作業成本法在鋼鐵企業中的應用
——以X公司軋鋼分廠為例

曹霞萍

（江陰興澄特種鋼鐵有限公司，江蘇 江陰 214400）

一、引言

近年來，鐵礦石、合金等大宗原材料成本不斷上漲，嚴重壓縮了鋼鐵企業的盈利空間，為適應市場需求，鋼鐵企業的生產方式逐漸從大規模生產向小規模、訂單式生產轉變。另外，隨著設備自動化水平的不斷提升，間接費用在總成本中所占比重也不斷增加。面對這些變化，傳統成本核算方法存在的弊端愈發凸顯，一是將固定成本分攤給不同種類產品；二是產生誤導決策的成本信息。變動成本法是針對第一個缺點提出的；作業成本法是針對第二個缺點提出來的。作業成本法結合不同動因，使成本分配更加科學準確，不僅有效地解決了傳統成本法下會計信息失真的問題，同時將成本核算與企業的生產工藝流程相融合，為企業生產過程控制、成本決策和利潤分析提供有效的管理與決策支持。

二、作業成本法原理概述

作業成本法（Activity-Based Costing）按照“成本對象消耗作業，作業消耗資源”的分配原則，先將資源按資源動因分配到各個作業中心上；再依據成本對象對作業的耗用情況將作業成本按作業動因分配到產品中。其實質就是以“作業”為紐帶，在資源耗費與產品成本之間構建橋梁，通過多元的分配標準，厘清資源耗費與產品成本增加的因果聯系，并以作業流程為中心開展成本管理。在提高產品成本信息準確性的同時，為企業生產決策、優化管理、降本增效提供信息支持，是成本計算與成本管理的有機結合。

三、作業成本法在X公司軋鋼分廠的具體應用

1.X公司軋鋼分廠簡介

X公司下屬軋鋼分廠主要生產中厚板、特厚板，該分廠擁有一條具備國際先進水平的寬厚板生產線，其產品以品種規格多、批量小、工序復雜為特點。主要工序包括加熱、軋制、剪切、熱處理等；輔助工序則主要有探傷、矯直、壓平、涂裝、切割等。

分廠原先采用定額成本法進行核算，財務人員與工藝人員探討，憑工藝及經驗制定工藝系數，根據不同組距和系數產量對成本進行分攤。但由于不同鋼種加熱和軋制工藝不同，精整和熱處理工序及次數差異也較大，這種以系數產量為標準的分配方式嚴重扭曲了產品的真實成本，不利于產品決策。隨著公司裝備現代化更新改造，MES、PES等新型信息管理系統運用到了生產管理的各個環節，可以深入到工藝一線采集資源消耗和費用支出數據，為作業成本法的運用創造了條件。

2.作業成本法在X公司軋鋼分廠成本核算中的應用

（1）劃分并建立作業中心。X公司軋鋼廠生產流程復雜，在作業中心的設置上較為繁瑣?；诤诵墓δ茉瓌t、同質合并原則以及成本效益原則，該分廠大致可以分為加熱、軋制、剪切、精整、熱處理和其他管理作業等六個作業中心。

（2）將各項成本費用歸集到各個作業中心。每項作業在實際生產過程中均需耗費一定的資源和費用，例如軋制作業需要耗費燃料動力、生產設備備件、生產輔料、折舊、人力成本等，在劃分完作業中心后，就需要將各項資源費用匯總歸集到各作業中心中。

（3）確定成本動因，分配作業成本。將成本費用歸集到作業中心后，需要確定合適的作業動因來反映單位作業對資源的消耗情況。因此，需要與生產技術、設備管理及現場操作人員一起討論確定作業動因，根據每個產品鋼種、規格，工藝要求及軋制難度進行作業分配，確認核算的方法。具體核算步驟如下圖1所示：

圖1 作業成本法核算流程

為便于讀者更直觀了解作業成本法下核算結果，下表1選取了3個鋼種進行分析。在作業成本法下，根據生產中實際不同的熱處理工藝次數進行分攤，Q690D的熱處理費用為443.21元/噸，與傳統定額核算的650元/噸之間存在207元/噸的差異；而以1.2311模具鋼為例，由于該鋼種產量較大，在傳統成本計算時，制造費用分攤比例較大，為235.53元/噸，而實際作業成本法下，由該鋼種分攤的制造費用僅為131.36元/噸，其間存在104元/噸的差異；而針對Q345B這一鋼種，由于原成本計算時未單獨考慮精整費用，在作業成本法下，該鋼種的實際成本大于原核算結果。

表1 傳統成本法與作業成本法成本計算結果比較單位：元

3.作業成本法在X公司軋鋼分廠成本管理中的運用

（1）消除非增值作業，推動公司降本增效。作業成本法的實施一定程度上消除了分廠在生產過程中的一些不增值作業，如1.233H，這一鋼種原本需要四切交貨，通過與客戶溝通，可以毛邊交貨，減少了切割作業成本，提高了鋼板交貨周期及場地的利用率；又如DH36，這一鋼種在沒實施作業成本法之前按照合同要求需進行正火交貨，通過跟客戶溝通，正火軋制工藝也可以達到鋼板的質量要求，不需要再進行正火作業工序，每塊鋼板可以降低100元的正火成本，達到了降本增效的目的。

（2）優化生產工藝，實現成本的過程控制。作業成本法通過建立作業中心，可以實現對生產過程的精確控制，通過制定標準的操作方法，推行精益生產，從而優化工藝，改進操作，實現工藝降本。此外，生產過程中每個工序產生的異常情況都會在成本中體現，如因邊部和頭尾部裂紋切除產生成材率的損失、在生產過程中產生的凹坑補焊、劃傷的修磨、瓢曲的壓平、探傷不合與性能不合的脫合同，這些隱性的質量損失都能體現出來，實現了對成本的過程控制。

（3）提供精確的成本信息，輔助產品決策。傳統成本法存在成本信息失真的固有局限，而作業成本法通過更為科學、精確的核算，能夠為企業提供更加準確的成本信息，可以制定更為準確的標準成本，便于銷售人員接單，并且利用每月的盈虧分析表，分析出哪些產品是“明星產品”，哪些是“金牛產品”，哪些是“問題產品”，哪些“廋狗產品”，從而對不同產品制定不同的產品策略，對于虧損比較大，長期沒有邊際貢獻的品種可以放棄接單，從而為企業帶來整體效益的提升。

四、鋼鐵企業實施作業成本法的建議

1.加強理念宣傳，發動全員參與。

作業成本法與其說是一個成本核算方法，不如說它是一種新的管理理念，其應用已由單一的財務部門逐漸拓展至生產部門、研發部門和銷售部門，因此其推進是一項系統的工程，不僅需要獲得公司領導的大力支持，還需要公司全員參與進來。每一位員工都應該接受作業成本管理理念，在財務部門的帶領下落實每一項工作，部門之間、人員之間進行有效銜接，有條不紊地各司其職。

2.完善信息系統，加強人員培訓。

一方面，作業成本法的實施依賴于高效的信息系統的支撐，這就勢必需要提高現有信息系統的功能，以保證信息、數據的實時性和客觀性；另一方面，在實施作業成本的過程中，會計人員是主要力量，要真正做到會計和管理的融合，充分發揮作業成本核算體系在企業管理中應有的作用，必須加強會計人員培訓，提高綜合素質。這就需要財務人員不斷提升自身的業務水平，熟悉現場生產環境和生產流程，對工藝技術進行全面的了解，真正地做到業（務）財（務）融合。

3.劃分責任中心，建立考評機制。

作業成本法根據工藝流程劃分了作業中心，企業可以以作業中心為基礎構建責任中心，并建立一套業績考核體系，以保證作業成本法的順利推進和成本控制目標的達成。在增強員工降本增效意識的同時，將成本項目分解到各個班組、崗位，使每個員工人人都有指標，有壓力，有動力，有責任心，減少無序浪費，特別是因操作問題如刮框、軋廢、非計劃軋制、表面劃傷、尺寸切壞等原因帶來的質量損失。對人為原因造成的損失嚴格進行考核，并與個人業績和工資掛鉤，形成經濟責任考核制度目標化、規范化、制度化。