國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露差異分析及建議

何應(yīng)加?白夢(mèng)丹?張雅文

摘要：我國(guó)因在2013年人均碳排放量就超過(guò)歐盟，二氧化碳排放總量超過(guò)歐美國(guó)家總和而面臨著日益嚴(yán)峻的生態(tài)環(huán)境保護(hù)形勢(shì)和強(qiáng)大的國(guó)際壓力。如何實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展和生態(tài)文明建設(shè)目標(biāo)成為黨和國(guó)家及全國(guó)人民的當(dāng)務(wù)之急。督促作為生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任主體的企業(yè)依法披露其責(zé)任履行情況的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，既是加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的必然要求，更是投資者和政府環(huán)保監(jiān)管部門及社會(huì)公眾等利益相關(guān)方進(jìn)行科學(xué)決策的客觀需要。

企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)是現(xiàn)代會(huì)計(jì)體系的重要組成部分，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是環(huán)境會(huì)計(jì)的核心內(nèi)容。企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行合理披露，可以使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者更好地了解企業(yè)。本文分析了國(guó)際環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展及現(xiàn)狀，并結(jié)合我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的實(shí)際情況，提出了一些可供參考的建議。

關(guān)鍵詞：國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì);信息披露;差異性

一、國(guó)際環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展及現(xiàn)狀

（一）國(guó)際環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展

企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露首先是在歐美等國(guó)家發(fā)展起來(lái)的，上個(gè)世紀(jì)70年代就有了相關(guān)方面的研究。1998年，國(guó)際上就提出了對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告和披露方面的相關(guān)要求，國(guó)際環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制基本形成。相比之下，我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展較晚，從1992年開始涉足環(huán)境會(huì)計(jì)，到目前為止，相關(guān)方面的理論研究越來(lái)越豐富，研究視角也逐步多樣化，但總體水平仍處在積極探索階段。

（二）日本環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露

日本環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度相對(duì)完善，頒布了《環(huán)境會(huì)計(jì)指南2005》，該指南針對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題做出了細(xì)致具體的說(shuō)明，規(guī)定采用貨幣方式對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行計(jì)量，并給出了具體的計(jì)算方法。解釋了什么是環(huán)境會(huì)計(jì)規(guī)定環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)該披露的具體內(nèi)容：比如環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行合并的結(jié)果、環(huán)境會(huì)計(jì)構(gòu)成的重要內(nèi)容、以及環(huán)境保護(hù)活動(dòng)的過(guò)程和結(jié)果。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式多樣，但對(duì)其基本內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)范，并要求企業(yè)對(duì)環(huán)境管理流程以及環(huán)境管理理念做出詳細(xì)披露，信息披露途徑一般不是在企業(yè)年報(bào)附注中進(jìn)行說(shuō)明，而是以專門環(huán)境報(bào)告書的方式對(duì)外公開，日本大多數(shù)上市公司設(shè)置了環(huán)境專欄，從而可以直接快速的反映環(huán)境信息。因此環(huán)境信息披露的內(nèi)容連續(xù)系統(tǒng)，具有可比性，環(huán)境審計(jì)機(jī)構(gòu)作為獨(dú)立第三方進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)，以確保環(huán)境信息披露的內(nèi)容真實(shí)、可靠。

（三）歐盟環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露

歐洲國(guó)家環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度發(fā)展較早，到目前已形成一套較為完整的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系，歐盟環(huán)境信息采取強(qiáng)制公開的方式，為保證環(huán)境信息披露的一致性，在歐盟內(nèi)部實(shí)行統(tǒng)一的污染清單或登記冊(cè)系統(tǒng)，歐盟環(huán)境信息披露的主體是環(huán)境信息公開承擔(dān)者，并且分類合理，范圍明確。這與我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主體存在明顯的不同，我國(guó)目前環(huán)境信息披露的主體主要是造成重污染的行業(yè)以及建設(shè)項(xiàng)目施工單位等。歐盟環(huán)境信息披露的內(nèi)容更加詳細(xì)，涵蓋的范圍更加廣泛，對(duì)于有些內(nèi)容進(jìn)行編碼，趨于標(biāo)準(zhǔn)化，信息披露形式靈活多樣，歐盟環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的法律責(zé)任既有行政罰款又有刑事處罰，而我國(guó)一般通過(guò)罰款進(jìn)行處罰。

二、我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的近況

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)制度不健全

我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)研究起步晚，發(fā)展速度較慢，相關(guān)理論體系還需進(jìn)一步完善。所以，環(huán)境會(huì)計(jì)目前在我國(guó)普及度較低，與之相對(duì)應(yīng)的體系制度、法律法規(guī)不完善，環(huán)境會(huì)計(jì)僅在其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中略有涉及，即使對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)有所要求，但因缺乏實(shí)施的強(qiáng)制性，所以大多數(shù)企業(yè)的執(zhí)行力較低。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露企業(yè)占比顯著增加

隨著“可持續(xù)發(fā)展”，“低碳經(jīng)濟(jì)”等概念的提出，企業(yè)家的環(huán)保意識(shí)逐漸增強(qiáng)。另外，我國(guó)政府為鼓勵(lì)企業(yè)使用低碳、節(jié)能的生產(chǎn)設(shè)備，對(duì)于購(gòu)買環(huán)保設(shè)備的企業(yè)在購(gòu)買時(shí)給予稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比例顯著增加。據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前我國(guó)有60%的企業(yè)選擇對(duì)外提供環(huán)境會(huì)計(jì)信息，相比以前，該比例上升了大約40%。

（三）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量低

目前，國(guó)內(nèi)主要采用文字描述的披露方式，以定性分析為主，很多企業(yè)持有應(yīng)付檢查的態(tài)度，往往只在企業(yè)年報(bào)附注中簡(jiǎn)單的涉及對(duì)企業(yè)有利的環(huán)境信息。信息披露途徑多樣且位置靈活，所以企業(yè)披露的環(huán)境信息不系統(tǒng)，也不具有可比性，不能有效地滿足財(cái)務(wù)報(bào)表利益相關(guān)者的要求。

三、完善我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體制的建議

（一）制定環(huán)境會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則

我國(guó)還未形成統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)制度，所以導(dǎo)致企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露缺少相關(guān)的制度約束。因此，一方面應(yīng)加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)理論研究，建立一套與現(xiàn)實(shí)相適應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)理論體系，規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容，制定統(tǒng)一環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量方式，提高信息披露質(zhì)量。另一方面，加強(qiáng)立法建設(shè)，建全相關(guān)規(guī)章制度，并設(shè)置監(jiān)督檢查部門，促進(jìn)環(huán)境信息披露的執(zhí)行，制定獎(jiǎng)懲機(jī)制，對(duì)不遵守法律法規(guī)，肆意污染的企業(yè)予以必要處罰。

（二）建立環(huán)境會(huì)計(jì)信息審計(jì)機(jī)制

要求企業(yè)內(nèi)部建立環(huán)境信息披露審查制度，對(duì)企業(yè)環(huán)境管理具有詳細(xì)的流程，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)工作順利進(jìn)行，另外，在審計(jì)準(zhǔn)則中增加有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的相關(guān)內(nèi)容，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，包括對(duì)環(huán)境信息披露方面的審計(jì)，有利于避免出現(xiàn)企業(yè)只對(duì)外公布有利的環(huán)境信息，而對(duì)那些真正能影響利益相關(guān)者決策的不利信息進(jìn)行規(guī)避的現(xiàn)象。

（三）加強(qiáng)有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)

一方面，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容是否真實(shí)，取決于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力，因此，加強(qiáng)會(huì)計(jì)在崗人員有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面的培訓(xùn)是必要的。可以通過(guò)引進(jìn)具有高素質(zhì)的

環(huán)境會(huì)計(jì)人才，也可以通過(guò)定期安排在職會(huì)計(jì)人員參加培訓(xùn)等方式來(lái)增強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍的質(zhì)量。另一方面，加強(qiáng)審計(jì)人員有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面的培訓(xùn)，使其具有專業(yè)勝任能力，同時(shí)應(yīng)加大對(duì)相關(guān)人員的職業(yè)道德培養(yǎng)，增強(qiáng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露重要性的認(rèn)識(shí)，積極發(fā)揮自身作用。

（四）增強(qiáng)公眾環(huán)保意識(shí)

環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展緩慢部分原因是因?yàn)樯鐣?huì)公眾環(huán)保意識(shí)薄弱，對(duì)企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息不夠重視或者對(duì)其披露的內(nèi)容要求較少。首先，應(yīng)加大環(huán)境保護(hù)宣傳力度，增強(qiáng)公眾環(huán)保意識(shí)，讓社會(huì)公眾監(jiān)督企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的執(zhí)行情況，有助于企業(yè)加大環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露力度，促進(jìn)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)和諧發(fā)展。其次，企業(yè)應(yīng)增強(qiáng)社會(huì)責(zé)任感，樹立良好的企業(yè)形象，積極披露企業(yè)環(huán)境信息，接受社會(huì)公眾監(jiān)督，以促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

（五）根據(jù)企業(yè)類型，明確并逐步充實(shí)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容

完善的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露法律制度，除明確企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主體責(zé)任外，還需要遵循“共同但有區(qū)別的責(zé)任”與“量能負(fù)擔(dān)”原則，明確規(guī)定不同類型的企業(yè)應(yīng)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容。其中，尤其要嚴(yán)格界定那些對(duì)生態(tài)環(huán)境有重大影響、規(guī)模大、受社會(huì)關(guān)注度高且信息提供能力強(qiáng)的上市公司和其他重污染行業(yè)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容。在當(dāng)前尚存在未根本破解企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量等核算瓶頸問(wèn)題的現(xiàn)實(shí)情況下，我國(guó)可借鑒國(guó)際上的成功實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，先將易確認(rèn)、計(jì)量的環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債等信息納入企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容，然后再根據(jù)環(huán)境會(huì)計(jì)核算等瓶頸問(wèn)題破解的進(jìn)展情況，逐步充實(shí)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容。唯有如此，才能既確保企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的可靠性，又能適度提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性與完整性，提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息及其披露質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)披露目標(biāo)。

（六）革新環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的方式

鑒于目前制約企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的環(huán)境會(huì)計(jì)要素核算等瓶頸問(wèn)題尚未取得實(shí)質(zhì)突破，我國(guó)尚無(wú)法采用傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)來(lái)簡(jiǎn)便易行地披露企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息。因此，我國(guó)可借鑒國(guó)際成功的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，允許企業(yè)采用定量披露與定性披露相結(jié)合的方式來(lái)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。具體做法是：（1）對(duì)環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債等理論研究比較成熟，能確認(rèn)并可靠計(jì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)要素信息，要求企業(yè)以貨幣化的定量信息方式集中披露;（2）對(duì)企業(yè)遵循的環(huán)保理念、環(huán)境政策、管理目標(biāo)、環(huán)境管理活動(dòng)及其社會(huì)影響（含獲得的表彰獎(jiǎng)勵(lì)等社會(huì)評(píng)價(jià)）等方面的信息，允許企業(yè)采用定性描述的方式來(lái)披露;（3）企業(yè)在節(jié)約資源能源、降低原材料消耗與減少污染物排放及增加廢棄物循環(huán)利用等節(jié)能減排方面取得的可定量化的環(huán)境績(jī)效信息，則要求企業(yè)采用定量信息方式披露。

結(jié)語(yǔ)

企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露法律制度在內(nèi)的法律制度體系、社會(huì)監(jiān)管體系日益發(fā)展、完善，必將為我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的創(chuàng)新與完善提供新動(dòng)力和新機(jī)遇，進(jìn)而促進(jìn)我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的理論研究與披露實(shí)踐。總體而言，目前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露仍在發(fā)展階段，需要借鑒美國(guó)等發(fā)展環(huán)境會(huì)計(jì)較早國(guó)家的優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)還要加強(qiáng)對(duì)于環(huán)境問(wèn)題的審計(jì)以及社會(huì)各界的監(jiān)督，鼓勵(lì)上市公司披露環(huán)境信息，建立更加完善的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系。

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作者單位：遼寧對(duì)外經(jīng)貿(mào)學(xué)院