煤炭企業成本管控模式構建探索

■李原淵

（山煤國際能源集團股份有限公司）

1 引 言

根據2016年財政部頒布的《管理會計基本指引》和《管理會計基本指引第300號——成本管理》的基本思想，企業成本管理應遵循適應性原則，成本管理不僅應內嵌于業務與管理模式，而且要與企業競爭戰略相適應。而戰略理論認為，競爭戰略無論彰顯于外還是密隱于內，其選擇都是關系企業生死存亡的大事。根據著名戰略學家波特的分類，企業有三種基本競爭戰略：差異化戰略、聚焦戰略和總成本領先戰略[1]。任何一個身處競爭產業中的企業，對需要在三種戰略中選擇其一作為其競爭主戰略，煤炭企業也不例外。作為典型的資源型行業，煤炭產業具有強周期、重資產的行業特征，企業資源稟賦特征以及外部環境影響甚至決定煤炭行業企業的競爭戰略選擇。同質化的煤炭產品和迥異的資源稟賦決定了煤炭產業企業幾乎沒有機會和條件執行差異化戰略和聚焦戰略，因此煤炭企業最優競爭戰略選擇是總成本領先。在實踐中，如何在煤炭企業制實施總成本領先戰略，是每個煤炭企業迫在眉睫的現實問題。

2 煤炭企業總成本領先戰略的實施條件

已有研究表明，成本控制管理經歷了經驗管理階段、科學管理階段、目標管理階段、動因管理階段[2]，現代成本管理關注點已由差異分析轉移到價值鏈分析。

根據競爭戰略理論，實現總成本領先戰略需要一定的條件，具體包括兩類：技能和資源條件與組織條件。技能和資源條件包括：①持續的資本投資，以保證規模經濟實現；②具備生產工藝和工程技能，為低成本生產提供保障；③為提高勞動效率，需要嚴格的勞動監管體系和制度；④優良設計，提前進行成本鎖定；⑤強大、低成本的分銷系統為規模經濟提供營銷保障。組織條件包括：①建立嚴格的成本控制制度；②建立成本信息系統，反映成本控制情況；③建立健全的成本控制組織結構；④建立完善的成本管控激勵機制。上述內容見表1。

表1 總成本領先戰略的條件

3 煤炭企業價值鏈成本管控的探索

S集團是煤炭經營的專業化管理公司，下轄煤礦18座，其中生產礦井12座，基建礦井6座，年產能4000萬噸。在系統分析煤炭行業的產業內現有競爭者、潛在進入者、替代品、供應商與客戶五種產業競爭力量的基礎上，進一步對自身強勢、劣勢、機會、威脅分析以后確定了總成本領先的競爭戰略，并進一步確定“價值鏈為主線，實現成本管控戰略目標。

3.1 價值鏈成本管控的目標

作為執行總成本領先戰略的手段，煤炭企業價值鏈成本管控突破傳統成本管控“就成本論成本”，成本管控不出“財務部”窠臼。突破傳統以生產成本為主要內容的成本管理模式，構建以企業價值鏈為主線的成本管控體系[3]。在戰略成本導向下，結合前期精益管理、內部市場化建設成果，建立覆蓋“采供——倉儲——設計——采掘——洗選加工——費用——銷售——資金”為主線的全價值鏈成本智能化管控體系[4]，借助于成本預測、歸因分析、對標管理等方法實現成本管理以成本核算和評價考核為主向事前預測、事中控制的轉變[5]。全價值鏈主要體現在兩個方面，一是成本控制覆蓋企業價值增值的全過程，體現“縱向到底”的特征，二是成本控制無死角，覆蓋企業集團全部單位，體現“橫向到邊”特征。

3.2 價值鏈成本智能管控體系的構建

在全價值鏈成本管控體系的值體系的框架下，為實現現有各煤炭生產企業及集團總部采購管理、運銷管理、人力資源管理、費用管理、財務核算、資金管理、預算管理等系統的集成，S集團構建了價值鏈成本管控一體化商務智能（BI）系統，建立面向集團、各生產礦、各隊組和使用人員的多級管控系統，實現集團整體集成化、動態化、可視化、智能化管控和決策支持。逐步達到三可（可視、可查、可控）、三化(標準化、動態化、智能化)建設目標。

可視：建立可視化數據查詢和瀏覽系統，實現對集團內、外部數據的集中查詢，采用可視化技術，實現數據的直觀圖形表達；構建管理駕駛艙、多維報表體系，支持經營分析和決策，實現掛圖作戰。可查：對各類數據實現橫向到邊、縱向到底的追溯查詢；可以按照業務主線實現數據的橫向跟蹤和檢索；實現從報表、賬簿、憑證、業務單據的下鉆檢索和查詢；實現對各類業務數據的下鉆和穿透查詢。可控：實現和業務信息系統的融合、貫通，能夠支持審核、控制環節向業務環節的嵌入和滲透，實現動態、實時審批和控制，建立有效的風險防控和預警分析系統。

標準化：確定以成本數據標準化、流程標準化、崗位職責標準化為主要內容的標準化體系，實現集團公司上下對成本數據語義的一致性。建立標準化流程和崗位職責體系；動態化：逐步實現業務信息系統和成本決策支持系統的聯系，實現數據的動態化、實時化查詢和檢索。智能化：建立服務于各級成本決策、管理和控制需求的綜合分析、預測和決策系統，有效支持各類決策和管理活動，并能夠根據企業實際，抽象和歸納企業知識，形成最佳企業實踐。

3.3 價值鏈成本管控智能系統的構建

全價值鏈成本智能管控系統的內容包括：管理駕駛艙、成本控制模塊、采購分析模塊、價值鏈成本控制模塊、產量分析模塊、銷量分析模塊、可控費用分析模塊、人力資源成本分析模塊等內容。

管理駕駛艙。通過管理駕駛艙為高層管理層提供的“一站式”(One-Stop)決策支持。以可視化圖形方式形象標示企業運行的關鍵指標， 直觀監測企業運營情況，并可以對異常關鍵指標實時預警和挖掘分析。關鍵指標包括：產量、進尺、剝離量、銷量、收入、利潤、成本、價格，主要通過儀表盤、折線圖、柱形圖、各礦分布地圖形式呈現。

成本控制模塊。成本控制模塊內容包括十個方面：第一，成本控制立方體：建立噸煤成本構成、邊際貢獻、預算完成率為維度的成本三維分析框架。實現從成本要素、預算執行情況、成本及價格波動的整體分析。第二，成本歸因分析：按照成本構成要素對成本進行分析，解釋成本變動原因和影響程度。建立成本要素與單位成本之間的關聯分析。第三，成本對標分析：建立集團內部對標和外部對標分析體系，及時反映標準成本（成本預算、成本計劃）與實際成本之間的差異，實現成本管控的動態監控。第四，成本追溯查詢：建立從總成本向成本明細和業務數據的追溯查詢能力，實現集團向基層單位的追溯查詢。第五，多維成本分析：建立集團、礦、生產隊組三級，月、季、年三個時間維度和成本要素構成的多維成本比較和分析，實現各類成本數據的橫向對比分析和縱向對比分析。第六，成本性態分析：分解固定成本、變動成本，建立量、價、成本之間的動態分析模型，對各類成本進行變動比較和分析。第七，成本預測：按照成本性態，結合企業生產、采購、人力資源等相關資料，建立成本預測模型，按照目標成本法，對各礦產量、利潤、成本進行預測分析。第八，成本預警：對成本異常波動、與標準成本差異較大等信息進行自動預警，并追溯動因。第九成本評價：按照邊際貢獻和成本對標兩個關鍵指標建立成本評價模型，對各礦成本控制能力進行綜合評價。第十，洗煤成本專項分析：建立入洗前、入洗后成本計算表，對洗煤費用進行專項比較分析。

價值鏈成本控制。內容包括從設計到洗選加工的生產全壞節控制，具體而言：①設計成本控制：對煤礦設計對成本的影響進行分析，探尋煤炭企業生產成本降低和控制的關鍵因素。②采購成本控制：與企業供應鏈系統集成，對采購成本的分析與控制，采購成本對標分析，采購追溯比對。③倉儲成本控制：對各類原材料、原煤、洗煤的倉儲成本、存貨周轉情況進行分析和跟蹤控制。④采掘成本控制：對生產業務過程進行成本跟蹤，劃小核算單位，建立科學的采掘成本對標體系。⑤洗選加工成本控制：對洗選加工過程進行成本跟蹤，建立科學的洗選加工成本控制對標體系。⑥費用控制：對各類費用實行分類、預算管理，嚴格費用支出范圍和審批，降低各項費用支出。

產量分析模塊。在追求規模經濟的煤炭企業中，煤炭生產成本在在很大程度受產量制約。集團成本控制系統中產量分析模塊的主要內容包括八個部分：①總產量分析：按照集團板塊整體，分析各煤種、各期產量數據。并建立產量縱向比較、預算（計劃）執行情況、同期及歷史數據比較分析，解釋產量波動原因。②產量多維分析：按照各煤種、各生產礦井、歷史同期、產量預算（計劃）等多個維度實現產量信息的多維查詢，并逐步實現產量數據按日動態匯總查詢，以及產量向隊組的穿透查詢。③產量執行分析：對各礦產量完成情況、產量波動情況進行對比分析，并分析原因。④進尺比較分析：對各生產礦井掘進進尺情況進行動態比較分析，及時獲取各生產礦井生產進度，并與計劃進行比較分析。⑤剝離量分析：對露天礦剝離量進行動態比較分析。⑥產量預測：建立生產進度與產量之間的動態預測模型，對各生產礦井產量進行預測和分析，支持滾動產量計劃的編制和調整。建立產量與成本之間的關聯分析，支持依據滾動產量計劃編制滾動成本計劃，修訂目標成本。⑦產量預警：根據各生產礦生產狀況和產量目標，實現對產量的自動預警。⑧產量評價：對各企業產量進行綜合評價。

銷量分析模塊。銷量分析系統的模塊內容包括7個內容：①多維銷量分析：按照集團板塊、各生產礦、各煤種、各時間段銷量比較分析，建立各礦橫向比較分析和縱向時間序列分析。實現銷量信息的動態檢索和查詢。②銷售貢獻分析：按照煤種、煤礦對銷售貢獻進行比較分析。③銷售執行分析：對各礦產量完成情況、產量波動情況進行對比分析，并分析原因。④銷量動態分析：建立各生產礦產量、存量、銷量之間的動態跟蹤和檢索查詢，實現對重要銷售業務的追溯查詢。⑤銷售客戶分析：對銷售渠道、銷售客戶、應收款回款情況進行綜合查詢和分析，實現對重要客戶的追溯查詢。⑥銷售成本分析：對銷售過程中產生的各項費用，運費、稅金、雜費等進行明細分析檢索查詢。⑦銷量評價：按照銷量和銷售能力對各礦進行評價。

可控費用分析模塊。集團根據企業具體情況，確定了管理費用中的八項可控費用：公務用車費、公務接待費、差旅費、會議費、培訓費、辦公費和應付福利費。針對上述八項可控費用，建立可控費用分析模塊，實現了可控費用多維可查和可控費用多維度比較分析與預警。

人力資源專題模塊。內容包括：①人力資源多維分析：按照各礦、人員類型、人員屬性信息等實現對各級、各類人員基本情況、人員分布情況進行多維統計和分析。②人力資源成本分析： 對各級、各類人員薪資進行統計和比較分析。對各類社保、福利相關支出進行統計和分析，并實現對上述信息的追溯查詢。③人力資源成本執行分析：對人力資源成本預算（計劃）進行比較和分析，建立對標指標體系。

采購分析模塊。內容包括，其一，采購多維分析：按照采購物資類型、采購方式、采購主體、采購日期等多個維度實現對各礦、各類物資采購的多維分析。其二，采購追溯查詢：根據采購匯總數據下鉆各類采購明細數據，實現采購材料使用情況的跟蹤和追溯查詢。其三，采購成本分析：對采購成本、 庫存占用成本、資金占用成本、應付賬款等影響采購成本的因素進行綜合分析和評價，建立采購成本歸因分析模型。

4 煤炭企業價值鏈成本管控的應用展望

周期、重資產煤炭行業的特征決定了煤炭企業必需而且只能選擇總成本領先競爭戰略，S集團結合自身在競爭中的優勢，將“價值鏈”成本智能管控作為推行“總成本領先戰略”的抓手，實現“縱向到底”和“橫向到邊”，把成本控制覆蓋企業價值創造的全過程，實現成本控制無死角，覆蓋企業集團全部單位[6]。這種成本智能管控框架可以概括為一個體系、一個系統、N個主題，“1+1+N”模式，即“一個體系、一個系統、N個主題”，一個體系是指構建成本智能管控體系覆蓋全業務和全組織；一個系統是指全價值鏈成本智能管控信息系統，包括管理駕駛艙、成本控制模塊、采購分析模塊、價值鏈成本控制模塊、產量分析模塊、銷量分析模塊、可控費用分析模塊、人力資源成本分析模塊；N個主題是面向不同主題構建成本管控指標，實現成本管控在價值鏈上的全覆蓋。價值鏈成本智能管控模式，拓展了成本管控的時間和空間范圍，在實踐中取得了良好的管控效果，并有助于煤炭企業將“降本增效”落到實處。