增值稅立法對(duì)中外合作油田的影響分析及應(yīng)對(duì)建議

徐渤

摘 要：財(cái)政部和國(guó)稅總局于2019年11月公布了增值稅法征求意見(jiàn)稿，并在征求意見(jiàn)稿中明確了增值稅稅率和征收率。該征求意見(jiàn)稿在未來(lái)如通過(guò)全國(guó)人大審議并正式公布，將對(duì)中外合作油田增值稅的計(jì)征方法產(chǎn)生重大影響。本文通過(guò)分析中外合作油田現(xiàn)行增值稅計(jì)算方式以及增值稅立法政策變化內(nèi)容，說(shuō)明增值稅立法對(duì)中外合作油田的影響，并給出應(yīng)對(duì)建議。

關(guān)鍵詞：增值稅立法;中外合作油田;實(shí)物增值稅

財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在2019年11月公布了《中華人民共和國(guó)增值稅法（征求意見(jiàn)稿）》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新增值稅法”），并向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)。新增值稅法明確了增值稅稅率共分三檔，分別為6%、9%和13%，同時(shí)規(guī)定征收率為3%。新增值稅法未來(lái)如經(jīng)全國(guó)人大審議通過(guò)并正式實(shí)施，將導(dǎo)致中外合作油田現(xiàn)行按實(shí)物征收5%增值稅的政策與之沖突，需要對(duì)中外合作油田現(xiàn)行增值稅政策進(jìn)行修改，以符合新增值稅法規(guī)定。因此，對(duì)中外合作油田企業(yè)而言，其應(yīng)認(rèn)真研究新增值稅法的相關(guān)規(guī)定，結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際情況，積極向相關(guān)部門(mén)反饋企業(yè)訴求，爭(zhēng)取修訂后的政策既符合新增值稅法相關(guān)規(guī)定，又便于企業(yè)實(shí)際操作，達(dá)到企業(yè)和政府雙贏的效果。

一、中外合作油田現(xiàn)行增值稅政策與新增值稅法比較

按照國(guó)發(fā)1994年10號(hào)文和國(guó)稅發(fā)1994年114號(hào)文的相關(guān)規(guī)定，中外合作油氣田開(kāi)采的原油、天然氣目前按實(shí)物征收增值稅，征收率為5%，在計(jì)征增值稅時(shí)，不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。中外石油公司在簽訂產(chǎn)品分成合同時(shí)，也依據(jù)稅法規(guī)定，明確產(chǎn)出的原油、天然氣的5%首先用于繳納增值稅，其余部分再作為費(fèi)用回收油和利潤(rùn)油，由雙方按照一定比例進(jìn)行分配。

本次公布的新增值稅法，將增值稅稅率分為6%、9%和13%三檔，征收率為3%，使得中外合作油田繼續(xù)按照5%繳納增值稅缺乏法律支持。而從增值稅稅率發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，簡(jiǎn)并稅率是未來(lái)的發(fā)展方向，因此，即使增值稅法在全國(guó)人大進(jìn)行審議時(shí)發(fā)生了修改，其為中外合作油田單獨(dú)保留一檔稅率的可能性也較低，中外合作油田增值稅計(jì)征方式在未來(lái)很可能發(fā)生變化，需要企業(yè)提前研究，以便實(shí)現(xiàn)新增值稅法正式實(shí)施后的平穩(wěn)過(guò)渡。

二、新增值稅法對(duì)中外合作石油企業(yè)的影響分析

新增值稅法實(shí)施后，中外合作石油企業(yè)很可能不再按現(xiàn)行5%繳納實(shí)物增值稅，而改為按一般增值稅方式繳納增值稅，因此，新增值稅法會(huì)給企業(yè)在產(chǎn)品分成合同、項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性、日常管理等多個(gè)方面帶來(lái)不同程度的影響。

（一）對(duì)產(chǎn)品分成合同的影響

目前，中外合作石油企業(yè)在合作開(kāi)采油氣資源時(shí)，一般需要先簽訂產(chǎn)品分成合同即PSC合同，在合同中約定油田在未來(lái)投產(chǎn)后，所產(chǎn)出原油、天然氣產(chǎn)量的5%首先用于繳納增值稅，剩余產(chǎn)量的一定比例作為費(fèi)用回收油，在繳納礦區(qū)使用費(fèi)或資源稅后，由中外雙方按照當(dāng)期和歷史費(fèi)用發(fā)生情況進(jìn)行回收，最終剩余部分則作為利潤(rùn)油，在繳納政府留成油后由雙方按油田投資比例進(jìn)行分配。如果當(dāng)期費(fèi)用回收油金額大于可回收費(fèi)用，超過(guò)部分也結(jié)轉(zhuǎn)進(jìn)利潤(rùn)油進(jìn)行分配。

然而，在新增值稅法實(shí)施后，由于5%的實(shí)物增值稅有可能不再保留，產(chǎn)成分成合同中將5%繳納增值稅的條款也需要相應(yīng)修改。對(duì)于該5%如何調(diào)整進(jìn)費(fèi)用回收油和利潤(rùn)油，將對(duì)每期政府留成油計(jì)算結(jié)果產(chǎn)生不同的影響，從而影響中外合作企業(yè)可分配油氣產(chǎn)品的數(shù)量，以及合作油田項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性和中外石油企業(yè)的投資決策。

（二）對(duì)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性的影響

新增值稅法實(shí)施后，除因調(diào)整原油、天然氣產(chǎn)品在費(fèi)用回收油和利潤(rùn)油中的分配比例會(huì)對(duì)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性產(chǎn)生影響外，由于需要按照一般增值稅征收方式計(jì)算繳納稅款，相應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，原先計(jì)入成本的進(jìn)項(xiàng)稅額部分不再是企業(yè)生產(chǎn)成本的一部分，可以提高項(xiàng)目的收益率，使更多原本處于邊際效益的油田變?yōu)榭砷_(kāi)采油田。同時(shí)，由于目前原油、天然氣的銷(xiāo)項(xiàng)稅率均高于中外合作油田執(zhí)行的實(shí)物增值稅稅率，未來(lái)中外合作油田每期需要繳納的增值稅額可能有所上升，相應(yīng)需要繳納的城建稅和教育費(fèi)附加也會(huì)隨之增加，從而在一定程度上抵消進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣給企業(yè)帶來(lái)的正向影響。

此外，值得關(guān)注的是，按照中外合作油田商業(yè)慣例，油田在勘探期以及投產(chǎn)后一定時(shí)期內(nèi)一般由外國(guó)石油公司擔(dān)任作業(yè)者，在投產(chǎn)一定時(shí)間后，作業(yè)者地位轉(zhuǎn)移給中國(guó)石油公司。外國(guó)石油公司在勘探期如沒(méi)有發(fā)現(xiàn)可采儲(chǔ)量，需要承擔(dān)全部勘探損失。如果該外國(guó)石油公司在境內(nèi)沒(méi)有其他在產(chǎn)油田，或在產(chǎn)油田油氣銷(xiāo)售收入產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅額不足以抵扣其勘探期獲得的進(jìn)項(xiàng)稅額，有可能導(dǎo)致該公司進(jìn)項(xiàng)稅額沉沒(méi)，無(wú)法充分享受增值稅政策變化帶來(lái)的利好，對(duì)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性產(chǎn)生不利影響。

（三）對(duì)日常管理的影響

在現(xiàn)有制度下，中外合作油田取得的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，財(cái)務(wù)人員在取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票后無(wú)需判斷該發(fā)票用途，稅務(wù)管理工作風(fēng)險(xiǎn)較低。然而，未來(lái)執(zhí)行一般增值稅制度后，財(cái)務(wù)人員需要掌握所取得的每張?jiān)鲋刀悓?zhuān)用發(fā)票的用途并判斷其是否可以抵扣，如沒(méi)有準(zhǔn)確識(shí)別，可能導(dǎo)致公司少繳增值稅，產(chǎn)生稅收罰款并影響公司納稅信用評(píng)級(jí)。同時(shí)，由于銷(xiāo)項(xiàng)稅額計(jì)算方法發(fā)生變化，也需要企業(yè)重新就商品定價(jià)方法和客戶(hù)進(jìn)行談判，并在新增值稅法實(shí)施過(guò)渡期內(nèi)完成銷(xiāo)售合同修改、信息系統(tǒng)參數(shù)配置、會(huì)計(jì)核算方法修訂等多項(xiàng)工作。

三、工作建議

考慮到新增值稅法實(shí)施后會(huì)對(duì)企業(yè)各個(gè)方面產(chǎn)生影響，為實(shí)現(xiàn)立法后各項(xiàng)工作的平穩(wěn)過(guò)渡，本文建議中外石油公司充分利用新增值稅法征求意見(jiàn)以及從公布到正式實(shí)施的窗口期，重點(diǎn)做好以下幾項(xiàng)工作。

（一）產(chǎn)品分成合同修改

按照現(xiàn)行產(chǎn)品分成合同管理的相關(guān)規(guī)定，中外合作石油企業(yè)新簽署的合同已不需報(bào)政府相關(guān)部門(mén)審批，但對(duì)存量產(chǎn)品分成合同條款修改的審批程序尚沒(méi)有明確規(guī)定。考慮到合同修改會(huì)影響政府留成油分配比例，為降低法律風(fēng)險(xiǎn)，建議中外石油公司盡快就產(chǎn)品分成合同修改方案進(jìn)行探討研究，在達(dá)成一致后及時(shí)向財(cái)稅主管部門(mén)匯報(bào)，爭(zhēng)取獲得其認(rèn)可，以便在新增值稅法正式實(shí)施后可以及時(shí)啟用，降低企業(yè)的法律風(fēng)險(xiǎn)。

（二）政策訴求反饋

新增值稅法從根本上改變了中外合作油田增值稅的計(jì)征辦法，對(duì)此，石油公司應(yīng)結(jié)合行業(yè)情況，針對(duì)石油開(kāi)采過(guò)程中勘探期長(zhǎng)、投資大、風(fēng)險(xiǎn)高的特點(diǎn)，以及前期勘探一旦沒(méi)有發(fā)現(xiàn)可采儲(chǔ)量，對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額很可能沉沒(méi)的實(shí)際情況，通過(guò)爭(zhēng)取留抵進(jìn)項(xiàng)稅額全額退稅等政策，提高項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)性，維護(hù)自身合理利益。

（三）日常管理變革

中外石油公司可以借鑒海上自營(yíng)油氣田實(shí)物增值稅改革的經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)企業(yè)自身情況和新增值稅法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等政策法規(guī)規(guī)定，在計(jì)劃預(yù)算、會(huì)計(jì)核算、信息系統(tǒng)、油氣產(chǎn)品定價(jià)等方面進(jìn)行綜合考量后，及時(shí)啟動(dòng)相應(yīng)調(diào)整程序，確保新增值稅法實(shí)施后企業(yè)各項(xiàng)工作能夠順利開(kāi)展。

四、結(jié)語(yǔ)

增值稅的計(jì)征主要依據(jù)企業(yè)的收入和成本發(fā)生金額，而收入和成本是企業(yè)最重要的會(huì)計(jì)元素，因此，增值稅規(guī)定的變化會(huì)對(duì)絕大多數(shù)企業(yè)造成不同程度的影響。中外合作石油企業(yè)在2016年國(guó)家全面推行“營(yíng)改增”時(shí)，受種種因素影響，仍舊執(zhí)行原有政策，并未改變?cè)鲋刀愓鞴芤?guī)定。在增值稅立法后，中外合作油田繼續(xù)執(zhí)行原有規(guī)定的法律依據(jù)很可能消失，對(duì)此，中外石油公司必須重視增值稅法的變化，及時(shí)研究政策變化給企業(yè)各方面帶來(lái)的影響，并做好合同條款和業(yè)務(wù)模式優(yōu)化、信息系統(tǒng)配置、稅務(wù)安排等相關(guān)工作，以確保新增值稅法實(shí)施后可以按照稅法規(guī)定及時(shí)、準(zhǔn)確完成增值稅申報(bào)工作，保證企業(yè)合規(guī)經(jīng)營(yíng)。此外，企業(yè)也應(yīng)充分利用好本次增值稅立法的機(jī)會(huì)，反饋企業(yè)訴求，爭(zhēng)取合理的稅務(wù)利益，為企業(yè)創(chuàng)造稅務(wù)價(jià)值。

參考文獻(xiàn)

[1]國(guó)務(wù)院.關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)使用增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等稅收暫行條例有關(guān)問(wèn)題的通知[A].國(guó)發(fā)〔1994〕10號(hào)，1994.

[2]國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于中外合作開(kāi)采石油資源交納增值稅有關(guān)問(wèn)題的通知[A].國(guó)稅發(fā)〔1994〕114號(hào)，1994.