區塊鏈技術驅動稅收征管創新的路徑與對策

王 娟

(吉林工程技術師范學院 工商管理學院，吉林 長春 130052)

一、引 言

我國已將區塊鏈技術納入“十三五”規劃，區塊鏈技術升級至國家戰略高度。國內學者對該領域已進行了大量的研究工作。從稅收遵從角度，張之樂(2017)認為區塊鏈技術可以減少稅收不遵從的因素，降低稅收遵從成本。[1]從稅收征管角度，任超然(2018)構建了基于區塊鏈技術的稅收征管模型，分析了企業信用鏈和交易鏈中稅收征管的具體應用[2]；蔡昌等(2019)集成基礎數據、增值稅管理、所得稅管理和稅收宏觀調控幾大模塊，構建了一種新型稅收征管系統。[3]從區塊鏈管稅角度，董志學等(2018)研究構建了納稅人節點網絡關系圖譜，進而實現三流一致的稅務監管體系。[4]從稅收治理角度，湯曉東等(2018)梳理了涉稅信息流轉流程，構建了“區塊層—合約層—數據層—報告層”的涉稅信息平臺，提出了螺旋上升式的稅收治理框架構建思路。[5]從稅收風險管理視角，楊雷鳴等(2019)認為區塊鏈技術的智能合約機制、可追溯性和透明性等特點，對解決稅收風險管理等級排序隨意性強、結果應用不充分、納稅人認同度不高等問題具有良好的適用性。[6]在區塊鏈應用實踐方面，《利用區塊鏈促進稅收管理現代化的研究》課題組(2019)結合深圳市稅務局在區塊鏈發票方面的實踐，探討了區塊鏈對實現“信息管稅”的突破性意義，并提出了完善和提升的政策建議。[7]

縱觀現有研究成果發現，當前我國對區塊鏈在稅收征管領域的討論尚處于起步階段，相關研究多集中在價值研究和技術探討，對區塊鏈技術與稅收征管融合所涉及的路徑、法律監管規則制定、稅收征管模式構建等方面還缺乏深入探究。基于此，本文從傳統稅收征管模式的不足入手，分析區塊鏈技術與稅收征管的契合性，探討區塊鏈技術在稅收征管領域的應用場景，并構建基于區塊鏈技術的稅收征管模型，在此基礎上對區塊鏈技術驅動稅收征管創新提出對策建議。

二、區塊鏈技術與稅收征管的契合性分析

(一)傳統稅收征管模式的不足

當前制約稅收征管走向現代化的瓶頸因素主要有以下幾個方面。

1.信息共享不透明。在稅務部門掌握的涉稅數據之外，還有海量的涉稅數據分散在各級政府監管部門、納稅人以及第三方服務機構平臺上。稅務機關內部的信息化系統與相關稅收協作部門的信息化系統尚未做到有效對接，缺乏透明的第三方信息共享，稅務機關難以掌握納稅人全部的涉稅交易信息，納稅人自行申報納稅時存在隱匿收入、利潤操縱、虛假申報的動機。

2.信息查驗不及時。現有的金稅三期系統無法基于實時交易對發票信息進行查驗，稅務稽查也滯后于納稅申報抵扣時間，從源頭上無法遏制虛開發票、偷逃稅款等行為。

3.稅款清算不及時。現行稅收征管系統還不能做到在交易發生時實時計算征繳應納稅款，從而給不法分子虛開發票后通過快速注銷企業方式逃匿稅款留下可乘之機，造成稅款流失。

4.征管技術不完善。近年來，電子商務、共享經濟、數字經濟等新興經濟模式的快速發展加劇了征納雙方的信息不對稱，稅務機關對這些新技術、新業態、新商業模式的掌握及應變常常滯后于技術本身的應用和發展，如電子商務模式下的隱匿收入、納稅依據以及無紙化交易下的納稅與稽查問題，以比特幣為代表的數字貨幣交易在納稅主體、征稅方法、規制政策及跨國交易下稅收管轄權的確認問題都給稅收征管帶來了極大挑戰。[8]

(二)區塊鏈技術的特點

區塊鏈本質是一個去中心化的分布式賬本數據庫系統，具有去中心化、數據可追溯且不可篡改、高安全性和合約執行自動化等特點，是在非對稱加密和授權技術、分布式賬本、智能合約以及共識機制等技術上的集成創新。[9]

1.去中心化。區塊鏈不存在中心節點，是由多方節點共同組成的分布式網絡，區塊鏈中每個參與節點都具有對等的權力，相互間可以自由連接進行數據、信息的交換，多方共同管理和維護網絡，不需要借助第三方中心機構，系統通過共識機制保證每個節點間對新增數據記錄達成共識，解決節點間的互信問題。

2.數據可追溯且不可篡改。在區塊鏈上，多筆交易作為一組數據被打包成一個區塊并加蓋時間戳，保證其生成的時間序列不可逆轉，區塊鏈上的任何一條記錄都可沿著鏈式結構來追溯，每個節點都儲存完整的經過驗證的交易信息，確保交易數據的真實準確，最終建立一個保證誠信的分布式數據庫存系統。節點成員可依據授權查閱鏈上的交易信息，但任何節點都無法修改鏈上數據，黑客也無法通過單點攻擊破壞賬本內容；如果想更改區塊鏈上的數據，必須獲得多數節點的認可，在技術上幾乎不可行。這就保證了交易數據的全程可追溯且不可篡改。

3.高安全性。區塊鏈采用非對稱加密和授權技術保證數據傳輸安全。非對稱加密有公鑰和私鑰：公鑰對全網可見，私鑰僅對信息擁有者可見。公鑰對交易信息加密，私鑰對交易信息解密；私鑰對交易信息簽名，公鑰驗證簽名。區塊鏈利用這種非對稱加密技術，可確保存儲在鏈上的交易信息只有在數據擁有者授權的情況下才能被訪問。密鑰控制和身份驗證授權確保了數據的傳輸安全和節點信息的隱私保護。

4.合約執行自動化。區塊鏈利用智能合約技術將各方節點認同的交易條款的履約條件轉換為編程語言，并以代碼方式寫入區塊鏈網絡，當預先設定的觸發條件滿足時，就會自動、自主執行合約，其實質是通過技術方法來落實契約原則，達成互信和共識。

(三)區塊鏈技術與稅收征管的契合點

將區塊鏈的技術原理與傳統稅收征管活動的痛點相對照，發現區塊鏈技術與稅收征管活動具有天然的契合性，主要表現在以下幾個方面。

1.稅收征管現代化的多方合作理念與區塊鏈高度匹配。稅收征管現代化提倡多方合作參與稅收治理的理念與區塊鏈去中心化的基礎架構具有很高的適配性。稅收治理不只是稅務機關的內部工作，還需要各級政府監管部門及第三方服務機構的共同參與，將各方碎片化的涉稅信息通過采集、分析、計算和存儲整合在一起，形成互動溝通、信息共享、社會共治的稅收征管環境。而區塊鏈技術去中心化的分布式架構恰好可以創建這種環境。區塊鏈通過共識機制、智能合約以及非對稱加密技術，在參與區塊鏈的企業、稅務機關及稅收協作部門間共建一個信息數據全程可追溯且不可篡改、高安全、符合一致性要求的誠信數據庫，通過技術方式低成本地建立信任，構建大型合作網絡，有效解決稅收征管面臨的“數據孤島”、“信息溝壑”等問題。并且，區塊鏈的非對稱加密和授權技術還能在一定程度上緩解大數據時代的信息安全問題，確保數據存儲及多方涉稅信息共享的安全性。而海量交易數據的存儲難題也由于區塊鏈使用默克爾樹(Merkel Tree)僅存儲區塊頭哈希而非完整交易的方式大大減少了數據的傳輸量及計算的復雜度，令數據共享存儲變得容易和迅捷。

2.交易數據的真實性和納稅申報的可靠性得到保證。稅收征管面臨的最大難題就是征納雙方的信息不對稱，稅務機關很難采集到真實可靠的納稅人交易數據和信息。而區塊鏈的最大優勢就是解決信息不對稱，當企業加入稅務區塊鏈后，其經營活動的業務流、資金流和物流信息都會被集成在區塊鏈的分布式賬本數據庫中，稅務機關可以輕松地掌握納稅人的經營業務往來數據，實現對稅源的全面實時監控。基于實時交易的數據信息經過共識算法驗證后按時間序列存儲于區塊鏈中，具有可追溯性和不可篡改性，信息變更后同步調整，確保了鏈上記錄信息的真實性。此外，區塊鏈智能合約技術與人工智能技術的集成系統，還可實現涉稅信息的自動搜集、稅款的自動計征及納稅申報表的自動生成。無需企業再自我納稅申報，也就從源頭上解決了企業的虛假申報行為，保證了納稅申報的可靠性。

3.智能合約可有效降低征納成本，提升征管效率。區塊鏈智能合約技術將稅收征管政策與規則寫入智能合約，實現了稅收法律與政策的代碼化，避免了稅收政策執行時的人為操控及征納雙方對稅收政策理解的歧義。一旦納稅人涉稅交易滿足智能合約預設的條件和規則，合約將被自動執行，從而實現發票的自動開具、納稅義務發生時間的自動確定、應納稅額的自動計算及稅款的實時自動扣繳。[10]由此，企業通過隱匿收入或篡改數據、重復報銷等方式偷逃稅款的行徑將被有效遏制，同時也避免了發票虛開虛抵以及虛開發票后通過快速注銷企業方式逃匿稅款等違法行為。智能化的稅收征管方式有效降低了征納雙方成本，提升了征管效率，促進了納稅人主動性納稅遵從。

為進一步完善攀枝花鈦精礦鹽酸法制取人造金紅石工藝，攀鋼研究院開展了大量研究工作，并形成了具有自主知識產權的“鈦精礦流態化氧化→流態化還原改性→流態化常壓浸出→廢液Ruthner爐噴霧焙燒→鹽酸循環利用制備人造金紅石”成套工藝及裝備技術，于2009年建成一條5 000 t/a的人造金紅石中試線。

三、區塊鏈技術在稅收征管領域的主要應用場景

區塊鏈技術可以適用于稅收征管的多個領域，從企業入鏈后的工商登記到電子發票、納稅申報、出口退稅、稅收優惠、社保繳費的日常管理；從納稅評估、信用公示、稅務稽查協查等稅收治理活動，到利用大數據進行稅收決策支持，都可以嵌入區塊鏈技術。包括以下幾個主要的應用場景。

(一)發票管理

區塊鏈技術可以將線上支付與電子發票的開票管理進行功能整合。在每一筆交易完成電子支付后，區塊鏈智能合約即可根據交易記錄自動生成電子發票，實現“交易即開票”。發票信息與真實交易掛鉤，資金流與發票流一致，信息不可篡改，可以突破現有的發票申領、單張限額、超量審核等繁瑣的核定環節，結合實名制，有效避免發票虛開虛抵行為。同時，借助云記賬技術，還可根據發票信息將記賬工作推向云端，建立云賬本，確保線上線下記賬一致，從根源上促進納稅遵從，規避現實交易中購買方不主動索取發票，銷貨方少開、漏開發票等隱匿收入行為。

(二)出口退稅識別

企業騙取出口退稅主要是通過票證流轉與貨物實際流轉不一致實現的。通過將出口退稅規則寫入區塊鏈智能合約，由智能合約的規范性程序自動甄別票據單證與貨物流轉信息記錄不匹配的情形，從而使票據單證信息與物流信息不一致導致的騙取出口退稅的現象無處遁形。在區塊鏈技術下，貨物出口的流轉信息都接入了物聯網，與交易流和資金流一并記入區塊鏈網絡并加蓋時間戳，交易信息公開透明，商品的流通信息和海關核驗信息一經確認，即自動觸發退稅流程，實現即時辦理，以提升退稅的效率。

(三)稅收優惠管理

稅收優惠政策是國家和地方利用稅收調節經濟的手段，通過制訂稅收優惠政策，對特定產業、企業、群體和產品的發展給予扶持。種類繁多的稅收優惠政策在促進產業結構調整和社會經濟協調發展的同時，也為稅收征管帶來了諸多困難。而區塊鏈的智能合約技術同樣能為此提供解決方案。國家和地方政府可以在智能合約框架內為各類稅收優惠政策設定不同的智能合約，一旦某項條件達成便會自動觸發某類優惠合約，自動計算扣減補貼金額。這既減少了稅務機關對稅收優惠政策把控審批時的自由裁量，也避免了企業濫用稅收優惠政策偷逃稅款的行為。

(四)納稅信用評定

企業注冊登記并加入區塊鏈后，其發生的所有交易信息、涉稅數據都會被記入區塊加蓋時間戳永久保存。稅收征管部門可以依據納稅時間、涉稅指標等維度構建風險評估指標體系，根據納稅人納稅遵從情況生成納稅評估報告，并觸發預先設置的智能合約，自動生成納稅信用評級結果，達到對納稅人納稅情況精準畫像的目的。稅收聯盟鏈上的其他協作部門也可以提取涉稅信息對企業進行信用評定，企業納稅信用信息和稅收違法信息都會被實時記錄在區塊鏈中全網傳遞，待糾正納稅不遵從行為時自動修改不遵從程度并實時更新信用評級，數據全程可追溯且無法篡改，這會起到強大的公示效果，配合社會信用體系，主動遵從的納稅人會增加社會美譽度，并在信用貸款、辦理涉稅事項時享受綠色通道或其他激勵，而不主動遵從的納稅人則會處處受制，遭受較大的信譽損失，增加了納稅不遵從的成本。

(五)大數據稅收決策支持

區塊鏈技術下的底層分布式數據庫存儲著海量的企業交易信息和涉稅數據，這些信息和數據不僅可服務于稅收征管，也可用于科學決策。隨著大數據、云計算、人工智能等新一代信息技術的不斷發展成熟，稅務部門可以充分利用這些技術對涉稅數據進行深度分析，挖掘數據之間的關聯性和應用價值，評估現有稅收征管政策的執行效果，提出改善優化的建議，不斷提升稅收征管自動化的水平和征管效率。

四、基于區塊鏈技術的稅收征管模型構建

面對稅務機關業務種類龐雜、信息系統多樣、業務流程復雜、協作主體多樣的特點，將區塊鏈技術具體應用于稅收征管活動時，應以稅務機關為核心節點設計節點鏈圈，將區塊鏈技術嵌入稅收征收與治理流程，實現稅收的智能化征收和監管，以解決網絡系統中業務對象關系之間、監管關系之間的“信息流難共享、業務流難追蹤、數據流難校驗”等問題。為此，本文的稅收征管模型由三個區塊鏈組成(見圖1)，分別是企業交易鏈(繪制企業業務往來關系圖譜)、稅收聯盟鏈(繪制稅收協作關系圖譜)和稅收治理鏈(繪制稅收風控、稽查活動圖譜)。其中企業交易鏈和稅收聯盟鏈因涉及多個部門信息互聯，故采用聯盟鏈技術，而稅收治理鏈只涉及稅務機關的內部管理活動，更適用私有鏈技術。

圖1 基于區塊鏈技術的稅收征管模型

(一)企業交易鏈

(二)稅收聯盟鏈

稅收聯盟鏈致力于解決各稅收協作部門的涉稅數據無障礙共享問題(見圖1)。鑒于區塊鏈技術在金融行業、物流行業以及政府各監管部門政務系統的廣泛應用已漸成一種必然態勢，稅務部門未來可通過構建不同部門區塊鏈間的價值轉輸協議，將稅務、工商、金融、社保、市場監管、海關、公安司法等部門的區塊鏈(或電子政務系統)互聯互通，形成一個互聯鏈，從而打通稅務鏈、金融鏈、產業鏈、政務鏈的數據通道，實現不同部門數據與信息的跨鏈共享，以利于稅務機關采集全網節點和鏈的稅務場景信息進行科學決策，實現對稅源的全面監控，達到稅收征管“社會共治”的目的。同時，該跨鏈技術還可以使鏈上企業享受到一站式的鏈上智慧辦稅、融資等服務，提升稅務、金融、政務部門服務產業鏈的工作效率，助力實體經濟特別是小微企業的高質量發展。

(三)稅收治理鏈

借助稅務交易鏈和稅務聯盟鏈，稅務機關可更客觀準確地掌握納稅人的交易信息和涉稅數據，如何利用這些稅收大數據進行納稅風險評估、納稅信用評價及稅收征管稽查工作？稅務部門可組建稅收治理私有鏈，將這些業務活動進行功能整合，設計“納稅評估——納稅風險管理——納稅信用評價——稅收征管與稽查”工作節點，形成稅務治理的區塊鏈閉環系統，提升稅收風控、征管、稽查的效率和準確性。

當前，正在運行的金稅三期工程已實現從風險識別、評估到風險分析、評價的完整納稅風險管理流程。引入區塊鏈技術，當前核心的問題就是解決涉稅信息的對接問題，即如何將區塊鏈底層存儲的海量涉稅數據接入現有的納稅評估和風險管理流程。為此，從技術層面看，應該結合區塊鏈與大數據技術，建立從區塊層到金稅三期風險管理流程的信息轉化路徑與方法，并結合數據挖掘等技術，對數據深度加工，構建多維度的納稅風險評估指標體系，并通過智能合約部署風險等級排序規則，通過智能合約的自動觸發和自主執行機制自動生成稅收風險等級排序結果和納稅評估報告,作為納稅信用評價等級評定的依據。納稅風險評價結果和納稅信用評價結果又是稅收征管、稽查智能合約的觸發條件，可自動引發稅收征管和稽查行動，糾正納稅不遵從行為，從而形成稅務治理的良性閉環運行系統。

五、區塊鏈技術驅動稅收征管創新的對策建議

作為一項驅動稅收征管創新提效的變革性新興技術，區塊鏈在稅收征管領域的應用前景已毋庸置疑，但區塊鏈技術尚處于發展初期，尚未經歷市場和行業的充分檢驗。在與稅收征管活動的融合中也還存在著技術、法律以及隱私權保護等方面的諸多問題。為此，亟需在國家層面做好統籌規劃和頂層設計，規避其應用中可能出現的技術風險和法律風險。

(一)加強區塊鏈數據的隱私保護

區塊鏈的底層數據庫積累的大量交易信息和涉稅數據關乎納稅人的隱私和商業機密，存在被泄露或不當使用的風險。因此，加強信息和數據的保密工作是稅務部門利用區塊鏈和大數據技術治稅的前提。如何找到隱私保護與社會效益之間的最佳平衡點？在當前區塊鏈治理真空的情勢下，一方面應加強區塊鏈涉稅信息和數據使用的行政規制，嚴格實行授權管理，在稅務系統內部及政府相關協作部門設定數據信息的訪問權限，明確使用范圍，確保使用留痕可追溯。同時，還要推進數據保護法及相關監管政策的制訂和實施，以確保區塊鏈技術的有序推進和發展。

(二)完善稅收法律法規

區塊鏈技術的快速發展給現行的稅收法律法規帶來了挑戰。首先，我國對數字貨幣交易情況的稅務檢查尚缺乏相應的依據，稅法對這種數字形式提供的無形商品視為提供服務所得還是銷售商品所得無明確規定，在跨國交易中還易引發稅收管轄權的歸屬問題。其次，對電子數據(電子賬簿、電子票據)的法律效力、電子數據的保存歸檔問題沒有明確規定，難以作為稅收征管的依據。再次，將區塊鏈賬本信息作為企業會計憑證入賬、歸檔將引發會計管理方法的重大變革，需要配套修訂會計法和會計制度。最后，以計算機編碼的智能合約能否構成生效合同的要件、可否成為司法采信的證據，這些有關智能合約的效力問題還缺乏法律和司法的正式確認。因此，我國亟需通過立法對區塊鏈技術應用存在的問題進行法律監管和約束，出臺配套法律和監管制度，為區塊鏈應用于稅收征管掃清法律障礙。

(三)統一規劃技術應用

目前，我國多個政府部門都在積極開發創建自身的區塊鏈平臺，但其在開發時使用的技術標準和代碼語言不同。各自的電子政務信息系統也都擁有不同的數據采集、存儲以及數據結構、參數標準。這給區塊鏈架構在部門信息對接及部門間橫向聯網進行流程梳理、業務融合、信息共享時帶來一定的協調難度。鑒于我國已將區塊鏈作為重點技術納入“十三五”國家信息化規劃，建議可從國家層面做好區塊鏈技術應用的頂層設計，事先設計好數據銜接規劃，出臺一套區塊鏈寫入交易的統一技術標準和具有針對性的技術開發應用規則，保證未來各個主體間能通過統一的數據接口與規范的數據格式實現數據對接、交換與共享。

此外，考慮我國稅收管理現代化的進程，雖然區塊鏈技術未來在稅收征管領域大有可為，但其在稅收應用場景的實現是一個較長期的循序漸進的過程，實踐中需要科學規劃、細致論證，不可操之過急。較為可行的方案是在某些應用場景先試點、完善，再向核心應用逐步推進。在此期間，區塊鏈與非區塊鏈平臺將在過渡期內共存，稅務機關應為區塊鏈和非區塊鏈平臺的交互提供一個轉接機制，使得兩類平臺能夠協調運轉并相互兼容。待區塊鏈、大數據及人工智能技術發展成熟之時、相關配套法律法規修訂完善之際，再將區塊鏈技術覆蓋至大部分應用場景，實現智能化征管。可以預見，當未來人工智能(生產力)、區塊鏈(生產關系)和大數據(生產資料)三者真正結合之時，稅收征管必定會以更高的效率與速度邁向現代化。