注冊會計師審計獨立性問題研究

申卉艷

摘 要：作為鑒證業務的靈魂，獨立性是注冊會計師在執行審計業務時必須遵守的職業道德。缺失獨立性，審計工作將失去意義。在注冊會計師執行審計工作的過程中，仍有部分影響審計獨立性的因素。以“安然事件”為例，分析了影響注冊會計師審計獨立性的因素，提出了相應的建議與措施，防止此類情況再發生。

關鍵詞：審計獨立性;“安然事件”;影響因素;對策

文章編號：1004-7026（2020）08-0167-02? ? ? ? ?中國圖書分類號：F239.4? ? ? ? 文獻標志碼：A

1? 審計獨立性概述

審計獨立性包括主觀上的獨立與客觀上的獨立。主觀上的獨立是指使注冊會計師在執業過程中實事求是、誠信行事、客觀公正，保持職業懷疑態度的一種內心狀態。客觀上的獨立是一種外在表現，使了解相關事實且掌握充分信息的第三方相信注冊會計師在審計過程中沒有受相關因素影響，沒有破壞誠信、客觀和公正原則以及職業懷疑態度。客觀上的獨立是主觀獨立的外在表現，要保證主觀上獨立，必須要做到客觀上的獨立，二者相互聯系，又有所區別。注冊會計師在審計過程中既要保證主觀上的獨立，又要保證客觀上的獨立，這樣才能給出合理的審計意見，得出公正的審計結論[1]。

2? 案例介紹

2.1? 安然公司發展背景

安然公司在2001年宣布破產之前，曾是全球規模最大的天然氣、電力和電訊公司之一，2000年對外報告的年度營業額為1 010億美元，被《財富》雜志多次評選為“美國最具創新精神公司”。安然公司試圖將其商業模式從天然氣領域復制到其他領域，最終以失敗告終，甚至連投入該領域的資金成本都未能收回。1997—2001年，為了達到期望的收入和利潤水平，該公司向外界傳遞“盈利性水平高、公司運營良好”的信息，安然公司利用美國會計準則的缺陷，與關聯公司違規交易，通過“特殊目的實體”隱藏數億美元的負債，虛增收入，掩蓋事實。2002年，安然公司宣告破產。

2.2? 安達信會計師事務所審計情況

安達信會計師事務所是原全球五大會計師事務所之一，1985—2001年為安然公司提供了長達16年的審計服務。在“安然事件”中，安達信會計師事務所審計后提出，審計調整金額對安然公司的會計利潤有重大影響，遭到拒絕后，安達信事務所仍為其出具無保留意見的審計報告，嚴重缺失了審計獨立性。從1997年開始，安達信會計師事務所在已知安然公司存在財務造假的情況下，多次為其出具無保留意見的審計報告，幫助其欺騙社會公眾。除此之外，安然公司財務造假事件暴露后，安達信會計師事務所負責安然公司審計的項目合伙人將安然公司的文件和記錄全部銷毀，安達信會計師事務所的百年信譽毀于一旦，各分所陸續并入其他會計師事務所。

3? 影響注冊會計師審計獨立性的因素

3.1? 自身利益

注冊會計師會因為自身利益而對審計獨立性產生影響。安然公司每年付給安達信會計師事務所的報酬占安達信會計師事務所總收入的0.62%，這對安達信的財務狀況造成了重大影響。作為安達信會計師事務所的第二大客戶，安然公司的業務非常重要，所以安達信會計師事務所不愿意輕易放棄這筆業務，在知道安然公司存在財務造假的情況下仍包庇、縱容，以保證自身的經濟利益[2]。

3.2? 自我評價

自我評價會對注冊會計師審計獨立性造成影響。安達信會計師事務所不僅為安然公司提供鑒證服務，同時也為其提供咨詢等非鑒證服務。更為特殊的是，安達信還承包了安然公司的內部審計。安然公司每年向安達信會計師事務所支付的費用中，咨詢業務的費用超過總費用的1/2。在這種情形下，安達信會計師事務所很難在財務報表審計中保持應有的職業懷疑態度，極有可能發現不了報表中存在的錯誤，或者是發現了錯誤仍然發表無保留的審計意見[3]。

3.3? 密切關系

密切關系包括近親屬關系和長期業務關系。安達信會計師事務所為安然公司提供了16年的審計服務，形成了長久的業務關系。有關調查數據顯示，安然公司的財務總監及首席會計師都來自安達信會計師事務所，50%的董事和安達信有牽連，曾在安達信任職過的雇員高達100多位，安達信事務所中也有來自安然公司的職工。這對審計的獨立性造成了嚴重影響，安達信在審計過程中受密切關系的影響，不能保持獨立性，難以站在客觀、公正的立場上，導致最后釀成了大錯[4]。

3.4? 外在壓力

注冊會計師在審計過程中可能會因為或有收費等外部壓力而喪失審計獨立性。在安然事件中，安達信會計師事務所擔心出具真實的審計報告會失去安然公司這一大客戶，或者不能得到與審計服務相匹配的收益，所以安達信會計師事務所選擇按照被審計單位的意愿，出具不實的審計報告，打破了應該遵守的職業道德基本原則，破壞了審計獨立性[5]。

4? 案例啟示及建議

4.1? 加強注冊會計師職業道德素養

職業道德素養是注冊會計師的內在品質，對注冊會計師保持審計獨立性至關重要。在“安然事件”中，注冊會計師審計獨立性缺失很大程度上與自身職業道德素養有關。目前，我國相關人員通過注冊會計師專業階段考試與綜合階段考試后即可獲得注冊會計師資格。事實上，職業道德素養與專業勝任能力同樣重要。專業勝任能力反映注冊會計師承接審計業務的能力，而職業道德素養反映注冊會計師在執業過程中能否保持獨立性，保持職業懷疑，不受外界因素干擾，堅守自己的原則。注冊會計師協會要定期開展注冊會計師培訓活動，設立定期考核制度，提高非財務專業人員進入注冊會計師行業的門檻，保證審計獨立性。

4.2? 規范鑒證業務和非鑒證業務

隨著市場經濟發展，會計師事務所提供的服務更加多元化，這是經濟全球化的結果，也是審計行業發展的必然趨勢。與提供鑒證業務相比，提供非鑒證業務承擔的風險更小，獲得的利潤更大，因此多數會計師事務所愿意提供非鑒證業務。在實際情況中，負責同一項目的注冊會計師可能既是鑒證業務的提供者，也是非鑒證業務的提供者，這就使自我評價對注冊會計師審計獨立性產生了影響。鑒證業務和非鑒證業務是市場發展的結果，因此完全禁止會計師事務所提供非鑒證業務顯然是不現實的，應限制會計師事務所對同一被審計單位提供鑒證業務和非鑒證業務，被審計單位的鑒證業務與非鑒證業務分別由不同會計事務負責，既保證了審計獨立性，會計師事務所之間還起到了互相監督與制約的作用。

4.3? 定期更換項目合伙人

安達信會計師事務所與安然公司長達16年的業務關系，也是影響審計獨立性的重要因素之一。定期更換項目合伙人，改變會計師事務所與被審計單位之間固有的業務關系，可降低長期業務關系對審計獨立性的影響。例如規定每3年更換項目合伙人，即可大幅降低項目合伙人違反獨立性原則幫助被審計單位進行財務造假的可能性。同時，通過每3年更換制度，本期項目合伙人對上期項目合伙人業務的接洽也可以對被審計單位之前的審計情況起到監督作用。

4.4? 完善審計收費方式

在安然事件中，被審計單位與審計委托人身份重疊，使安然公司與安達信會計師事務所之間存在直接的經濟利益關系，經濟利益與外在壓力便對審計獨立性產生了影響。可設立獨立的第三方機構負責審計費用的收付，構建被審計單位與會計師事務所之間的資金流動渠道。審計業務完成后，第三方機構直接將審計費用從被審計單位劃撥到會計師事務所。制訂統一明確的費用標準，減少不正當競爭。上述收費方式具有公開性，會計師事務所處于相對公平的位置，不需要再擔心或有收費影響自己的經濟利益，進而出具合理的審計報告。

4.5? 加強外部監管和懲罰

安達信會計師事務所連續5年為財務造假的安然公司出具無保留意見的審計報告但并未被發現，這足以證明外部監管和懲罰制度的缺陷，對我國注冊會計師行業有著警示作用。我國注冊會計師行業的懲罰制度不夠明確，懲罰力度不大，很多注冊會計師心存僥幸，利用法律漏洞作出損害審計獨立性的行為，“銀廣廈”等財務造假事件都印證了這一事實。要制定相關的法律法規并貫徹執行，做到有法可依并隨注冊會計師行業的發展適時調整，盡量減少新舊交替時期出現的規則漏洞。發揮證監會、財政部的外部監管作用，預防財務造假事件，建立明晰的懲罰制度，不僅明確注冊會計師的經濟責任，也要明確其法律責任，讓違法者受到法律的嚴懲。

5? 結束語

審計獨立性在注冊會計師審計過程中不可或缺，注冊會計師既要保證客觀上的獨立，又要保證主觀上的獨立。通過分析“安然事件”，發現可以通過提高注冊會計師職業道德素養，規范鑒證業務與非鑒證業務，完善審計收費方式，加強外部監管和懲罰等措施減少自身利益、外在壓力、密切關系、自我評價等因素對審計獨立性的影響，進而增強審計獨立性，促進注冊會計師行業穩定發展。

參考文獻：

[1]梅萍.淺析安然財務造假對完善我國現代會計、審計制度的啟示[J].價值工程，2016，35（10）：77-78.

[2]馬名揚.我國注冊會計師審計獨立性問題研究[J].中外企業家，2019（2）：2-4.

[3]羅森維，趙剛.安然案例新解[J].IT經理世界，2010（10）：96-97.

[4]李欣.基于安然事件的審計獨立性分析[J].財經界（學術版），2013（21）：240.

[5]劉靜君.我國注冊會計師職業道德建設探析[J].當代會計，2015（11）：10-11.

（編輯：郭? 穎）