“一帶一路”與合規：中國律師如何參與涉外稅務法律服務

李劍

關鍵詞“一帶一路”柬埔寨 法律服務 稅務

一、前言

（一）“一帶一路”概況

“一帶一路”倡議由中國國家主席習近平于2013年9月和10月分別出訪中亞和東南亞國家期間，提出共建“絲綢之路經濟帶”和"21世紀海上絲綢之路”的重大倡議，得到國際社會高度關注。“一帶一路”沿線區域，分布著65個國家，人口合計約44億，年經濟總產值達22萬億美元。根據“一帶一路”倡議，將建設更多的基礎設施和各國優勢項目，將凝聚更多國家的資源、政策和市場，促進“一帶一路”區域國家的發展與人民的福祉。

（二）柬埔寨法律環境介紹

柬埔寨位于亞洲中南半島南部，東部和東南部同越南接壤，北部與老撾相鄰，西部和西北部與泰國毗連，西南瀕臨暹羅灣。湄公河自北向南橫貫柬埔寨全境。國土面積為181035平方公里，人口1500多萬。

柬埔寨自上世紀50年代獨立后可以劃分為五個歷史階段，即獨立后的西哈努克時期（1953.11-1970.3）、朗諾政權時期（1970.3-1975.4）、紅色高棉統治時期（1975.4-1978.12）、“兩權”并存時期（1979.1-1991.10）以及走向民族和解的柬埔寨時期（1993.9-）。1993年，柬埔寨恢復君主立憲制度，實行多黨自由民主制，立法、司法和行政三權分立。

柬埔寨法律體系大致的變化如下：在法國殖民之前，柬埔寨采用的是基于協商一致的習慣規則。從1863年到1953年，柬埔寨的法律體系幾乎完全是基于法國體系。這一現狀在1975年前不僅對柬埔寨的法律內容和法律教育制度產生了強烈的影響，而且對柬埔寨的律師，檢察官，法官也產生了強烈的影響。1975年4月至1978年12月，紅色高棉獨裁無產階級政權根除了整個法律體系以及相關司法人員和司法機構。1979年1月7日，越南軍隊入侵柬埔寨并開始進行占領，因此這期間出現的法律受到越南體系的嚴重影響。在1991年至1993年聯合國柬埔寨臨時權力機構執政期間，頒布了一系列法律，包括刑法，司法法和新聞法等。隨后在談判達成《巴黎和平協定》后，柬埔寨于1993年頒布了新憲法。目前的法律制度是混合法制度，即柬埔寨習慣法與法國法律制度和普通法系的混合。

現在，柬埔寨的各部門法已經逐漸完善，民法典、民事訴訟法、刑法、刑事訴訟法、勞動法、環境法、稅法、土地與房屋法等基本法律均已完成制定。

（三）柬埔寨稅收體系概況

柬埔寨實行全國統一的稅收制度，并采取屬地稅制。任何在柬埔寨境內經營的公司，將可能須繳納包括但不限于以下賦稅：

1.利得稅（企業所得稅）。

2.薪金稅。

3.增值稅。

4.最低稅。

5.特定商品和服務稅。

6.不動產租賃稅。

7.土地閑置稅。

8.登記注冊稅。

9.印花稅。

10.公共照明稅。

11.車船稅。

12.預提稅。

13.酒店住宿稅。

1997年頒布的《柬埔寨王國稅法》和2003年頒布的《柬埔寨王國稅法修正法》為柬埔寨稅收制度提供了法律依據。2004年，財政和經濟部（以下稱財經部）還頒布了《利得稅部長令》，該部長令對于理解大多數柬埔寨稅務條例非常重要，因為它定義了其他稅收條例的許多術語。同時，《商業法》《海關法》和《投資法》也是重要的法律文本，且在很大程度上與稅收事項相關。

柬埔寨稅務總局隸屬于柬埔寨財經部，下設10個獨立的部門，分管全國的稅務工作。

（四）中國律師在柬執業現狀

根據2016年1月8日柬埔寨律協發布的《柬埔寨王國律師協會關于外國律師從事法律事務的決定》，排除了中國律師在柬埔寨開辦律師事務所的可能性，直到2019年為止中國人仍然無法在柬埔寨以律師身份進行工作。

目前在柬埔寨的所有外籍律師只能以顧問的形式開展工作，并且顧問形式也受諸多限制，例如不允許在沒有柬埔寨律師陪同下單獨出庭。

二、中資企業遇到的稅收難題

（一）中資企業對柬埔寨法律體系不了解

柬埔寨是君主立憲制王國，歷史上由于戰亂，法律體系的建立至1993年才開始起步，到目前為止還不十分完善。法律加上王令和總理法令以及部委令等法規，建立了目前柬埔寨基本的法律體系。

由于語言的障礙，很多中資企業來柬埔寨投資之前沒有仔細對柬埔寨法律進行學習研究，造成初到柬埔寨需要時間適應當地法律。

另外，由于柬埔寨尚處于剛剛脫離最不發達國家行列，法律法規制定存在很大的滯后性。尤其是稅務方面的法律最新的修正案還停留在2004年，遠遠跟不上經濟的發展。

（二）中資企業對稅務征管政策及實施規則不熟悉

鑒于法律制定大大落后于經濟發展，柬埔寨政府采取以財經部部長令和國稅總局令的形式來對法律法規進行補充。但是由于不需要經過國會審議通過，條款隨意性較大，造成如何解讀財經部部長令和國稅總局令成為稅務官員的自由裁量。

（三）中資企業頻繁遭遇罰款事件

柬埔寨稅務體系與中國存在巨大的差異，柬埔寨并沒有中國的制式發票系統，所以柬埔寨采用主動申報，定期稽查的稅務征管體系。

稽查分成三種，分別是資料稽查，有限稽查和關賬稽查。其中關賬稽查是每個企業都必須經歷的，一般是每三年一次。這種制度會造成一個嚴重后果，中資企業在開始之初產生的錯誤，有可能會在三年后被稅務稽查發現，然后進行罰款。罰款同時要加收滯納金，滯納金自錯誤申報的時間點開始計算，每月1.5%，沒有封頂。在現實中，往往會出現幾年的滯納金超過罰款本金的情況。

三、柬埔寨稅務法律服務市場現狀

（一）市場環境混亂，參與人員繁雜

柬埔寨稅務法律服務市場目前處于初級階段。根據柬埔寨王國律師協會統計截止2020年6月，柬埔寨全國共有律師2068人。律師人數總數不多，其中從事稅務法律服務的律師又占比極小。

會計師方面，截止到2020年6月，柬埔寨注冊會計師協會統計，柬埔寨有注冊會計師234名，主要從事審計業務，參與稅務服務的人數占比極小。

除此之外，從事稅務法律服務的還有報稅公司的報稅員以及中介人員。這個群體數量是最多的，報稅員日常負責具體業務，方便銜接企業與稅務主管部門;中介人員主要是由與稅務官員有密切聯系的人員組成，主要處理企業稅務罰款等事宜。

整體上來看，整個柬埔寨稅務法律服務市場人員繁雜，既有律師、會計師等專業人員，也有報稅員、中介人員等其他人等，市場極度混亂。

（二）法律服務市場中文友好程度亟待提高

在柬埔寨投資的中資企業普遍面臨語言問題，柬埔寨語做為東南亞的小語種，在中國人才儲備有限。再加上法律及稅務服務涉及的內容對語言的專業性要求遠遠大于平常的日常對話，使得翻譯難度進一步加大。另外柬埔寨目前法律服務市場對于中文友好程度亟待提高，柬埔寨律師能夠熟練使用中文的屈指可數，注冊會計師行業情況類似。造成了中資企業遭遇稅務法律難題，企業有時候對于完全準確理解稅務出現的問題都很難做到。

四、中國律師的優勢與挑戰

（一）中國律師專業性較強

中國律師相較于其他稅務法律從業人員來說，具有巨大的優勢。

首先，在柬埔寨的中國律師在國內屬于涉外律師的范圍，自身工作經驗豐富，國際視野開闊，在跨國法律服務的專業性方面遠遠強于當地人員。

其次，中國律師在柬埔寨從事相關業務具有相對的獨立性，不容易受當地政治環境和經濟條件的制約，可以在混亂環境中做到不隨波逐流。

（二）中國律師與中資企業溝通成本低

柬埔寨目前法律服務市場中文環境比較差，所以中國律師與中資企業之間的溝通有天然的優勢。中國律師更容易把握企業投資柬埔寨過程中的法律稅務需求點，通過資源的整合，提供相應的服務。同時中國律師對于兩國法律法規的異同點分析，更加有利于企業快速熟悉和了解柬埔寨法律，對投資行為提供指導性意見，相互之間的溝通成本較低。

（三）中國律師執業身份需要謹慎把握

當然中國律師在柬埔寨開展稅務法律服務并非完全沒有障礙，目前最需要注意的就是執業身份的問題。上文提到，中國律師目前在柬埔寨不能以律師身份執業。最近這項禁令有松動的跡象，2019年2月柬埔寨首相洪森接見美國德茂欣律師事務所（Duane Morris LLP）代表團一行。洪森表示目前有大量外籍律師為在柬投資的外資公司提供法律服務。過去，柬埔寨不允許外國人在柬埔寨成立律師事務所。為了改善柬埔寨投資環境，吸引更多的外資公司來柬投資興業，政府決定對該法進行修改。所以中國律師在柬埔寨合法執業將來有可能實現。但是到目前為止，最佳的方案還是只能以稅務顧問作為參與相關稅務法律服務的合法身份。

（四）柬埔寨當地法律熟悉程度存在不足

中國律師鮮有掌握柬埔寨語的，所以更多的法律資料來源只能靠翻譯。這個限制造成了中國律師對當地法律的熟悉程度和當地律師、會計師相比會出現不小的差距。再加上稅務法律不完善，很多條文的理解依賴于稅務總局的解釋，語言的不足，客觀上會造成對于稅務專業性把握的不精準，不及時。

五、中國律師參與柬埔寨稅務法律服務的正確路徑

（一）引導客戶合規化經營是大前提

稅務法律服務有別與其他類型的法律服務，存在周期長、影響大的特點。從企業開始設立就產生影響，一直要延續到企業生命周期結束。一旦中途出現問題，會對企業的正常經營活動產生巨大影響，甚至直接造成企業經營中斷。所以中國律師參與柬埔寨稅務服務的首要任務是引導企業合規化經營。基于柬埔寨稅務體系的特點，律師在企業在稅務申報環節就開始提供相應服務，首先幫助企業厘清柬埔寨稅務體系，在稅務籌劃層面給企業提供框架性的指導，其次幫助企業完成每月及年度合法合規的稅務申報，從源頭上保證稅務申報的合規。

（二）與柬埔寨當地律師與會計師充分合作

從對法律法規的掌握程度來說，當地從事稅務服務的律師和會計師肯定強于中國律師。所以中國律師想要做好稅務法律服務，當地資源的整合必不可少。從一般理解來說，當地律師、會計師與中國律師是競爭關系，但是實際操作過程中尤其在個案上，更多是合作關系。所以，作為中國律師，需要盡一切可能在專業上與當地律師與會計師建立交流機制，將有助于中國律師獲取專業知識，更好的為中資企業提供專業化的服務。

（三）建立良好的政府關系

稅務法律服務另外一個重點環節就是處理稅務稽查及罰款事宜。目前柬埔寨的稅務稽查重點是外資大型企業，正是中國投資者投資在柬埔寨的企業類型。再加上上文提到的稅務法律不全，很多條款解釋權歸稅務局官員，造成一旦遭遇稅務稽查，必然罰款。此時提供稅務法律服務一方面是根據法律法規與稽查人員據理力爭，另外一方面就是通過和主管部門的談判，盡可能的減少罰款數額。這時良好的政府關系將起到關鍵性的幫助作用。

（四）同時跟進中柬兩國法律法規的更新與變化

中國和柬埔寨兩國之間的雙邊稅收協定自2019年開始生效，這對于中資企業投資柬埔寨產生巨大的影響。舉例來說，柬埔寨中資子公司向中國母公司的貸款利息稅將從原有的14%降為lO%。這些變化對于企業的一些合約安排，經營決策都產生深遠影響。中國律師需要把握自身優勢，及時跟進兩國法律的更新與變化，在國際稅務籌劃的層面上給企業提供法律意見，幫助企業實現最大價值。

六、總結

（一）柬埔寨法律服務處于初級階段，中國律師大有可為

從漫修律師在柬埔寨的經驗來看，目前柬埔寨法律服務處于初級階段，受制于執業限制，中國律師無法全面參與柬埔寨法律服務市場的競爭，只能在相對開放的領域，例如稅務法律服務市場，開展法律服務。但是整個市場現狀是初級、無序、水平參差不齊，所有這一切都造就了一個客觀事實，中國律師在柬埔寨法律服務市場中提供的是高質量法律服務。再加上中資企業源源不斷投資柬埔寨，中國律師在柬埔寨開展法律服務大有可為。

（二）中國企業赴柬投資加速，法律服務市場巨大

中國目前是柬埔寨最大的投資來源國，2019年投資總額高達35億美元。”隨著“一帶一路”的繼續推進，中國企業投資柬埔寨的步伐正在加快。與之相對應的是中資企業的法律服務需求也隨之增加。由于2018年開始的中美貿易摩擦，造成大量對美貿易的中國企業開始轉移生產線到柬埔寨。這些企業有別于之前柬埔寨。很多新類別企業出現在柬埔寨的投資目錄中。此類中資企業如何順利落地柬埔寨，如何取得柬埔寨的投資優惠，這一系列問題都需要律師進行相應的調查，法律服務增量市場巨大。

（三）中國律師參與當地法律服務市場合作與競爭并存

中國律師雖然有相關的限制條件，但是在非訴方面依然存在大量的市場空間。從稅務法律服務，到投資項目前期調研，并購項目盡職調查，這些都可以作為中國律師的業務方向。此類業務極少與當地律師產生競爭，更大可能會與當地律師、會計師等專業人員建立合作關系，共同完善當地法律服務市場。從漫修經驗來看，只要方法得當，中國律師在柬埔寨法律服務市場完全可以占一席之地。

“一帶一路”既是國家倡議也是發展道路，中國律師隨著“一帶一路”擴展海外服務，是歷史的機遇也是中國制度強大與自信的必然。隨著越來越多中資企業投資海外，合規性要求必然成為企業的基本需求，中國律師無論在哪個國家哪種法律體系下，都是企業合規化進程中最重要的伙伴與依靠。中國律師的積極參與將最大可能保障企業海外投資的成功，更多的企業海外投資成功將推動“一帶一路”進一步深化，最終形成律師.企業.國家多贏的格局。中國律師應該以更加自信與開放的心態開展涉外法律服務，積極參與“一帶一路”法律服務市場競爭，為廣大的中國企業國際發展保駕護航，不斷發揮積極作用，貢獻專業價值。