收入確認原則。新收入準則不再以風險報酬轉移作為收入確認時點的判斷標準，而是引入控制權轉移概念。由于不同行業的盈利方式不同，收入的確認方式和時點也不同，具體應根據合同中單項義務的識別和履行來區分。在舊準則中，收入的確認具有一定的主觀性;在新收入準則下，控制權轉移對企業收入確認的影響主要體現在是否確認、何時確認上，財務工作者必須按照商業合同、交易程序、企業慣例等準確判斷交易額。

3.改變收入計量原則。新收入準則取消合同標價，采用合同實質確定交易價格。特別是當交易合同中存在可變對價時，對價金額可能涉及商業折扣、銷售折讓、銷售返利、獎勵積分、業績獎金等，企業應該根據已公開宣布的政策、特定聲明或慣例做法等合理預期合同對價金額。

（二）新收入準則的會稅差異

1.收入范圍不同。新收入準則中，收入的概念沿用舊準則，主要強調“日常活動中形成的”收入。稅法層面，收入的概念強調的是總流入，涵蓋了所有“與所有者投入無關的經濟利益的總流入”。新、舊準則與稅收政策法規之間因收入范圍不同形成的會稅差異基本保持一致。

2.確認原則不同。新收入準則中，收入確認的關鍵詞為控制權的轉移，而稅法沿用舊準則的5個確認條件，二者之間產生的會稅差異呈現出擴大的趨勢。由于稅收征管法的剛性與強制性，為了保證財政稅收及時足額繳納，避免人為操縱不合規的稅務籌劃，稅法對企業無法收到價款的風險不予承擔，而會計為了體現謹慎性原則，要進行相應的會計處理。

新收入準則與稅收政策法規在收入確認原則上的差異，主要體現為合同履約義務完成時間的確認標準不同。稅法上收入確認時間一般是在某一時點，只有在提供勞務服務等特殊情況中，才可能會采用某一時段確認收入，但這種確認方式不具有普遍性。而在新收入準則中，收入確認時間按照完成履約義務的時間劃分為時段和時點，時段確認作為收入確認時間的一般性存在。

3.單項履約義務。新收入準則具有很強的指引性，適用對象不僅包括時點義務，如銷售商品業務，也包括時段義務，如提供勞務服務。實際交易過程中，既可能存在一份合同中包含多重交易安排，又可能存在多份合同均指向同一業務的情況，企業應在細化會計核算的基礎上，反映交易實質，將整個業務細分為各單項履約義務，而不是將整個合同作為收入確認的基礎。在稅法層面，雖然對某些特定業務有相應規定，例如國稅函〔2008〕875號文規定“長期為客戶提供重復勞務收取的勞務費，在相關勞務活動發生時確認收入”，但這些規定不具有普遍性，在面對其他特殊業務時可能缺乏適用性。

4.合同的會稅差異。基于實質重于形式原則，新收入準則在滿足某些特定條件時，將企業與同一客戶或與其關聯方之間在同時或相近時間簽訂的多份合同予以合并，視為一份合同進行會計處理。針對某項實質是基于同一商業目的，但簽訂了多份不同的獨立合同的經濟業務，會計上視為同一份合同綜合考慮合同總對價，將每份獨立合同作為一項單獨的履約義務，分攤交易價格，并按履約進度確認合同收入。在稅法層面，由于這種合并不具有法律意義，所以不予合并，仍按單項業務確認收入。

二、新收入準則對物業行業收入確認的影響及會稅差異

新收入準則對收入確認模式作了進一步規范，對企業最直接的影響主要體現在財務數據上，涉及銷售合同條款、稅務籌劃、投融資決策、信息系統等各個方面，而財務數據的變動也會引起企業管理和經營決策的全方位變動。本文以物業行業常見業務為例，分析新收入準則對物業行業收入確認的影響及會稅差異。

（一）識別物業服務合同中的履約義務

2019年1月1日，A物業公司為慶祝元旦佳節，開展預繳物業費贈送大米活動，凡一次預繳半年（1—6月）物業費，贈送價值50元的大米一袋，采購成本30元/袋。景園小區共有業主2000戶，預計1500戶業主參加活動，每戶每月物業服務費300元，預收物業費270萬元，贈送大米價值7.5萬元，成本4.5萬元。在舊收入準則下，1月份應確認物業服務收入45萬元，銷售費用4.5萬元，計稅收入49.5萬元。按照稅法規定，A公司購買大米贈送業主，成本價4.5萬元=1500戶×30元/袋，應視同銷售，會計上不確認收入，計入銷售費用;稅法上，應視同銷售業務繳納企業所得稅，贈送的大米計稅收入4.5萬元，1月份計稅收入合計49.5萬。按新收入準則，贈送大米雖然不是物業服務合同中明確列明的履約義務，但該行為符合物業企業以往的習慣做法，屬于一項隱含的履約義務。A公司應將預收的物業費在提供物業服務和贈送大米兩個單項履約義務之間按各自公允價值比例進行分攤，在各履約義務得到滿足的時點確認收入。在新收入準則下，A公司1月份應確認物業服務收入43.8萬元，銷售大米收入7.3萬元，計稅收入51.1萬元。因此，A公司1月份在新收入準則下比舊準則多確認收入6.1萬元，計稅收入多1.6萬元。

（二）確認物業服務合同中的可變對價

A公司與業主簽訂的物業服務合同約定，業主必須在每月15日前繳納當月物業費，寬限期1個月，逾期未繳納，按物業費的10%收取違約金。根據以往經驗，景園小區每月約200戶業主物業費逾期且無法收回。在舊收入準則下，按權責發生制，1月份應確認物業服務收入60萬元。按新收入準則，對合同中存在可變對價的條款，企業應按照期望值或最可能發生金額確定可變對價的最佳估計數，但條款中包含可變對價的交易價格，不應超過在相關不確定性消除時累計已確認收入極可能不會發生重大轉回的金額。A公司根據以往經驗，每月預估200戶，即10%的業主物業費逾期且很可能無法收回，對此A公司應按權責發生制下收入額的90%作為可變對價的最佳估計數，即按照54萬元（2000戶×300元/戶/月×90%）確認收入。A公司1月份在新收入準則下比舊準則少確認收入6萬元，影響當月稅收與利潤。

（三）判斷物業服務合同中的增量成本

A公司景園小區于2019年6月1日成立物業租售中心，并于當月與租戶簽訂了為期1年的房屋租賃合同，合同金額60000元。租賃合同簽訂完成后，A公司按合同金額的15%作為傭金獎勵租售中心。在舊收入準則下，租售中心產生的9000元傭金，應在發生當期作為銷售費用一次性計入當期損益。增量成本是新收入準則的一大變化，即企業不取得合同就不會發生該項成本，例如銷售傭金。當企業預期能夠收回因取得合同而發生的增量成本時，應將該成本作為合同取得成本確認為一項資產;該資產攤銷期限不足一年的，可以在發生時計入當期損益。在新收入準則下，銷售傭金9000元屬于增量成本，應確認為一項資產，予以資本化。與合同成本有關的資產，所采用的攤銷方式應當在與該資產相關的商品收入確認條件相同的基礎上，并計入當期損益，即租售中心當期應確認銷售費用750元。對比新舊準則，A公司6月份資產總額和利潤總額均差異8250元，該差異額不僅會影響經營者和投資者對企業當期實際財務狀況和經營成果的判斷，也會影響當期所得稅。

三、物業行業應對新收入準則的措施

（一）強化合同意識，規范合同管理

新收入準則基于與客戶訂立的合同所產生的權利和義務來確認收入，合同不僅是收入確認的基礎，也是企業判斷收入確認時點和金額的重要依據。新收入準則要求合同的履約方在履行合同時要有充分的守約意識、充分理解合同的具體內容。因此，在簽訂合同前，公司應收集原始資料，充分了解對方企業資信度，完善審核流程，強化合同意識，規范合同管理，根據公司經營模式，按照新收入準則對合同進行相應調整;在履行合同時，公司應實時監控合同履行情況，在新收入準則的指導下識別和區分各項履約義務，并持續評估合同。

（二）完善報表披露，統籌稅務籌劃

在新收入準則下，公司應披露與收入確認相關的詳盡信息內容。公司應先了解新收入準則的具體要求，根據實際經營情況，及時調整信息內容，完善報表披露及相關格式。首先，在披露公司信息之前，應明確收入確認的會計政策;其次，公司應及時披露合同導致的收入確認的會稅差異;再次，公司應完善報表披露，除固定數據外，還應公開公司資產、負債等信息;最后，公司應明確約定合同完成時點。在進行信息披露時，公司應不斷提高信息披露質量，確保公司財務管理的可行性、財務數據的準確性。在新收入準則實施后，針對收入確認模式、確認時點、確認金額的可能變化，企業必須提前統籌部署稅務籌劃工作，評估可能出現的涉稅風險，并制定相應的防范措施。

（三）更新信息系統，建立監督機制

新收入準則的變化主要體現在收入確認、交易價格、信息披露等方面，這些變化在某種程度上對公司信息系統的更新提出了新的要求。在根據自身相關變化對公司信息系統進行升級時，不能僅更新相應的財務數據，還應同步整合銷售合同數據。在幫助公司系統地推進新收入準則下的項目運營時，評估新收入準則的實施對公司未來發展產生的影響，匯總可能受影響的部門業務，建立監督機制，識別新收入準則指導下的控制缺口，針對實際操作過程中出現的新問題及時出具調整方案，促進新收入準則在公司的落地實施。

參考文獻

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