基于物聯(lián)網(wǎng)合作運營模式的企業(yè)研發(fā)支出賬務處理問題及改進策略研究

覃素屏

（廣西數(shù)廣日海物聯(lián)科技有限公司，廣西 南寧 530201）

新會計準則的規(guī)定和應用指南，對企業(yè)自行研發(fā)的支出如何進行賬務處理，給予了高層次的原則性指導。但在物聯(lián)網(wǎng)行業(yè)實務操作中，研究階段和開發(fā)階段的劃分，以及開發(fā)支出資本化開始時點的確定，都涉及高度主觀、復雜的專業(yè)判斷，且與企業(yè)商業(yè)模式的特性密切相關。如何在會計實務操作中恰當處理，是企業(yè)會計人員面臨的頗具挑戰(zhàn)性的問題。

一、物聯(lián)網(wǎng)合作運營模式下研發(fā)支出賬務處理的相關理論概述

1.物聯(lián)網(wǎng)的概念

物聯(lián)網(wǎng)是通過信息傳感設備，按約定的協(xié)議，實時采集任何需要監(jiān)控、連接、互動的物體或過程，通過互聯(lián)網(wǎng)相通，進行信息交換和通信，實現(xiàn)物與物、物與人的泛在連接，萬物互聯(lián)。可簡單理解成“物與物相連的智慧互聯(lián)網(wǎng)”。

2.物聯(lián)網(wǎng)合作運營商業(yè)模式的概念以及特點

物聯(lián)網(wǎng)合作運營商業(yè)模式，是指物聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)鏈中兩個或兩個以上的參與方通力合作，設備提供商、運營商、系統(tǒng)集成商、軟件開發(fā)商等從各自的利益出發(fā)組成某種產(chǎn)業(yè)聯(lián)盟，在各方平等互利的前提下，共同開發(fā)和推廣物聯(lián)網(wǎng)業(yè)務。在該模式下，與傳統(tǒng)單一主導的商業(yè)模式相比，呈現(xiàn)以下特點：主體參與方有兩方或兩方以上，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)處于系統(tǒng)集成商或軟件開發(fā)商的角色；以“先有客戶和合同，才有產(chǎn)品”模式居多，主體的參與各方是為了客戶需求所進行的定制性開發(fā)，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)最終可能有對研發(fā)成果的支配權，也可能沒有對研發(fā)成果的支配權；由于定制性特點，伴隨開發(fā)與運營同步情形居多。

3.合理進行研發(fā)支出賬務處理對物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的重要性

物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)要在行業(yè)中取得長足性發(fā)展的競爭優(yōu)勢，往往取決企業(yè)的創(chuàng)新性，而企業(yè)的創(chuàng)新性，不外乎它在人力、財力和時間等方面上的投入。這些方面的投入，最終則以研發(fā)支出投入指標呈現(xiàn)出來。可以說，從根本上，研發(fā)支出投入是物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)創(chuàng)新能力的體現(xiàn)，是企業(yè)長期發(fā)展的強勁動力。

從形式上看，基于當前大環(huán)境下，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的研發(fā)支出，是認定高新技術企業(yè)指標之一。企業(yè)獲得高新技術企業(yè)認定，一方面可增加企業(yè)在參與市場各類招投標時的形象分；另一方面，國家倡導企業(yè)創(chuàng)新，并在不同階段提供政策予以大力扶持，企業(yè)可以享受如以高新技術企業(yè)為門檻的政府補助資金支持，或者響應企業(yè)所得稅加計扣除等稅收優(yōu)惠政策。那么，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)對研發(fā)支出恰當賬務處理，必將極大助力于企業(yè)長期良性發(fā)展。

二、物聯(lián)網(wǎng)合作運營模式下研發(fā)支出賬務處理中存在的問題

1.業(yè)務本身的復雜性

由于業(yè)務本身參與主體、開發(fā)模式、運營特點和所處具體產(chǎn)業(yè)特殊等情況的復雜性，是核算問題形成的原因。表現(xiàn)在：

首先，營業(yè)成本和研發(fā)支出的界定難以區(qū)分。在合作運營模式下，參與主體的多方性，開發(fā)模式為合作或獨立，所處具體產(chǎn)業(yè)特殊性，使得物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)難以界定區(qū)分所投入的是屬于企業(yè)的營業(yè)成本還是企業(yè)研發(fā)方面費用化或資本化的投入。

其次，研究階段和開發(fā)階段的界定難以區(qū)分。如果研發(fā)投入不屬于企業(yè)的營業(yè)成本，應視為企業(yè)的研發(fā)支出，那么這一研發(fā)支出到底是計入費用化還是資本化，應怎樣區(qū)分研發(fā)階段的研究階段和開發(fā)階段又成了新的難點。

最后，研發(fā)資本化結束時點難以界定。因為合作運營項目定制性特點，就存在邊運營邊開發(fā)的情況，在這一情況下，研發(fā)支出資本化結束時點又該怎樣界定？

2.企業(yè)內(nèi)部缺乏有效溝通，沒有完善的制度體系作保障

企業(yè)內(nèi)研發(fā)技術人員雖然熟悉研發(fā)項目進展及其直接支出情況，但并未熟悉財務管理知識，也很少了解國家在研發(fā)費用上給予企業(yè)的支持，因此沒有能從公司整體角度去關注相應的賬務處理，也沒有能及時同財務人員同步共享相應的研發(fā)項目信息。而財務人員，雖然熟悉財務管理知識，但由于缺乏研發(fā)及項目專業(yè)知識，或沒有及時取得研發(fā)項目信息，導致實務中很多企業(yè)研發(fā)項目的財務處理往往與項目進展時間不同步，不及時的情況比比皆是。

3.企業(yè)內(nèi)部財務人員專業(yè)水平參差不齊

企業(yè)新會計準則雖然有對研發(fā)支出費用化還是資本化有明確的階段性指導，但由于物聯(lián)網(wǎng)行業(yè)以及它合作運營商業(yè)模式下有著它本身的特殊性，需要財務人員具有豐富的專業(yè)理論知識和實踐操作經(jīng)驗作為指導，以及對研發(fā)政策的鉆研和敏感度，來加以區(qū)別判斷研發(fā)進展到底處于研究階段還是開發(fā)階段，研發(fā)支出到底是作為費用化處理還是資本化處理。實務中，財務人員專業(yè)能力以及涉獵行業(yè)經(jīng)驗往往都較為單薄，因此，也就缺乏清晰的處理思路，使得具體處理過程無從下手或最終耽誤了最佳處理時機以至于有可能后期難以補救。

三、物聯(lián)網(wǎng)合作運營模式下研發(fā)支出賬務處理問題的改善策略

1.企業(yè)應加強研發(fā)支出相關的人才與制度建設

鑒于企業(yè)普遍存在的人員和制度情況，企業(yè)內(nèi)部可從以下三方面入手解決。首先，財務人員自身加強專業(yè)理論學習、提高自身業(yè)務能力，同時要善于與業(yè)務部門多溝通。其次，企業(yè)應重視并落實對企業(yè)財務會計人員進行專業(yè)以及具體項目的培訓。最后，企業(yè)內(nèi)部應建立完善的有關研發(fā)項目制度體系作為保障。除此之外，會計人員還應沉入項目具體業(yè)務中，據(jù)項目特點進行具體分析。

2.明確物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在合作運營項目中的角色定位

針對物聯(lián)網(wǎng)行業(yè)的特點以及合作運營模式下業(yè)務的復雜性，實務中，會計人員如何區(qū)分營業(yè)成本和研發(fā)支出，怎樣界定研究階段和開發(fā)階段，研發(fā)資本化結束應該在哪個時點。如前文所提到，在合作運營的商業(yè)模式下，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)多處于系統(tǒng)集成商或軟件開發(fā)商的角色，但不管是系統(tǒng)集成商還是軟件開發(fā)商角色，當物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)是合作運營項目中最終核心技術研發(fā)者的角色定位時，項目核算相應的成本才有可能計入研發(fā)支出的范圍，否則只能認定為企業(yè)的營業(yè)成本。

3.確認企業(yè)是否擁有對研發(fā)成果的支配權

在“先有客戶和合同，才有產(chǎn)品”的情形下，合作運營參與方與業(yè)主簽訂的往往是受托研發(fā)業(yè)務合同，約定研發(fā)成果形成的知識產(chǎn)權歸客戶所有，合作運營參與方作為受托方，沒有對該成果的自主支配權；或者由于研發(fā)成果的專用性強，僅可由客戶使用，后續(xù)沒有其他市場前景。在此情況下，支出應通過“勞務成本”會計科目核算作為該項目合同的成本予以歸集，最后轉至“營業(yè)成本”進行反映。

如果簽訂的雖是受托研發(fā)合同，但約定研發(fā)成果形成的知識產(chǎn)權歸合作運營參與方“物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)”所有，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)可以在除該合同中客戶外的其他市場使用，擁有對項目研發(fā)成果的自主支配權。這一情況下，可參照“內(nèi)部研究開發(fā)項目”對研發(fā)支出進行單獨歸集和核算，計入“研發(fā)支出”會計科目反映，而非“營業(yè)成本”。此類情形，多見于政府作為客戶方所進行的民生改善工程項目。比如，在區(qū)域內(nèi)以某地為試點，后續(xù)以試點為模版在區(qū)域內(nèi)其他各地復制推廣。

4.結合合作運營項目是定制性或非定制定性特點，判斷研究階段和開發(fā)階段時點

在合作運營項目中的“先有客戶和合同，后有產(chǎn)品”情形下，項目研發(fā)除了已明確市場需求，在技術上已被認可即已明確可行，對后續(xù)為項目研發(fā)支撐的人力、財務等資源也已做好了安排。這些因素均可表明項目的研發(fā)符合了資本化條件，因此項目實施啟動時即進入開發(fā)階段，產(chǎn)生的研發(fā)支出均列入資本化處理。

研發(fā)項目為非定制性合作運營情形下，會計人員可以依據(jù)企業(yè)內(nèi)部建立的制度體系，對建立了規(guī)范的研究開發(fā)項目的內(nèi)部管理和內(nèi)部控制制度，聯(lián)合研發(fā)部門人員深入項目現(xiàn)場，列出研究開發(fā)進程中的若干主要節(jié)點，梳理研究開發(fā)項目的流程關鍵路徑，每一階段的任務和目標，開始和完成標志，每一階段完成的內(nèi)部管理文檔等問題作出具體規(guī)定。當開發(fā)進程完成技術可行性研究，進入市場需求分析，在確定了客戶潛在需求并為此簽訂了合同之時起，項目所發(fā)生的研發(fā)支出可列入資本化處理。

5.在邊運營邊開發(fā)的情況下，研發(fā)支出資本化結束時點的界定

一般情況下，項目在交付給客戶使用或運營時，即為研發(fā)支出資本化結束的時點。但實務中，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)合作運營項目，往往存在商業(yè)運營后仍在開發(fā)的情況，如針對客戶需求，相應優(yōu)化系統(tǒng)以提升處理能力，改進用戶體驗，涉及添置新功能或更換部分資產(chǎn)等。筆者認為，如是重大系統(tǒng)的升級和擴容產(chǎn)生的相關支出而涉及重大創(chuàng)新或引入新技術的，應予繼續(xù)資本化處理。如果難以與日常維護性支出相區(qū)分時，應結束研發(fā)支出資本化時點。

四、結語

綜上所述，物聯(lián)網(wǎng)企業(yè)合作運營項目業(yè)務復雜且多樣化。針對其研發(fā)支出的賬務處理，會計人員應扎實提升自身專業(yè)能力，完善企業(yè)內(nèi)部制度，結合項目合同約定以及制度，在企業(yè)新會計準則大框架下，深入項目對具體問題做具體分析，恰當?shù)貙ρ邪l(fā)支出核算與入賬，為企業(yè)的長期發(fā)展保駕護航。