政府會計制度下會計信息系統的關鍵問題研究

謝春紅 楊文靜

【摘要】? 政府會計制度改革中，會計信息系統的重要性被提到了新的高度，文章分析了政府會計制度下會計信息系統實施中的三個關鍵問題，并分別提出了相應的解決思路和可選方案：一是政府會計制度下多維度會計科目體系的構建方案，二是雙基礎條件下平行記賬的實現思路和方案，三是因記賬基礎不同而發生的不能同步平行記賬情況的解決方案。

【關鍵詞】? 政府會計制度;財務信息化;會計信息系統;平行記賬

2017年10月財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（財會[2017]25號，以下簡稱政府會計制度），要求政府機關、高校、醫院、科研單位等行政事業單位自2019年1月1日起施行。政府會計制度的最大創新點在于構建了全新的會計核算模式，在同一會計核算系統中實現財務會計和預算會計核算“雙功能”，實行權責發生制和收付實現制“雙基礎”，形成財務報告和決算報告“雙報告”，實現財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的會計核算模式[1]。

政府會計制度改革中，會計信息系統的重要性被提到了新的高度，利用會計信息系統自動化、智能化實現“雙基礎”“雙報告”是實施政府會計制度改革的關鍵工作，需要財務工作者清楚地描述新會計制度下核算業務流程，也需要會計系統軟件工程師研究轉換為計算機語言，并共同調試、不斷探索完善政府會計制度下的會計核算工作。新政府會計制度下，會計信息系統要自動化、智能化實現平行記賬，需要解決三個基礎性、關鍵性問題：（1）核算科目設置的基礎問題;（2）平行記賬的觸發問題;（3）雙基礎下財務會計和預算會計時間上不同步核算的問題。

一、實現政府會計制度核算的基礎——構建多維度會計科目體系

（一）政府會計制度對會計核算科目體系的影響

1.直接影響——增加會計科目。會計科目體系是會計制度的核心內容之一，也是會計信息系統按會計制度實現核算和報告的基礎。新政府會計制度要求高等學校會計核算應當具備財務會計與預算會計雙重功能，全面、清晰地反映單位財務信息和預算執行信息。政府會計制度在會計科目設置上進行了創新，在原有5類科目基礎上增加了3類預算會計科目，原高等學校會計制度下，5類會計科目分別是：資產、負債、凈資產、收入和支出，為實現“雙功能、雙基礎、雙報告”，政府會計制度下會計科目設為8類，分別為：資產、負債、凈資產、收入、費用、預算收入、預算支出和預算結余[2]。

2.間接影響——數據冗余加大，必須改變科目體系架構。原高等學校會計信息系統中科目體系為一維平行的科目體系，明細科目重復度高，導致數據冗余度很高。如原系統中支出類科目，按照部門或項目分為教育事業支出、科研事業支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出及經營支出，除經營支出外，其他的五類一級支出科目下設的二級三級四級直到末級科目都相似，如教育事業支出——財政補助支出——基本支出——商品服務支出——辦公費，對于每一類一級科目都會下設相同的下級科目，從而造成了大量數據冗余（如下頁圖1所示），這個問題在高等學校會計制度改革前后特別明顯，會計信息的數據量增加了四倍甚至更多。

新政府會計制度下，引入了財務會計核算，一級會計科目增加3個，并增加了業務活動費、單位管理費這一級次，如果按照一維科目體系設置，在明細科目級次不變的情況下，將導致數據至少再增加1倍，這一問題對于會計人員來說影響不大，但數據冗余過大將導致系統運行效率低，造成系統運行緩慢，甚至系統崩潰、死機等問題。

（二）解決方案——設計多維科目體系，提高系統運行效率

為了解決數據冗余問題，在此次新政府會計制度改革中，會計信息系統可以采取增加會計科目維度的方法來設計科目體系，提高系統運行效率，同時對于財務會計人員記賬和報告的使用不會產生明顯影響。

會計科目在原來一維的基礎上增加兩個維度，實現三維科目體系，從三個維度共同控制，并最終形成統一的核算科目體系。

首先，按照新政府會計制度，精簡原會計科目的級次，一般可以只設兩級科目，如5001業務活動費，下設5001.1教育費用和5001.2科研費用，對應的預算類科目可以設相應的兩級，如7201事業支出，7201.1教育支出（如圖2所示）。

其次，對財務報告和決算報告需要的基本支出和項目支出、財政補助支出和非財政補助支出等信息通過項目資金來源核算（如圖3所示）。

再次，對報告中需要的支出明細信息，可以按經濟分類科目設置（如圖4所示）。實現會計科目、經濟分類科目和項目資金來源三個維度共同核算某項業務。

最后，需要注意的是，各高校可以根據資金量、業務量的實際，確定符合自己的科目維度，如果資金量較小，也可以設置二維科目體系，可以將財政補助支出和非財政補助支出、項目支出和基本支出增加到三級、四級明細科目中，如果資金量和業務量較大，則建議通過項目資金來源這一維度控制;會計信息系統需要增強多維度交叉查詢、匯總和報告生成的功能，必須符合財務人員記賬和報告生成、填報工作的需要。

二、政府會計制度下設計實施會計信息系統的核心——平行記賬

（一）政府會計制度對平行記賬核算的要求

政府會計制度創新性地全面引入了權責發生制為基礎的財務會計核算體系，對納入部門預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時進行預算會計核算，即平行記賬，對于其他業務僅需進行財務會計核算[3]。

按照新制度要求，平行記賬不是簡單地將財務會計與預算會計一一對應，而是需要對不同的業務進行分析，對滿足平行記賬條件的業務在系統中進行財務會計和預算會計的平行記賬，這增加了會計信息系統處理業務的復雜性，如何實現系統平行記賬的自動化、智能化，成為會計信息系統需要解決的核心問題，也是實現會計信息系統的關鍵。

（二）平行記賬的兩種思路

實現平行記賬有兩種思路可供參考。第一種思路是：根據財務會計自動生成預算會計。由于按照新制度，對于每一筆業務都需要進行財務會計核算，而只對部分符合條件的業務同時要進行預算會計核算，所以目前多數高校選擇由財務會計自動生成預算會計，但是因為并不是所有財務會計分錄都要生成預算會計分錄，所以需要對財務會計核算科目按照新制度設置觸發條件，當滿足觸發條件時，會計人員錄入財務會計分錄同時自動生成預算會計分錄，實現平行記賬。這種思路對會計信息系統軟件要求較高，實現起來比較復雜。

第二種思路是：由預算會計自動生成財務會計。這種思路首先由會計人員判斷是否記錄預算會計，如果需要就編制預算會計分錄，同時系統自動生成財務會計分錄，如果會計人員判讀不需要記錄預算會計，則計入財務會計，這種思路對財務會計人員的專業判斷能力要求較高。

兩種思路對會計人員來說工作量相當，所有業務都需要也只需要做一遍，不同的是，第二種思路對會計人員掌握新制度要求高，存在人為誤操作的可能。建議最好在初始階段使用第二種思路，一方面可以促進會計人員學習新制度，提高專業水平，另一方面，會計信息系統實現起來較為簡單。但是，在運行一段時間后，應該考慮轉換用第一種解決方案。目前多數高校是一步到位，由軟件公司結合財務專家的意見將需要計入預算會計的業務進行分析并預設到系統中，會計人員按照權責發生制錄入財務會計分錄，系統自動生成預算會計憑證。

（三）實現平行記賬的方法和流程

按照由財務會計自動生成預算會計的平行記賬思路，當錄入財務會計科目后，系統需要判斷是否符合“納入部門預算管理的現金收支業務”的觸發條件，即是否“納入預算管理”，是否“涉及現金收支”，然后按照設定的規則自動確定平行記賬。

在上述多維度會計科目體系的構建方案中，高校的財務核算體系一般由會計科目、經濟分類科目及項目資金來源三維科目體系組成。其中會計科目為首要數據信息，適合作為判斷平行記賬的觸發信息。即通過錄入的財務會計科目判斷是否符合“納入預算管理”和“涉及現金收支”這兩個觸發條件。實現平行記賬的基本流程如圖5所示：從財務會計自動生成預算會計的關鍵就是要對財務會計科目進行判斷，按“納入部門預算管理”和“現金收支業務”兩個條件分別進行相應的處理，主要包括以下幾種情況和流程：

第一，首先判斷財務會計科目中是否涉及現金收支，由于高校的財政資金必然納入了預算管理，所以財務會計中只要涉及財政資金科目，就必然需要計入預算會計。即對于涉及1011零余額賬戶用款額度、1201財政應返還額度以及1001庫存現金——零余額現金等科目時，必然需要生成預算會計分錄，相應的預算科目為資金結存。

第二，如果不涉及現金收支，即不涉及1001庫存現金、1002銀行存款、1011零余額賬戶用款額度以及1201財政應返還額度等科目的情況，必然不滿足“納入部門預算管理的現金收支業務”的條件，可以確定不需要觸發預算會計。如1602累計折舊、1702無形資產攤銷、1902待處理財產損溢等。

第三，對于涉及現金收支業務，但屬于學校非零余額基本戶現金和銀行存款的科目，如1001中基本戶庫存現金和1002銀行存款的情況，需要進一步判斷是否符合“納入預算管理”的條件，需要對財務會計中上述現金收支的對方科目進行分析。

第四，涉及現金收支業務，且對方科目為一般的費用類科目（5開頭）的情況，一般為納入預算管理，此情況下，應該生成預算會計分錄。

第五，涉及現金收支業務，但對方科目為往來科目或者基金類，可能涉及不同資金來源，所對應的預算會計科目也不相同。比如其他應收款、其他應付款、專用基金等。這種情況的對應關系較為復雜，實際操作中可以通過增加項目輔助核算等方式來進行區分，這類情況將在下一個問題中進一步探討。

第六，涉及現金收支業務，但對方科目為1891受托代理資產、2901受托代理負債、2103應繳財政款（如學費等），則不符合“納入部門預算管理”的條件，不需計入預算會計[4]。

（四）平行記賬的注意事項

1.預算會計的科目首先需要與財務會計科目進行匹配，即只要財務會計錄入的科目中出現了預算會計匹配的科目就觸發生成預算會計科目，明細科目由經濟分類科目生成，項目資金來源與財務會計相同。

2.對于極少部分特殊業務，難以設置統一的觸發規則，如科研管理費的提取業務，可以通過單獨設置模板，實現平行記賬。

3.會計信息系統平行記賬處于初步運行階段，需要會計人員大量試驗，將所有業務進行測試，發現與新制度不相符的操作應及時調整。

三、雙基礎條件下財務會計和預算會計不能同步記賬的處理

（一）雙基礎條件下財務會計和預算會計不能同步記賬的問題

平行記賬的實現是新政府會計制度實施的核心，平行記賬可以解決絕大部分雙基礎條件下的業務情況，但是由于收付實現制和權責發生制記賬基礎在確認時間上的不同步，即判斷是否“涉及現金收支”和判斷對方科目是否符合“納入預算管理”不在同一會計期間，不在同一會計憑證中，會出現財務會計和預算會計不能同步記賬的問題。例如：應交稅金、應付職工薪酬、應付公務卡報銷及應付零星報銷款等應繳應付類業務，大多是預先從不同項目的不同費用中計提出來，待將來再一次性支付或繳納。對于此類業務，根據預算會計收付實現制的核算基礎，在計算時不應確認預算會計支出，在實際支付或繳納時才確認預算會計支出。但是如果這些應繳應付類業務不通過具體項目核算以及支出類型經濟分類科目核算的話，在實際支付或繳納時，預算支出對應的項目與經濟分類科目則無法確定，從而無法自動生成預算會計分錄。

（二）解決措施——設置歸集支付中間輔助核算

針對上述問題，在實際操作中，可以考慮通過增加項目輔助核算或者增加歸集支付核算的方式來實現財務會計和預算會計的不同步“平行記賬”。

方法一：對應繳待付科目增加項目核算。例如，在核算薪酬時，只進行財務會計核算，不進行預算會計核算，應繳個人所得稅和應付職工薪酬單獨計入新設的項目B和C中，項目B和C只用來核算應繳應付，預算會計科目發生不計入項目余額，核算工資時，財務會計：借記“業務活動費——教育費用（項目A）”科目，貸記“應繳個人所得稅? （項目B）”“應付職工薪酬? （項目C）”科目。次月實際交稅時，從項目B和C中生成預算會計分錄，財務會計：借記“應繳個人所得稅? （項目B）”科目，貸記“銀行存款”科目。預算會計：借記“事業支出 （項目B）”科目，貸記“資金結存”科目。

通過增加虛擬項目的方法可以實現部分不需嚴格區分項目來源的情況，缺點是：設置虛擬項目過多，不能真實反映項目的實際意義。

方法二：可以考慮增加歸集支付功能。即對應繳應付類科目，增加一個歸集標記，并設置其歸集的經濟分類科目，該類科目發生時系統記錄對方科目及項目。當實際支付時，貸方為現金收付，判斷對方科目為歸集科目時，就需要生成預算會計，而且根據歸集的項目和財務會計科目確定預算會計的項目和科目，預算會計的明細科目根據該類科目設置歸集的經濟科目分類確定。如其他應交稅費科目可以設置歸集支出分類經濟科目30240——稅金及附加;個人所得稅等可以設置歸集經濟科目301——工資福利支出或者30226——勞務費等;應付職工薪酬可以按照對應的子科目設置相應歸集經濟科目301——工資福利支出。相對應的應交個人所得稅、應付職工薪酬等科目可以按照實際發放的支出分類設置子科目，如工資、勞務、其他個人收入等。

總之，在政府會計制度下設計實施會計信息系統，需要解決三個關鍵性問題，其中科學設置會計科目體系是實現會計信息系統的基礎，對業務進行分類、確定平行記賬的觸發規則是實現平行記賬智能化的核心，對因為記賬基礎不同導致財務會計和預算會計不能同步記賬的特殊業務，通過歸集支付等辦法解決是實現會計信息化的必要功能。這三個關鍵問題的解決需要高校財務人員與軟件工程師加強新政府會計制度的學習，提高業務水平，財務人員不能依賴會計軟件自動化、智能化實現記賬，應該主動學習新政府會計制度，不斷解決業務工作中的新問題。由于各高校實施政府會計制度中存在的問題相似度高，使用的會計軟件相似，所以有很多共同之處，需要發揮財務會計專業人員和軟件工程師的專業優勢，避免各自為戰、閉門造車，可以通過分工合作，在系統實際運行中，分工測試，提高效率，及時調整更新系統，共同促進政府會計制度下會計信息系統的完善，保證政府會計制度改革的順利實施。

【主要參考文獻】

[ 1 ] 政府會計制度編審委員會.政府會計制度詳解與實務[M].北京：人民郵電出版社，2018.

[ 2 ] 邱均成，何濤，高麗萍.基于“雙功能、雙基礎、雙報告”的政府會計信息系統核算體系研究[J].商業會計，2019，（6）.

[ 3 ] 申巖.高校落實政府會計制度平行記賬的路徑研究[J].財務與會計，2018，（12）.

[ 4 ] 陳雋.基于SDBPM方法構建政府會計制度信息系統[J].中國總會計師，2018，（11）.