海南自由貿易港財稅政策新體系構建研究

萬依云

【摘要】《海南自由貿易港建設總體方案》（以下簡稱為《總體方案》）的發布，受到廣泛關注。由于出臺了一系列稅收優惠政策且涉及多個方面，將稅制改革的先行引導發揮出來，對其他方面起到了激勵作用，對加速企業、人才的集聚也起到了促進作用，同時可以推進自由便利化從貨物和資本向勞動力、數據的深度開放邁進。文章通過上半年經濟數據分析，借鑒國際做法，對海南自由貿易港財稅政策建設提出相應的政策建議。

【關鍵詞】海南自貿港；財稅體系；區塊鏈

【中圖分類號】F812.2

★課題項目：海南省哲學社科基金項目《構建海南自貿港財稅政策新體系研究》（編號：HNSK（YB）19-92）配套成果；海南省自然科學基金高層次人才項目《基于自貿港及區塊鏈技術背景下大數據審計技術體系的構建與運行研究》（編號：2019RC247）階段性成果。

作者為高級會計師，海南省會計領軍人才，海南省拔尖人才。

一、《總體方案》中財稅政策措施體現出的特點

2020年6月初印發的《總體方案》在構建海南自由貿易港的政策制度體系中，體現出明顯的“自由”元素：首先，強調以貿易和投資為起點的自由化、便利化；其次，要求以三大重點產業為代表的現代產業體系作為支撐，充分調動各生產要素的自由流動；最后，建立稅收制度、社會治理、法治體系和不發生系統性風險的底線思維這四大制度保障體系，以此為基礎，強調要有明確的分工和機制措施保障方案落實。

《總體方案》漸進地構建與高水平自由貿易港相適應的稅收制度，從時間維度上，分“2025年前”“2025年至2035年前”“2035年至2050年”三個時間段，分別推出了一系列具有突破性的稅收政策措施。2025年前重點促進貨物及資本的流動，2025至2035年前更進一步促進人力資本和數據的安全有序自由流動。稅收政策的制度設計是促進高水平開放的關鍵性驅動力，《總體方案》中的稅收政策措施突出了以下特點：

（一）遵循“逐步放開原則”

關于“零關稅”這一政策，是指在全島封關運作前，只針對部分進口商品免征進口關稅、進口環節增值稅和消費稅。在全島封關運作和簡并稅制后，則可以針對《進口征稅商品目錄》以外的全部商品實施。

（二）強調“實質性運營”

這是一個國際稅收的概念，財政部、國家稅務總局《關于海南自由貿易港企業所得稅優惠政策的通知》（財稅（2020）31號）明確，“實質性運營”的判斷標準有兩個：第一，是否雇傭當地人員；第二，是否將勞務外包給當地的公司。此項為給海南帶來實實在在的就業及經濟增長提供了保障，避免其成為稅收洼地，既鼓勵優質企業來海南投資興業，又能防止沒有實際開展經營活動的企業鉆政策的空子。

（三）明確“鼓勵類”的產業

鼓勵類目錄是在旅游業、現代服務業、高新技術產業這三大產業框架下，延伸確定了需要重點發展的十二大產業，參照《產業結構調整指導目錄（2019年本）》《鼓勵外商投資產業目錄（2019年版）》，還有部分新增鼓勵類產業目錄有待以后公開。2025年之前，鼓勵類產業目錄的企業在海南注冊并實質性運營，可減按15%的稅率征收企業所得稅，此舉以在2025年之前引導真正符合自貿港產業發展規劃的企業發展。2025年之后，實行“負面清單”管理，大量擴大享受優惠政策的產業范圍，不再局限于“鼓勵類”。

（四）實行“高端人才和緊缺人才清單”管理

在2025年之前，按薪酬標準為依據的認定范圍，免征“高端人才和緊缺人才清單”內個人所得稅實際稅負超過15%的部分。在“采用哪種方式來實現個稅的優惠”這個問題上，李旭紅（2020）建議，從降低遵從成本的角度，采用直接免稅的方式。[ 1 ]

（五）關注“普通老百姓獲得感和幸福感”

第一，與此前政策相比，從2020年7月1日開始的《關于海南離島旅客免稅購物政策的公告》調整包括：免稅購物額度從每年每人3萬元提高至10萬元；離島免稅商品品種由38種增至包括電子類和酒類商品在內的45種；取消單件商品免稅限額8000元規定；大幅減少單次購買數量限制的商品種類；具有免稅品經銷資格的經營主體均可平等參與海南離島免稅經營。第二，在個人所得稅方面，2025至2035年關注海南常住人力資本的普惠式減稅，未來個人所得稅按照3%、10%、15%三檔超額累進稅率征收，認定標準參照國際上的“累計居住滿183天”。

二、海南自貿港財稅政策措施影響的經濟半年報數據分析

受疫情影響，雖然海南的經濟尚在恢復之中，但自貿港政策對海南經濟有較積極的影響。根據2020年7月21日發布的地區生產總值的統一核算結果，海南省上半年的生產總值達2383.01億元，同比下降了2.6%。其中，第一、第二和第三產業的增加值分別是559.45億元、427.45億元和1396.11億元，分別增長了1.6%和下降7.1%、2.8%。傳統旅游業受疫情打擊明顯，雖然第二季度有所回升，但全省接待游客人數和旅游收入同比分別下降49.0%、53.6%。

但是，海南全面啟動的海南自由貿易港建設，對全省經濟回升起到了強心針的作用。除了進一步加大離島免稅和稅收優惠力度，還有“中國洋浦”船籍港、航班加注保稅航油等系列政策公布實施，帶來了利好。具體包括：

（一）明確“鼓勵類”的產業，促進海南新興服務業的快速增長

其中，信息技術、傳輸和軟件等營業收入增長了15.2%，互聯網及相關服務業營業收入同比增長127.9%，另外，娛樂業投資、租賃和商務服務及文化體育的增長率分別是48.4%和19.9%。

（二）強調“實質性運營”，促使投資規模持續擴大，結構進一步優化

固定資產投資（不含農戶）同比增長3.0%，非房地產投資占總投資比重為61.7%，較同期提升5.7個百分點。熱帶特色高效農業等相關的行業投資實現了跨越式增長。與2019年同期相比，低碳制造業占規模以上工業增加值的比重提高2.2個百分點，全省上半年的農林牧漁業投資增長176.1%。

（三）加大離島免稅力度，消費市場快速回暖

在免稅品和汽車的帶動下，海南省上半年離島免稅品零售額同比增長30.7%；其中，6月份零售額22.99億元，同比增長235%。由于有其他海購方式不可比擬的優勢（見表1），海南離島旅客免稅消費市場將呈現幾何級增長。

（四）海南自由貿易賬戶（FT賬戶）體系在省內部分金融機構正式上線運行，利用外資高速增長

海南省2020上半年實際利用外資同比增長98.7%，達3.20億美元。新設項目數增長23.9%，達202個。

（五）“三區一中心”的四大戰略定位，力保生態環境維持一流水平

海南省環境空氣質量優良率接近100%，城市（鎮）集中式飲用水源地水質達標率為100%。規模以上工業清潔能源發電量占規模以上工業發電量的33.5%。

三、參照自貿港財稅政策體系的國際經驗，走中國特色自貿港之路

我國是最大的生產制造國，有著超大型的市場，海南自貿港建設以“境外-海南-境外”的“免報免證、不征不統”模式，實現“‘一線放開”、自由便利。在“內地-海南-內地”的“‘二線管住”中，需要制定《內地與海南關于建立更緊密經貿關系的安排》的實施規則，以順應經濟全球化和數字化的新趨勢，抓住全球價值鏈調整和中國經濟轉型的有利契機。

自由貿易港是當今世界最高水平的開放形態，是同時實施貿易投資自由、金融匯兌自由、人員出入境自由、運輸航運自由等全方位對外開放。其覆蓋區域大、開放度高、容納層次多、內容最為復雜，從而也是要求條件最為嚴格的一種。從國際的經驗來看，自貿港有一套與其自身特點相配套的稅收政策體系。

（一）企業所得稅參照15%

全球企業所得稅平均稅率為25%，自貿港參照其黃金分割線15%來設定企業所得稅稅率，可以實現低稅率的吸引力，又可避免國際稅率協調的困擾。可借鑒新加坡在股息上的的做法來實現海南自貿港政策效應的最大化，即對股息免稅、遞延征收境外匯回的利息、特許費至匯回時。

（二）個人所得稅參照15%

國際上的自貿港普遍采用個人所得稅低稅率來吸引科技領域的高端人才，同時關注其使用的辦公設備、儀器及自用物品的稅負，增加相應補貼，對家人醫療、教育等配套政策的疊加，吸引高端人才到海南的跨國公司總部來工作。

（三）關于常設機構的利潤歸屬參照簡化方法

鑒于這一問題判定的復雜性，海南可采取國際上其他國家的簡化方法來增強吸引力：前期，凡被國外稅務當局判定為常設機構征稅的海南企業在國外從事經營活動所產生的積極經營所得，在海南予以免稅。第二階段，按銷售、資產、人員的比例或以銷售收入的2%來核定。

（四）關于稅收征管地參照“價值創造論”

從發展的趨勢來看，遠程數字化的銷售及勞務將越來越多，如果按傳統的依靠場所及人員來進行稅收征管，難度會越來越大。面對新形式，國際上有“價值創造論”一說，即在強化“注冊登記”的前提下，對必要的場所及人員作出相應規定，要求征稅地與價值創造、經濟行為地的一致性，對資產運用實施數字監控，大膽探索區塊鏈技術在數字島建設中的獨特作用，利用其不可篡改的數據記錄來確定外國企業在海南自貿港享受稅收優惠政策的合法性與合理性，與此同時，規范跨國反避稅措施來封堵相關漏洞。

當然，大環境在日新月異，沒有哪個國際準則可以包羅萬象，構建海南自貿港財稅政策體系要從被動地“趨同”轉向主動的“協調”，保住自己的底線，求同存異，在“全球化”發展中建章立制。

四、對構建海南自貿港財稅政策體系的相關建議

除了香港外，目前我國只有海南具備自由港這一形態。中國政治經濟處在重大的轉折窗口，各項大膽實驗性的開放政策，如大型賽事、知識產權證券化、國際醫療、土地分配機制、人民幣結算國際化等，會放在海南先行先試。

《總體方案》共11項（6+1+4）39條，指對標“6”個國際高水平經貿規則，構建“1”個現代產業體系，著力于“4”個制度集成創新。稅收制度建設按照“零關稅、低稅率、簡稅制、強法治、分階段”的設計原則來構建，以下重點談談“零關稅、低稅率、簡稅制”：

（一）著力發揮“零關稅”對貨物自由流動的促進作用

“零關稅”政策一發布，2020年7月3日，抵達海南澄邁馬村港的1785頭澳洲進口活牛首批享受了該政策。海南將在二期項目建設后，完成每年20萬頭的目標，實現讓本地居發每天吃到味優價廉的進口牛肉，這朝增強島民“幸福感”跨出了一大步。對“零關稅”的促進貨物自由流動方面，建議：第一，進一步擴大進口消費品免稅范圍。目前施行的是“離島免稅”，不離開海南自貿港的居民沒有得到實惠，建議將來在自貿港內對購買進口消費品予以免稅，以進一步促進消費。第二，行郵稅的限額應該與離島免稅額度一致。行郵稅目前免稅額度過低，將導致每年每人10萬元離島免稅的消費激勵作用無法有效實現。第三，保證稅收鏈條完整性。將已經征稅的國內生產的產品按零稅率退稅，再與國外其他進口產品進入到免稅店享受同等稅收待遇。

（二）逐步擴大“低稅率”對自貿港投資經營的吸引力

企業所得稅和個人所得稅這兩項直接稅的稅率降為“最高15%”，是對國內外投資實體和高端緊缺人才的重大利好消息。對“鼓勵類”產業、“實質性經營”和“高端緊缺人才”等內容的框定，還有兩點需要關注：第一，要保障“鼓勵類產業目錄”企業行穩致遠。鼓勵類產業在海南自貿港投資可獲得稅收優惠，購進設備的費用化也可減少當期所得稅，同時，財稅[2020]31號通知增加了“持股超過20%（含）和被投資國家（地區）的企業所得稅法定稅率不低于5%”的條款，這樣的限制并無必要，建議鼓勵類產業在海南注冊后，進行海外投資可適用屬地制，直接投資所得予以免稅，重點扶持。第二，高端緊缺人才的認定標準不宜太高。海南的人才儲備較為薄弱，建設初期不宜制定過高的人才認定標準，同時，要充分挖掘海南省現有的人才儲備，保護和調動現有人才的積極性。

（三）大膽踐行“簡稅制”在自貿港的創新成果

2025年前，海南將全島封關推行在貨物和服務零售環節征收銷售稅，用以簡并增值稅等5個稅種。設置銷售稅是重大的制度創新，在此，有幾點建議：第一，充分考慮銷售稅與內地的稅制協調以及出口退稅的問題。比如從海南所購買的原材料用于下一環節的生產，建議將銷售稅作為下游抵扣的依據，以形成完整的銜接鏈條。第二，按產業結構來規劃中央和地方稅收管理權限。流轉稅作為地方稅源是完善地方稅系的一種探索，建議在此基礎上發揮區域特色稅種。第三，發展財產保有稅為主導稅種。房地產是海南自貿港揮之不去的支柱產業，以財產保有稅作為海南主導稅種，對于補充地方財政收入能夠發揮重要作用，建議未來在財產行為稅領域需要探討兼并稅種的問題。

當前，世界政治經濟秩序正面臨重組和洗牌，疫情沖擊下的中國遭遇以美為首的部分西方國家“逆全球化”的強烈圍堵。我國是世界上雙邊稅收協定最多的國家，海南需要重視東南亞、非洲等投資集聚的國家和地區，爭取股息、利息、特許權使用費有更多優惠，同時，在關稅、增值稅和消費稅政策上，增強海南自貿港對跨國公司的吸引力。

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