新稅率背景下增值稅一般納稅人供應商甄選籌劃

魯學生，胡 艷

(安徽商貿職業技術學院 1.會計系；2.財務金融系，安徽 蕪湖 241002)

增值稅一般納稅人與小規模納稅人之間在增值稅應納稅額上最主要的區別在于外購貨物(或服務)的進項稅額是否能夠抵扣，由于增值稅小規模納稅人適用簡易計稅方法不能抵扣進項稅額，因此其在采購決策時只需要考慮供貨方報價一種因素即可，采購決策相對比較簡單，此處不做研究。但增值稅一般納稅人由于適用一般計稅方法，在取得相應憑據的情況下可以抵扣進項稅額，因此其需要在采購成本、可抵扣的進項稅額等因素之間進行綜合權衡考慮，就增值稅一般納稅人而言，其供應商一般分為三種，一是從一般納稅人處采購，二是從試點自行開具或可申請代為開具增值稅專用發票的小規模納稅人處采購，三是從只能提供增值稅普通發票的小規模納稅人處采購。那么究竟選擇哪種采購對象才更為劃算呢？我們從凈利潤和現金流出量兩個視角來對這一問題進行簡要探討。

一、以凈利潤為視角分析

以凈利潤為視角即是選取凈利潤最大的方案為最優方案，主要是評判不同供應商下的凈利潤大小，由于利潤最大化是企業生產經營追求的重要目標，因此以凈利潤最大化作為甄選供應商的衡量指標，是企業考量的重要因素，也是很多決策者首選決策依據。

為便于分析，我們引入部分變量，假定采購方為增值稅一般納稅人，其不含稅銷售額為S，銷售貨物、勞務、服務、無形資產或不動產適用的稅率為T，適用的城建稅稅率為7%，教育費附加征收率為3%，企業所得稅稅率為25%。其擬采購的貨物、勞務、服務、無形資產或不動產，共有三家供應商可供選擇，供應商A(一般納稅人)提供的含稅報價為P1，能開具增值稅專用發票，適用的稅率為T1；供應商B(小規模納稅人，可以向稅務局申請代開或按規定試點自行開具增值稅專用發票)提供的含稅報價為P2，試點自行開具或申請代開的增值稅稅率為3%；供應商C(小規模納稅人，只能開具增值稅普通發票)提供的含稅報價為P3，不能開具增值稅專用發票。其他固定采購及后續加工費用為F(假定選擇不同供應商，不影響該費用)。

1.不同采購方案下的凈利潤分析

(1)方案一：選擇供應商A作為采購對象

由于供應商A是增值稅一般納稅人，從A公司采購，可以取得增值稅專用發票，從而獲得增值稅抵扣的依據，達到降低增值稅稅負的目的，進而影響企業的城建稅和教育費附加，根據前述變量，此方案下采購方的凈利潤(L1)為：

L1=(不含稅銷售額-不含稅購進金額-其他固定費用-城建稅、教育費附加)×(1-所得稅稅率)

(2)方案二：選擇供應商B作為采購對象

供應商雖然是小規模納稅人，但是其可以向稅務局申請代開或按規定試點自行開具增值稅專用發票，因此作為采購方來說，選擇供應商B同樣可以享受一點抵扣進行稅額的好處，總體情況與供應商A類似，唯一的區別在于增值稅專用發票上的稅率不同，此方案下采購方的凈利潤(L2)為：

L2=(不含稅銷售額-不含稅購進金額-其他固定費用-城建稅、教育費附加)×(1-所得稅稅率)

(3)方案三：選擇供應商C作為采購對象

供應商C是小規模納稅人，只能開具增值稅普通發票，這對于采購方來說，不能獲得抵扣進項稅額的好處，除非供應商C的報價具有足夠低的優勢，否則采購方一般不會選擇從供應商C處采購。此方案下采購方的凈利潤為L3。

L3=(不含稅銷售額-含稅購進金額-其他固定費用-城建稅、教育費附加)×(1-所得稅稅率)

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

2.不同采購方案的籌劃分析

采購人甄選不同的供應商，主要考慮兩個因素，一個是采購價格，另一個是可以獲得的可抵扣進項稅額，具體籌劃過程中是通過比較不同方案之間采購對象的報價，以評判價格優勢是否大于進項稅額抵扣的優勢，而不同采購方案下的報價也是一個博弈的過程，其中會存在一個“凈利潤平衡點”，在“凈利潤平衡點”上，不同采購方案下的凈利潤相同，選擇將會無差異，我們把此時不同方案下的價格比稱為“凈利潤平衡點價格比”，而企業在實際經營過程中，不同采購對象的實際價格比往往會高于或低于“凈利潤平衡點價格比”，這就為企業進行采購對象籌劃提供了空間，我們的籌劃思路就是找出不同方案、不同稅率下“凈利潤平衡點價格比”，并將企業實際采購方案下的價格比與其進行比較，從而為企業進行正確的采購甄選提供決策依據，下面對上述三種方案進行逐一對比分析。

(1)方案一和方案二進行比較

假定方案一和方案二凈利潤相同，此時，采購決策方無論選取方案一還是選取方案二進行采購，在凈利潤上無差別。

令L1= L2，則：

經過推算，可得：

我們以當前最新增值稅稅率進行測算，假定當T1=13%，T2=3%時，代入上式可得：

(2)方案一和方案三進行比較

假定方案一和方案三凈利潤相同，此時，采購決策方無論選取方案一還是選取方案三進行采購，凈利潤無差別。

令L1=L3，則：

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

經過推導，可得：

當T1=13%時(其他稅率、征收率測算見表1)，代入上式得：

(3)方案二和方案三進行比較

假定方案二和方案三凈利潤相同，此時采購決策方無論選取方案二還是選取方案三進行采購，凈利潤無差別。

令L2=L3，則：

=﹝S-P3-F-(S×T)×(7%+3%)﹞×﹙1-25%﹚

經過推導，可得：

當T2=3%時(其他稅率、征收率測算見表1)，代入上式得：

基于上述測算結果，依據《關于深化增值稅改革有關政策的公告》最新調整的增值稅稅率，可得出三種供應商下不同稅率、征收率的“凈利潤平衡點價格比”見表1。

表1 不同稅率、征收率下的“凈利潤平衡點價格比”一覽表

3.籌劃決策結論

在凈利潤視角下，增值稅一般納稅人在甄選供應商時，主要圍繞實現企業凈利潤最大化這一核心目標，在采購價格和可以獲得的可抵扣進項稅額之間進行權衡，通過將不同方案進行兩兩對比判斷，直至甄選出最優采購方案，當兩類供應商所提供的報價差異較小時(小于平衡點價格比)，則企業獲得可抵扣進項稅額的好處要大于價格優勢，此時企業應該選擇可以獲取更多進項稅額抵扣的供應商作為采購對象。反之，當兩類供應商之間所提供的報價差異較大時(大于平衡點價格比)，價格優勢將會大于抵稅優勢，此情形下企業應該選擇報價更低的供應商作為采購對象。

二、以現金流出量為視角分析

全面實施營改增試點以后，銷售服務、不動產、無形資產等已經全部納入了增值稅征收范圍，由于服務的采購、銷售不會像貨物采購那樣形成前后一一對應關系，因此以凈利潤為視角的決策方法在實際運用中會存在一定的障礙，為彌補這一缺陷，我們嘗試換一個角度進行思考，以同等采購項目所需現金流出量指標來進行衡量不同方案的優劣。

現金流出量指標是綜合考慮不同供應商的報價、可抵扣的進項稅額兩方面因素，其中可獲得的增值稅進項稅額抵扣，不但會導致增值稅稅負的降低，也會相應減少城市維護建設稅和教育費附加，進而進一步影響企業的現金流量，就同一采購項目而言可以通過比較不同方案下的現金流出量，選擇其中現金流出量最低的方案即為最優方案，為便于研究和說明問題，仍沿用前面的案例變量信息。

1.不同采購方案下的現金流出量

(1)方案一：選擇供應商A作為采購對象

由于供應商A是增值稅一般納稅人，從A公司采購，可以取得增值稅專用發票以獲得抵稅優勢，根據前述變量，此方案下決策相關的現金流出量為：

方案一現金流出量=支付給供應商價稅合計金額-可以獲得的進項稅額抵扣額-節約的城市維護建設稅和教育費附加

(2)方案二：選擇供應商B作為采購對象

供應商B雖然是小規模納稅人，但由于其可以申請代開或試點自行開具增值稅專用發票，因此采購方仍可以從其獲取到增值稅專用發票，抵扣其中少量的增值稅進項稅額，此方案下決策相關的現金流出量為：

方案二現金流出量=支付給供應商價稅合計金額-可以獲得的進項稅額抵扣額-節約的城市維護建設稅和教育費附加

(3)方案三：選擇供應商C作為采購對象

供應商C是小規模納稅人，由于其只能開具增值稅普通發票，采購方不能從其獲取到增值稅專用發票，從而無法獲得抵稅以及節約城建稅和教育費附加的好處，此方案下決策相關的現金流出量為：

方案三現金流出量=支付給供應商價稅合計金額-可以獲得的進項稅額抵扣額-節約的城市維護建設稅和教育費附加

NCF3=P3

2.籌劃分析

與凈利潤分析思路相同，先嘗試確定不同供應商、不同稅率下的現金流出量平衡點價格比，并將企業實際采購方案下不同供應商的報價比與其進行比較，從而為企業進行正確的采購提供決策依據，下面對上述三種方案進行逐一對比分析。

(1)方案一和方案二進行比較

假定方案一和方案二的現金流出量相同，此時，采購決策方無論選取方案一還是選取方案二進行采購，現金流出量無差別。

令NCF1=NCF2，經過推算，可得“現金流出量平衡點”價格比為：

(2)方案一和方案三進行比較

假定方案一和方案三的現金流出量相同，此時，采購決策方無論選取方案一還是選取方案三進行采購，現金流出量無差別。

令NCF1=NCF3，經過推算，可得現金流出量平衡點價格比為：

(3)方案二和方案三進行比較

假定方案二和方案三的現金流出量相同，此時，采購決策方無論選取方案二還是選取方案三進行采購，現金流出量無差別。

令NCF2=NCF3，經過推算，可得現金流出量平衡點價格比為：

我們不難發現，上述現金流出量平衡點價格比與凈利潤視角下的平衡點價格比完全一致，也即采用現金流出量視角得出的結論與凈利潤視角結論完全一致，當實際各供應商的報價比偏離現金流出量平衡點價格比時，就同一采購項目的不同方案下的現金流出量會出現差異，當實際報價比大于現金流出量平衡點價格比時，價差優勢將會超越節稅優勢，此時應該選擇報價較低的供應商，反之，當實際報價比小于現金流出量平衡點價格比時，節稅優勢將會超越價差優勢，此時應該傾向于選擇能提供更多進行稅額抵扣的供應商。

結語

以上決策和驗證是建立在采購方是以“凈利潤最大化”或以“現金流出量最小化”為目標的前提下進行的，當不同采購方案兩兩相比，處于價格平衡點時，從其中任何一家采購對企業的凈利潤或現金流出量的影響都是相同的，一旦突破這個平衡點，“價差”和“稅差”將會失去平衡，從而為企業進一步的稅收籌劃提供了操作空間。但是事實上，企業在選擇供應商時除了需要考慮凈利潤、現金流出量外，還應該適當考慮諸如信用關系、售后服務、供貨時間等因素，以便于做出全面、合理的決策。