商業地產房產稅納稅籌劃方法及其評價

邱蔡玨

（上海中心大廈建設發展有限公司，上海 200120）

依法納稅是每個納稅主體應盡的義務，國家稅收具有無償性的特點，因此稅金類的資金凈流出，對于企業而言是不產生任何經濟效益的。為了幫助企業減輕稅負，采取合法且合理的方式節稅是允許的。在這種背景下，如何進行納稅籌劃成為越來越多企業關注的焦點和研究的課題。當然，稅收籌劃并非避稅，而是利用當前已有的相關法律規定，從眾多備選稅籌方案當中選擇其中整體效果最佳的方案，使企業優化后的稅后利潤達到最大化。若企業制定的納稅籌劃方法合理，則會減輕企業面臨的稅收負擔，讓企業的利潤空間以及最大運營現金流不斷增加，讓投資者、股東以及企業等都能夠獲得更大價值。本文以自持物業的商業地產行業為例，分析房產稅納稅籌劃的方法，并且引入一些小案例，為今后解決實際問題解提供理論方面的借鑒。

一、商業地產納稅籌劃概述

1.商業地產納稅籌劃的含義及行業特點

稅收籌劃主要有以下幾個特征，即時效性、合法性、專業性、目的性以及政策性等。在企業的經營與發展過程中，納稅籌劃屬于經營管理活動的必要構成部分，指的是納稅人需要事先安排好企業的各種運營和管理活動。比如：企業的融資和投資活動、財務管理活動、企業組織、交易以及經營活動等，通過合理的規劃盡可能使稅務成本最低化，稅務付現現值最小化。商業地產企業采取納稅籌劃措施的主要目的是賺取更多的利潤，進而促進其財富的增加，讓稅后利益實現最大化。

隨著地產市場需求的持續增加，企業需要投入更多的土地成本、建造成本，同時在金融市場嚴格管控之下，企業還承擔著居高不下的資金成本，這些都直接或者間接地增加了商業地產企業的運營成本和稅負水平，因此，更加需要采取合適的納稅籌劃方案。

2.商業地產納稅籌劃的必要性

商業地產納稅籌劃在當前企業發展中很有必要，主要表現為以下幾方面。

一是采取納稅籌劃措施，可以幫助企業提升依法納稅的意識，為他們的納稅行為提供正確的指導，以降低稅收風險，甚至達到稅收零風險的目標。稅負是沉默的成本，企業是無法從自身稅務中獲得收益的，但是通過采取合理的籌劃措施，可避免企業因相關稅收法律法規把握不精準導致的稅金溢繳，并對經營現金流能起到控制作用。

二是設計制定納稅籌劃方案，可優化相關財務信息，使其更具備參考價值，為企業戰略部署、投資決策、績效評價等提供更精準的支持。同時，有助于促進會計核算、預算管理、財務管理等經營管理水平多維度、全方位的提升，對于企業長久可持續發展也能起到良好的促進作用。

三是切實有效減輕企業面臨的稅收負擔，不斷提升企業的行業競爭力。自持物業的商業地產素有重資產重稅負的特點，在其生命周期內所涉及的稅務種類有很多，比如：房產稅、土地使用稅、企業所得稅、增值稅、土地增值稅、印花稅等。采取合適的納稅籌劃，結合實際業務，對其進行逐稅分析、逐期安排、理清關系，統籌考慮，可以使企業節約一定的經營成本，投資回報率和盈利水平得到提升，為企業綜合價值加分。

二、商業地產房產稅納籌劃的方法及案例

房產稅在我國稅法體系中屬于小稅種，但我們之所以要對房產稅進行必要的探討和籌劃，是由于其稅負水平占商業地產企業總稅負比例較高，金額較大，且其隨地產的存續而持續發生，重要程度可見一斑。

我國現行房產稅的征收標準分為從價計征和從租計征兩種情況。

（1）從價計征：其計稅依據為房產原值一次減去10%～30%后的余值；

（2）從租計征：以房產不含稅租金（增值稅）收入為計稅依據。

從價計征具體減除幅度（10%～30%）由省、自治區、直轄市人民政府確定。房產稅的稅率采用比例稅率。按房產余值計征的，年稅率為1.2%；按房產租金收入計征的，年稅率為12%。

在稅收法律允許的范疇中，企業是可以根據自身不同情況，在綜合測算籌劃產生的成本效益后，采取適合自身的稅收籌劃方案，將稅負降低到合理范圍，以減輕企業負擔。

1.合理規劃房產原值計稅基礎

根據《國家稅務總局關于進一步明確房屋附屬設備和配套設施計征房產稅有關問題的通知》，房產原值包含地價，即為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。還應包括與房屋不可分割的各種附屬設備或一般不單獨計算價值的配套設施。為了維持和增加房屋的使用功能或使房屋滿足設計要求，以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施，也都應計入房產原值。對于更換房屋附屬設備和配套設施的，在將其價值計入房產原值時，可扣減原來相應設施設備的價值；對于易損耗、需經常更換的零配件，更新后不再計入房產原值。對原有房屋進行改擴建的，要相應增加房屋的原值。

《關于具備房屋功能的地下建筑征收房產稅的通知》：對于與地上房屋相連的地下建筑，如：房屋地下室、地下停車場、商場地下等部分，應將地下部分與地上房屋視為一個整體，計征房產稅。

通過2005～2009年的一系列關于房產稅的財稅文件可見，政府及稅務部門一直在對房產原值的計量和核算進行規范，目前已處于界定相對明晰，爭議相對較小的穩定階段。對于企業而言，選擇以從價計征的部分，房產稅的籌劃就是要剔除一切與原值無關的成本，合理精確地辨識和計量屬于房產原值的部分。

對于自行建造房產的企業，在建項之初，直至達到預定可使用狀態前，應根據項目概算，將與房產價值相關的全部成本在“在建工程”下進行核算，以便在項目建設過程中，有針對性地對必要支出進行有效歸集。必要支出包括：土地開發費、建筑成本、安裝成本、物資成本、人工成本、建設管理成本、應予資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。對于與應稅原值無關的部分，需盡量做到區分歸集。這樣做的目的不僅有利于精準核算房產原值，也有利于控制項目概算。財務人員需關注：核算科目設置的合理規范，應兼顧概算明細以及建設合同的分類，把握工程項目成本的顆粒度，在不同的維度對工程支出進行核算。建設過程中，對合同的執行進度、付款要素、超付情況均應做到實時把控、跟蹤及預警；采購設備應核對其價格、型號、數量、廠家、規格，確保與概算項目表保持一致；嚴控建設單位管理費、職工培訓與進場費、前期工程費、測試試驗費等開支，復核其真實性和合理性。同時，由于專業的限制，財務人員還可借助工程管理或造價控制等專業工程師的指導，完善房產原值的計價。

以自行建造房產轉固，或以購入、接受投資及其他方式取得商業地產，在會計核算上，其成本可以賬面價值，即歷史成本作為依據，也可采用公允價值計量其原值。就目前上市公司的公開數據顯示，有相當一部分的房地產行業采用了公允價值模式計量，且其趨勢逐年遞增。然而在稅法上，對于因計量方式的轉換而產生的房產原值計稅基礎變化，并沒有給出明確的解釋。那么在計征房產稅時，就可能會出現自用房產原值由于計量模式差異而采用不同的計稅基礎，從而造成房產稅稅負增加的情況。且隨著政府對商業地產自持比例要求的提高，在選擇是否使用公允價值模式計量房產時，應充分考慮房產原值的計稅基礎，并在一個較長運營期間內，測算其對于整體現金流及經營收益的影響程度。

2.通過戰略投資轉嫁房產稅

按照現行房產稅的相關規定，企業出租房屋，應從租計征計算繳納房產稅。若將該部分商業地產進行投資入股，參與到投資方的利潤分配體系中共擔風險，投資方則無須履行房產稅的納稅義務，而被投資方則需根據自身經營的模式來安排從價或從租的繳納方式。采取此種方式進行籌劃，可將房產稅轉嫁至其他經營實體。但是需提請關注的是：采取投資聯營的方式完成房產稅的籌劃，投資方將會面臨一定的風險，比如：第一，被投資單位的盈利能力和未來獲取的收益之間呈現出密切的相關性，也就是說，被投資單位的盈利能力可能會受到經營管理能力的影響，也會受到行業內外環境的制約，由此導致未來收益的不確定性。這對于戰略投資的要求將更高，需系統考量。第二，企業可能面臨增加土地增值稅的納稅義務。結合土地增值稅的相關規定，如果投資聯營的企業從事房地產開發，或者房地產開發企業以其建造的商品房進行投資聯營的就不能暫免征稅。因此，投資時房產價格的評估將顯得至關重要。

3.利用稅收優惠政策

房產稅屬于地方稅，稅收優惠的制定是根據國家政策需要和納稅人的負擔，因地制宜處理設計的，因此地方有一定減免的權限。但一般而言，政府不對商業地產有可適用的稅收優惠。但其中有一條較為引人關注：財政部、稅務總局、科技部、教育部聯合下發《關于科技企業孵化器、大學科技園和眾創空間稅收政策的通知》，提出從2019年1月1日至2021年12月31日，對國家級、省級科技企業孵化器、大學科技園和國家備案眾創空間提供給在孵對象使用的房產、土地，免征房產稅和城鎮土地使用稅；對其向在孵對象提供孵化服務取得的收入，免征增值稅。

商業地產企業應充分響應國家及地方出臺的減免稅政策，有效利用政府搭建的促進營商環境大平臺，因勢利導，盤活樓宇經濟，為企業帶來更充裕的現金流，實現更高的商業價值。在未來稅收監管全面有效的趨勢下，減稅新政將促使部分企業直接收購孵化器，或者自己申報孵化器，從而將企業自身所需的業務包裝進去，在達到稅籌目的的同時，也提升了地產的知名度、美譽度和產業價值。

4.巧用租賃合同條款

稅務業務是財務部門的核心工作之一，需得到企業高層的足夠支持與重視，以及關鍵業務部門的理解與合作。因此，在開展租賃合同商務條款設計過程中，財務人員必須做到與企業其他管理、業務部門之間的充分溝通及協調。只有良好的合作關系，凸顯財務部門在企業的地位及重要程度，才能創造出納稅籌劃的重要價值。

（1）租金價稅分離，避免稅上加稅

招商部門在與客戶簽署租賃合同時，雙方往往對租金的面價較為敏感，但對其是否含增值稅、租金所涉及稅率或征收率等了解有限，這是由于招商人員與財務人員的專業不同導致的。但財務人員應提前與招商部門溝通相關條款，以便在統計從租計征的計稅依據時，剔除增值稅因素，避免稅上加稅，增加不必要的稅負。從印花稅角度考慮，由于印花稅屬于行為稅，雖然其稅率較低，但租賃合同跨期長、總額大，價稅分離的必要性更為明顯。

（2）“燙平”免租期，鎖定總租金

招商部門在與客戶進行商務談判時，租戶可能會以裝修入住、辦理相關手續為由提出免租期等特約優惠條款，那么在此期間，產權所有人應按照房產原值來完成房產稅的繳納。因此，財務人員在溝通商務條款時，必須結合相關的法律條文來提請法律和招商部門的關注，盡量避免在實際簽訂的合約中出現“免租期”字樣，并采用鎖定租金總額的方式，“燙平”免租期，從而起到節稅的效果。

（3）區分“干租”與“濕租”，完成納稅籌劃

商業地產項目中如有倉儲空間可用于出租，這里舉個小例子，對“干濕租”加以調整，即可起到納稅籌劃的效果。假設該不動產原值為4100萬元，年租金收入（不含稅）500萬元。按照從租計征的方式，類似于“干租”業務，即按照租金收入12%，需要繳納60萬元的房產稅。但從這種租賃的本質來講，企業提供的是倉儲服務，而非僅僅將不動產出租給客戶，那么在安排納稅籌劃時，可按照其實際應用價值將該合同判斷為倉儲保管服務合同。倉儲空間作為自用不動產，向客戶提供倉儲保管服務，類似于“濕租”業務，可被列為“從價計征”的范疇，只需要按照房產余值的1.2%繳納房產稅。假設該地區的扣除比例為70%，則企業應當繳納的稅金就只有34.44萬元。與開展納稅籌劃之前的60萬元稅金相比，明顯要少繳相當數額的房產稅，由此減輕了企業的稅負。同時，財務人員應對相應的收入進行分別核算，以區分不動產租賃收入以及倉儲保管服務收入。由于兩種業務的性質不同而導致的增值稅稅率也各不相同，不僅在稅務實務中應對增值稅進行區分統計和繳納，在納稅籌劃時也應給予同等的關注和考慮。

在進行“干租”與“濕租”的納稅籌劃過程中，在考慮提供倉儲保管服務業務時，應配備專門的保管人員和基礎設施，這也是開展此項業務和籌劃的相關成本。在人員的配備方面，企業可利用和享受地方政府部門給出的一系列稅收優惠和財政補貼，聘任勤勞踏實和有責任心的社會相關人員來管理倉庫。這樣在降低稅負的同時，也提高了企業的社會認可度，達到了一舉兩得的效果。

提供倉儲保管服務還可能帶來相關的法律風險。在儲存期間，由于保管人沒有保管到位而導致倉儲物滅失或者損毀的，保管人必須要承擔專門的賠償責任。因此，在納稅籌劃時還應當充分考慮保險的投入。

（4）采用分別收取租金與物業費的節稅方式

對于一些規模比較大的商業地產集團，可以采取分別收取租金和物業費的稅籌模式。目前，許多大型集團公司從拿地到房產開發建設，再到后期的租賃、售賣以及提供物業管理服務等，均采用了全生命周期的運營模式。集團通過戰略發展布局，進行頂層設計，公司架構經過各專業領域團隊的精心打磨，一般都較為合理穩固。為了使分工更合理，服務更精細，管理更專業，集團可專門成立負責服務于租戶的物業管理公司，將一部分租金轉化為物業管理費進行收取，轉嫁一部分“從租計征”的房產稅，且物業管理公司將不會承擔任何與房產稅相關的費用。那么，在租金以及物業費的商業洽談過程中，必須在條款中分別列示租金及物業費的價格。并且，由于增值稅一般納稅人不動產租賃的稅率為11%，物業管理服務的稅率為6%，因此，注明所涉增值稅的稅率也尤為重要，不但便于分別核算，也相較于合并收租減少了增值稅及其附加的稅負。同時，物業費用的收取標準必須符合當地物價部門的物業收費管理規定，不能過高。

那么對于規模相對較小的商業地產公司，不考慮將物業管理業務獨立出去成立物業公司的話，也可采用合同條款的租金、物業費區分定價，以實現納稅籌劃的目的。

（5）通過關聯企業轉租

按照我國現有的法律規定，房產稅的納稅義務人是產權所有人。這就意味著無論采取哪種計征方式，前提都是產權所有人負責繳納稅款。據此，企業可以通過轉租的方式完成房產稅籌劃，成立一家資產管理公司或者商務運營公司，企業采用低于市場的價格（1）把房屋出租給資產管理公司或者商務運營公司，然后再由其負責招商，按照市場價（2）出租，完成房產的出租。避免由于（1）價格大大低于（2）價格，而引起稅務機關的關注，可以以未裝修房屋按照（1）價格完成關聯方租賃；經過為客戶進行“定制化”裝修后，由資產管理公司或商務運營公司以（2）價格對外出租。轉租主體由于不擁有房屋產權，因此無須繳納房產稅，且從總體來看，轉租沒有產生額外的增值稅，因此，通過關聯企業轉租可實現“從租計征”的納稅籌劃目的。

5.商業地產地下停車場納稅籌劃方法分析

按照我國相關法律，凡是在房產稅的征收范圍內，具備房屋功能的地下建筑，地下人防等相關設施，都應當繳納房產稅。地下車庫本就是必要的配套體系，一般情況下是企業的自持物業，不會單獨出租，其所產生的商業價值也遠低于商鋪及辦公租賃。該部分房產稅就需要采用從價計征方式，其所依據的計稅基礎就是地下車庫原值。因此，對于以商業地產出租為主業的企業，在納稅籌劃中應關注到對地上建筑和地下建筑成本的合理劃分，通過建模測算，確定相應的房產原值，借助于這種方式有效降低房產稅稅負。

三、總結

納稅籌劃屬于系統性、實踐性以及動態性特點的工作，最終的結果是否成功是受到很多因素的影響。而房產稅納稅籌劃只是其中一個相對獨立的支系，卻也能對整個企業的運營管理產生較大的影響。即便是忽視了其中某個細小的因素，都會讓納稅籌劃的結果受到不良影響，因此，應對企業所涉各項稅種進行綜合考量。

在實際操作當中，還需結合公司的內部及外部環境分析，在實施納稅籌劃之前開展法律風險評估，最大限度地降低納稅的法律風險，合理保障企業獲得最大利益。同時，成功的納稅籌劃方案是基于財務數據的準確、合理、完整的前提下完成的，因此，財務部門應加強核算管理、稅務管理、預算管理等方面的投入，為實現納稅籌劃保駕護航。

本文介紹了幾種適合各類不同企業的房產稅納稅籌劃方法，希望可以使企業減輕稅務負擔，提升其管理品質與商業價值，為企業可持續化運營提供合理保障。