論企業全過程成本控制體系的構建

摘要：成本管理對企業經濟效益的獲得有著直接的影響，因此，企業在生產運營中總是想方設法采取措施來控制成本支出。近年來，隨著我國市場改革的深入和商業競爭的加劇，構建全過程的成本控制體系在企業成本控制中得到了廣泛的重視，本文從企業成本控制的事前、事中和事后三個階段對此展開了討論。

關鍵詞：全過程成本控制;企業;成本控制原則

中圖分類號：F426;F406.72?文獻識別碼：A?文章編號：2096-3157（2020）22-0058-03

企業全過程成本控制，總括起來可以將其劃分為三個階段，即成本的事前控制、事中控制和事后控制。由于企業全過程成本控制涉及到了很多的主體對象，比如企業的管理部門、財務部門、采購部門、生產部門以及市場營銷部門等，因此，控制主體對成本控制的認知和執行情況就成為了決定企業全過程成本控制體系構建能否取得預期效果的關鍵。

一、在事前成本控制階段

一是樹立先進的成本控制意識。思路決定出路，有思路才會有行動，有行動才會有未來，企業要構建全過程的成本控制體系，首先需要解決的就是成本控制意識問題，只有有了先進的控制意識作為主導和引領，后面的控制技術和控制行為才會與時俱進，適應時代大形勢的需要，才能為全過程成本控制體系的構建夯實思想基礎。為此，企業就必須要重視在意識形態領域方面的建設，從思想深處入手，扭轉傳統的守舊觀念，代之以先進的控制理念，在日常管理工作中，不僅要具備業績觀念，更要具備社會觀念、服務觀念和競爭觀念，更要從戰略高度認識全過程成本控制的重要性和必要性。樹立先進的成本控制意識，是成功構建全過程成本控制體系的重要前提條件。

二是強化成本控制制度建設。企業成本控制關系著企業經濟利益的得與失，企業全過程成本控制關系著企業成本控制結果的得與失，僅僅從這個角度來看，強化成本控制制度建設就是企業成功構建全過程成本控制體系的必然要求。有學者觀點認為，制度限定了企業行為主體的行為，將行為主體的行為框定在了為企業創造經濟效益的框架內，因此，制度下面暗含的是企業的經濟價值，企業構建全過程成本控制體系必須要有一個健全的制度來作為實現的保障。比如，企業通過強化成本核算制度可以加強對采購制度、盤點制度、登記制度、臺賬制度等的強化管理，提高資源的利用率;企業通過強化定額制度可以加強對物資和人員的定額管理，提高資金的利用率;再如，企業通過強化費用申報制度可以加強對各種費用開支的管理，減少資金的浪費。

三是提高全體員工成本控制的參與度。成本管理本身就是一項非常復雜的工作，全過程成本控制體系的構建，無疑會更加復雜，因此，構建過程需要上至企業高管下至企業普通員工全體人員的齊心協力，共同為之，任何狹隘和偏見的思想，任何把成本控制簡單的認定是財務部門事情的想法，在全過程成本控制面前都是錯誤的，都是站不住腳的。只有這樣才能在企業內部形成一個良好到成本控制氛圍，才能打造一個健康的成本控制局面。為此，企業領導要在全過程成本控制中發揮帶頭作用，要身體力行，以身作則，帶頭執行成本控制制度，帶頭宣傳成本控制的意義，帶頭學習先進的成本控制方法，帶頭進行成本控制經驗的交流，領導是員工學習的榜樣，是員工效仿的對象，有了領導的身先士卒，垂范在先，員工自然就會緊跟其后，步調一致，企業全過程成本控制自然就會收到應有的效果。

二、在事中成本控制階段

由于事中階段是成本的實際發生階段，因此是企業全過程成本控制體系構建的核心環節，事中控制階段的內容主要包括兩個方面，即對原材料采購的成本控制和對產品生產的成本控制。

首先，在原材料采購成本控制方面，需要重點掌控好這樣三個環節的選擇：即采購方式的選擇、采購時機的選擇和采購數量的選擇。在采購方式選擇環節，企業自身生產資料需求的復雜性和市場上物資供應的復雜性，決定了企業采購方式的多樣性，常用采購方式比如訂單采購、招標采購、詢價采購、合同采購、電子采購以及直接采購等，通常來說，訂單采購、招標采購、詢價采購和合同采購比較適用于大批量采購的情況，對于這種情況，企業可以利用供應商之間價格競爭來降低采購成本;電子訂貨和直接采購一般來說比較適用于小批量采購的情況，電子訂貨的優勢在于能夠降低物流成本和時間成本，直接采購的優勢在于可以減少中間商的盤剝，直接拿到最低采購價，直接降低采購成本。在采購時機選擇環節，對采購時機恰到好處的把握，可以為企業節約大量成本支出，提高企業產品的利潤率，這是因為，在原材料供應市場上，材料價格始終是處在動態的變化之中，比如季節不同會對原材料價格造成影響，股市波動會對原材料價格在造成影響，市場競爭環境變化會對原材料價格造成影響，國家宏觀經濟政策調整會對原材料價格造成影響，等等。這就對企業采購人員如何選擇采購時機提出了較高的要求，一個合格的采購人員必須要懂得審時度勢，必須要對各種能夠影響原材料價格的因素洞若觀火，必須要善于分析和預測市場上原材料價格的變動情況，必須要學會利用采購時機的選擇來降低企業的采購成本。在采購數量選擇環節，企業到底應該采購、儲備多少數量的原材料來維持正常的產品生產運營需要，對這個分寸的掌握的確不好拿捏，一方面，原材料的采購數量過多會造成庫存積壓，增加企業的倉儲成本，另一方面，原材料采購的數量過少又容易影響企業的正常生產，減少企業的經營性收益，并且，在采購數量大的情況下，商家一般也會給企業更大的折扣價，而在采購數量少的情況下，則商家的銷售價格一般也比較高，因此，如何把握準原材料采購數量，對采購人員和企業管理人員都是一個不小的考驗，要解決好這個問題，企業必須要建立順暢的信息溝通與反饋系統，加強各層級、各部門間的橫向聯系，并給予采購人員更大的自主權，以保證采購人員在綜合分析各方信息后，對采購數量選擇做出正確的判斷。

其次，在產品生產的成本控制方面，企業需要重點掌握好的環節同樣也有三個，即“材料-設備”成本控制環節、人工成本控制環節和“制造費-管理費”控制環節。在“材料-設備”成本控制環節，企業在產品投產之前就要針對產品的設計理念、生產流程、施工工藝等展開選優工作，在保證產品質量不受影響的前提下，選擇最佳的“材料-設備”配置方案，降低殘次品的產出比，促進產品的低投入和高產出，同時，企業還要做好對邊角料、廢料等的回收工作，減少浪費，提高材料的利用率。對于生產設備，企業要制定嚴格的維修和保養制度，要定期對生產設備進行檢查和檢測，要杜絕生產設備帶病工作現象的發生，提高設備使用的生命周期。在人工成本控制環節，人是維持企業正常生產運營的基本要素，也是推動企業向前發展的能動要素，但是企業生產運營并不是人越多越好，人多力量大的生產觀念已經退出了歷史舞臺，當今社會生產是知識經濟時代、是信息時代，企業生產運營的人工成本投入必須要以一定的產出為前提，這樣才能保證企業生產運營的高效運轉，減少大鍋飯式的混日子人員，使企業生產人盡其職，人盡其用，為此，企業要確立現代化的人工成本管理機制，對員工的薪資待遇和各種福利進行合理分配，將人工成本支出在企業總成本支出中的占比控制在科學的范圍內，以減少企業內耗，提高管理效率，降低管理成本。在“制造費-管理費”控制環節，一般來說，制造費會占到企業總的產品生產成本的百分之十左右，企業制造費比如間接材料費（再生產過程中耗用的不能歸入到某一特定產品的材料費）、間接人工費用（不直接參與產品生產或其他不能歸入人工的人工成本）、折舊費（固定資產在使用過程中由于損耗而轉移到成本費用中的價值部分）以及其他支出（如水電費、差旅費、運輸費、辦公費等），企業管理費則指的是企業為組織經營各項活動而發生的費用，企業管理費如組織活動經費、工會會費、職教費、勞保費、董事會費、審計費、訴訟費、排污費、土地使用與補償費、技術轉讓與研發費等，無論是制造費還是管理費，都是企業生產運營中的一項巨大開支，都有著巨大的節約和控制空間，為了加強對制造費、管理費的控制，有效降低各項費用支出，企業必須要實施全面的預算管理制度，健全各項費用的報銷與審批流程，完善審計與審查機制，嚴格各項檢查制度，做好對預算執行和費用支出的全面監督管理工作。

三、在事后成本控制階段

事后成本控制指的是，在某一產品的生產周期結束后，企業對預算成本與實際發生成本之間的差異所進行的分析研究，其目的是通過找出差異的產生原因來減少在今后產品生產中同類問題的再度發生。為了達到這個目的，在產品的生產周期結束后，企業需將實際發生成本與預期計劃成本進行對比分析，如果出現差異，則需找出差異的發生原因和責任的歸屬，并對之前的成本控制措施做出及時的修訂，以為下一個產品生產周期的成本控制消除不利影響。據此可知，及時準確的尋找到造成成本差異的原因所在，是做好事后成本控制的關鍵點，是企業對上一個產品生產周期成本控制措施進行修正、改進和完善的基礎，是提高下一個產品生產周期成本控制水平的依據。不建立健全事后成本控制機制，不重視對成本控制的事后分析、研究、總結與差異尋找，就不會有企業全過程成本控制體系的科學構建。

四、應遵循的原則

構建全過程的成本控制體系，這是現代市場經濟運行環境下企業成本管理的大勢所趨，是推動企業成本管理實現現代化、規范化、科學化的必然要求，在現代市場商業競爭中，企業只有構建起全過程的成本控制體系，才能保證成本管理的先進性，才能保證綜合競爭力的先進性。為了保證全過程成本控制體系的構建成功，為了保證全過程成本控制體系能順利發揮出預期的功效，為了保證企業成本管理工作的現代化發展，企業在構建全過程成本控制體系過程中必須要遵循以下三個原則。

一是目標責任原則。就是企業在構建全過程成本控制體系的過程中，首先要為全過程成本控制設計一個總體目標，然后再由企業成本管理機構對這個總體目標進行逐級分解，將總體目標一步步轉換成為下屬部門和下級單位的分目標，直至最終將成本控制的總體目標量化落實到具體的每個崗位和每個員工個體的頭上。在企業實施全過程成本控制過程中，每個崗位目標和每個員工個體目標任務的完成情況，都與企業整體目標的完成情況有著直接的關聯性，都能對整體目標的完成情況產生或正面或負面的影響，因此，為了保證總體目標的完成，企業就必須要對量化的分目標的完成情況以責任制的方式進行監管，明確責任崗位和責任人的權責利關系，保持權責利關系的一致性和對稱性，使人盡其責，恪盡職守，目標明確，責無旁貸。同時，為了保證權責利關系的公平性，企業還需對成本控制目標的完成情況進行考核評估，通過考核評估讓被考核對象對自己成本控制目標的完成數量和完成質量有一個客觀的認識，找出差距，找出不足，促使被考核對象由被動接受成本控制目標任務向主動完成成本控制目標任務的轉變，從而心甘情愿的接受組織部門的獎勵或者是處罰。顯然，成本控制目標考核評估措施的實施，可以充分調動被考核對象完成成本控制目標任務的積極性，激發他們完成成本控制目標任務的創造性，提升企業全過程成本控制體系的民主化、公平化、科學化、現代化水平。

二是例外事項原則。所謂例外事項原則，顧名思義，就是企業在全過程成本控制中對哪些超出了常規的、越出了常理認知范圍之內的例外事項所應采取的處理原則。例外事項雖然只是“例外”，但是這種“例外”相對于“常規”而言的，就企業全過程成本控制的整體過程來看，例外事項其實并不罕見，也絕不可能沒有發生，正因為如此，所以在企業全過程成本控制體系的構建中，才有必要把這一個原則單獨拎出來加以強調。我們知道，企業全過程成本控制體系的構建是一項龐大而繁雜的系統工程，是由企業專門的成本管理部門來負責的，但是企業成本管理部門在處理這一工作時不可能事無巨細、面面俱到，管理部門還需要騰出來一部分精力來處置其他問題，因此企業才會建立成本控制目標責任制，將具體的成本控制目標分解到具體的每個崗位和每個員工頭上，并明確權責利關系。一般來說，企業全過程成本控制中例外事項的出現不外乎緣于兩種情況，一種情況是由企業外部環境變化導致的，比如，在企業生產經營過程中，市場情況出現了較大波動，生產經營所需的原材料價格發生了變化，這樣一來，原本應該是在成本控制計劃之內的原材料成本支出就要超出成本控制計劃之外，這時如果仍采用常規的成本控制原則，顯然會勉為其難，而且也不符合市場經濟規律，因此，當企業在全過程成本控制中遇到這種情況時，就應采取例外事項原則應對;另一種情況是由企業內部環境變化導致的，比如，在企業全過程成本控制中，由于下級部門之間、崗位之間或者是員工個體之間就工作問題產生了矛盾，致使原來的權責利關系可能要失去平衡，如果不采取“非常”手段加以解決，可能要導致既定成本控制目標任務的完成情況要因此而受到影響，對于這種情況，企業同樣需要采取例外事項的原則進行應對。據此可以看出，例外事項原則其實是對目標責任原則的補充原則，其目的是避免因出現例外事項而危害全過程成本控制的整體效果，避免造成企業全過程成本控制的更大損失。對于全過程成本控制過程中例外事項的出現，企業成本管理部門要及時查找原因，弄清原委，制定積極的防范措施，盡量減少它的出現。

三是相互結合原則。相互結合原則，指的是企業在構建全過程成本控制體系的過程中，要遵循日常控制與定期控制相結合的原則;局部控制與整體控制相結合的原則;分目標控制與總目標控制相結合的原則;動態控制與靜態控制相結合的原則;單一控制與綜合控制相結合的原則;領導層控制、管理層控制與崗位控制、員工個體控制相結合的原則。

在企業全過程成本控制體系的構建過程中，只有領導親力親為、員工群策群力、全體人員共同努力，在企業形成了廣泛的相互結合共識，全過程成本控制體系的構建才有望實現預期的成本控制效能。

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作者簡介：

張萌萌，供職于平煤煌龍新能源有限公司，中級會計師。