國際工程承包企業關聯交易的稅務風險及防范

高富箭 李金勇

在“一帶一路”倡議的引領下，越來越多的中國企業積極地參與國際上各個領域的工程項目建設。國際工程項目的承包方式多以EPC模式為主，國際工程承包企業大多都是綜合性的工程承包企業，自主擁有各專業版塊的關聯企業，以滿足大型工程項目的履約需求，因此關聯交易成為國際工程承包企業最常見的交易之一。

一、關聯交易

（一）關聯交易概念

關聯交易是企業關聯方之間的交易。由于關聯交易方式可以運用行政力量撮合交易的進行，從而有可能使交易的價格、方式等在非競爭的條件下出現不公正的情況。因此，各個國家非常重視企業關聯交易的信息披露，加大稅務稽查力度，遵從獨立交易原則進行納稅調整，保障稅收收入。

（二）關聯交易類型

1.購買或銷售商品及其他資產

這種交易由于將市場交易轉變為公司集團的內部交易，可以節約交易成本，減少交易過程中的不確定性，確保供給和需求，并能在一定程度上保證產品的質量和標準化，有利于公司集團利潤的最大化，增強其整體的市場競爭力。同時，這種交易也成為公司調節利潤的良好途徑，在國際工程項目稅收籌劃中廣泛運用。

2.提供或接受服務

關聯方之間相互提供或接受服務，也是關聯交易的主要形式之一，國際EPC工程承包項目以設計服務或特許使用權為主。

3.總部管理費

總部管理費也是國際工程承包企業普遍存在的關聯交易形式之一，越來越多的國家允許在本國注冊的境外企業在稅前扣除一定比例的總部管理費。總部管理費入賬通常包括按項目合同份額分攤法或固定比例法兩種方式，稅務局需要對總部管理費的具體內容進行審查，需要企業對其進行詳細闡述以及提供相應的證明資料，以證明費率比例的合理合規性。

4.保函及信用證

保函及信用證是國際承包企業關聯交易最普遍的交易。常見的保函業務有履約、預付款和保留金保函。大多數國際承包企業授信額度均在國內總部，因此保函多通過總部代為辦理，對應的保函費需要通過關聯交易轉移到保函使用項目上。由于國別市場不一樣，選擇授信銀行不同，保函條款的不同最終導致保函費很有可能與所在國市場保函費率存在一定的差異。信用證業務是國際貿易活動中常見的結算方式，涉及關聯交易模式與保函業務相似。

5.融資

國際工程承包項目在項目前期，準確地講在收到工程預付款之前，通常需要總部前期注資保證項目運營；在項目履約過程中，因對上結算與對下分包采購等支付不能較好匹配，出現短期的負現金流，需要融資。一般都是有償注資或墊資，其利息費用也是常見關聯交易類型之一。

6.租賃

租賃通常包括經營租賃和融資租賃等。關聯方之間的租賃合同也是常見交易事項。國際工程承包企業大多在境外有數個工程項目，為保證設備資產使用效率，合理整合資源，采用跨境租賃模式也成為國際工程項目承包企業的主流關聯交易事項。

二、獨立交易原則

（一）獨立交易原則表述

獨立交易原則遵循的方法是將跨國企業集團的成員企業視同其作為獨立實體開展經營活動。由于獨立實體法將跨國企業集團的成員企業視為獨立的實體，因此，關注的重點在于這些成員企業之間交易的性質，以及其交易條件是否由此原因導致與同等可比非受控交易下的條件有所不同。

（二）獨立交易原則作用

經濟合作與發展組織，簡稱經合組織（OECD），對關聯交易業務進行審查通常采用傳統交易法（包括可比非受控價格法、再銷售價格法和成本加成法）和交易利潤法（包括交易凈利潤法和交易利潤分割法）來判定在關聯企業之間商業或財務關系中的定價情況是否滿足獨立交易原則。

秉承獨立交易原則以評估關聯企業之間的轉讓定價問題，獨立交易原則在理論上具有合理性，因為在對關聯企業之間資產的轉讓或服務的提供進行分析時，它能提供最接近公開市場運作方式的近似結果。

三、關聯交易的稅務風險

關聯交易風險主要指企業在關聯交易控制過程中，由于關聯方界定不準確、關聯交易定價不合理以及關聯企業交易相關文件資料不齊全等原因導致的稅務風險。主要體現在以下幾方面：

（一）境外工程項目設備物資進口

關聯企業之間的設備物資進口等貿易活動，是國際工程承包企業在稅收籌劃中的關鍵點之一。海關部門審核原則也是運用了獨立交易原則的基本理論，重點審核交易價格是否滿足市場價格，大多數海關擁有常見物品價格目錄表，相對落后的國家海關人員會通過網站查詢價格作為參考。但由于所在國海關部門為了關稅稅收目標，在審查后會有一定的價格調增，有利于提高稅務收入。

（二）服務類進口

國際工程承包企業關聯交易中涉及服務類進口，如設計或咨詢服務進口，以及特許使用權。服務類進口通常沒有關稅，關于增值稅，部分國家需要反向申報，企業需要關注的是預扣稅，大多數國家會收取預扣稅，在服務類進口稅收籌劃過程中要加大預扣稅與企業所得稅以及轉讓定價合理性的評估力度。特別是EPC總承包項目的E，由于項目規模越來越大，E的基數很高，如果是關聯交易項下，勢必會引起稅務局的重點審查。

（三）其他關聯交易類型下的稅務風險

關聯交易類型包括綜合管理費、保函及信用證、融資、租賃等，均涉及轉讓定價籌劃，如何最終讓稅務局認同定價是合理合規的，需要我們深思。隨著經濟的不斷發展，各個國家在持續完善稅收法律制度，高端市場國家稅務局和第三方審計要求更加嚴格，年度財務報告中的關聯交易信息披露板塊成為重點審計對象。關聯交易背后的稅務風險越來越復雜。

（四）運用獨立交易原則的稅務風險

運用獨立交易原則時需要對大量的各種類型的關聯交易進行評估，很容易給納稅人和稅務機關雙方代理管理方面帶來負擔。稅務機關要求證明該受控交易符合獨立交易原則時，該受控交易已經發生數年后，對是否符合獨立交易原則的驗證帶來了很大的困難，除了審閱納稅人提供的各類支持性文檔外，還要收集關于交易發生時可比非受控交易、市場條件等信息，隨著時間的推移變動很難判斷，稅務機關很可能主觀判定，不同稅務人員有不同的結果，納稅人無疑存在很大的稅務風險。

四、風險防范

國際承包企業關聯交易風險是普遍存在的，財務管理工作始終是為項目履約和企業發展服務的，不能因有風險而避開此路，完全不觸碰關聯交易，我們需要正確面對關聯交易事項，吃透獨立交易原則，做好防范措施。

（一）重視轉讓定價報告的編寫質量

除了常規稅務局要求的信息披露及相關報告外，轉讓定價報告已經成了關聯交易稅務稽查的有效的支撐材料。稅務局掌握的信息是有限的，應避免稅務局主觀判定關聯交易的定價標準，通過第三方事務所，特別是規模相對比較大的會計師事務所，其擁有的數據信息全面，通過數據篩選尋找在國際上的類似業務定價參考，結合項目實際情況，基于獨立交易原則編寫轉讓定價報告，報告務必要全面闡述企業關聯交易事項的信息，包括所有涉及的關聯交易類型，重點對設計服務、總部管理費、特許使用權等類型進行深度分析，深入與第三方機構溝通，站在稅局角度思考問題，同時站在企業角度思考如何準備過程有效憑據，確保過程合規合理。

（二）稅務管理基礎工作需落到實處

基礎管理工作，大多數企業都在強調，切記不能只停留在口頭要求中，要落實到具體業務中，做好過程管控，尤其是國際工程承包企業關聯交易事項，在日常工作中要有意識地按專項審計的要求做好資料準備，把日常管理視同稅務局稽查要求，結合項目前期調研的在稅務稽查中的常規資料要求，在過程管控中，相關檔案資料要按類別歸檔，隨時做好迎接稅務稽查的準備。

（三）強化財務團隊的配置

正如前文所述，隨時準備迎接戰斗，國際承包企業涉及關聯交易的稅收稽查，往往都是一場硬戰。隨著稅收環境的日趨復雜，企業一定要有意識地培養一批擁有過硬專業知識和能夠獨立處理財稅問題的財務團隊，尤其財務基礎團隊人員十分關鍵。部分國際工程項目對稅務管理工作不夠重視，財務人員配置緊缺，導致基礎管理工作質量低，面對稅務稽查時很難在短時期提供有效基礎資料，迎接稅收稽查顯得比較被動，導致稅收風險放大，小問題有可能變成大的稅收風險。

五、結語

國際工程承包企業關聯交易的稅務風險永遠不會消失，會隨著企業的發展一直存在，所以，為了企業的良好發展，取得更大的經濟利益，要不斷深入研究關聯交易稅務風險的防范措施，不斷完善，減少稅務風險給企業帶來的影響。