消費稅改革方向研究

唐秀英

摘要：消費稅作為我國三大流轉稅之一，在國際國內的財政收入及政府宏觀調控中都起著至關重要的作用，文章通過研究國際消費稅變革情況，結合“營改增”后稅務數據分析，探討消費稅的改革方向，著重分析作為地方稅稅種重建的可行性。得出結論：消費稅作為地方稅種在征收范圍、征收總量以及征收能力上存在需要改革的地方，應在綜合考慮整體稅收負擔以及征收能力的基礎上進行消費稅改革，不建議在“營改增”后匆忙將消費稅設定為地方稅種。

關鍵詞：消費稅;改革;地方稅;重慶

一、引言

1994年，為了限制高檔消費以及收入再分配，我國在流轉稅中新增消費稅這一稅種。為適應經濟社會發展的需要以及國家產業政策的要求，消費稅征稅對象、稅率和征稅范圍進行了多次調整，但其作為流轉稅、價內稅以及中央稅種的特征和主要作用一直未變。隨著 “營改增”全面施行，占地方財政一般預算收入約1/4的營業稅不再征收。從重慶市數據來看，雖然增值稅分成使得地方稅收無明顯減少，但地方主體稅種的缺失使得地方政府對經濟發展調控乏力，地方稅稅種改革迫在眉睫，消費稅作為傳統三大流轉稅種之一，其作為地方稅進行征收的呼聲也頗為強烈，因此，本文以重慶市的數據為例，研究以消費稅改革的地方稅稅種重建問題。

二、消費稅綜述

（一）消費稅概述

消費稅主要目的是為了調節消費結構，引導產業方向，維護商業體系的健康發展、保證國家財政收入以及實現收入再分配。狹義上的消費稅是指在轉讓或交易環節以特定消費品或消費行為（服務）為課稅對象征收的一種稅;廣義上的消費稅是指在轉讓或交易環節以消費品或消費行為為課稅對象征收的各種間接稅，除狹義消費稅外還包括征增值稅、貨物和勞務稅、銷售稅等。大部分國家所稱“消費稅”為狹義消費稅，日本等國家所稱“消費稅”為廣義消費稅。本文的研究對象為狹義消費稅。

（二）國外消費稅征收方式

1. 消費稅征收范圍

國際上一般把消費稅按征稅范圍的寬窄分為有限型、中間型和延伸型。有限型消費稅主要征收對象是奢侈品以及煙、酒等國家限制消費用品;中間型消費稅除以上征收對象外還包括部分娛樂消費品;擴展型消費還包含了部分生活消費品。目前世界范圍內征收有限型消費稅的國家數量最多。隨著宏觀調控和財政收入的需要，越來越多的國家開始向延伸型消費稅轉化。

2. 消費稅征收方式和環節

國際上通行的征收方式主要有價內稅和價外稅兩種，相較而言，價內稅具有一定的隱蔽性。而根據《世界稅制現狀（2017）》的統計顯示，消費稅的征收環節主要有以下幾個類型：進口、生產、批發和零售環節。除進口應稅口均在進口環節征收以外，主要有在生產（服務）環節和批發、零售環節征收消費稅。而大多數由地方政府征收的消費稅在批發和零售環節征收。不論采用哪種方式或者征收環節的不同，消費稅的實際承擔者都是產品的最終消費者。

3. 消費稅歸屬問題

從國際范圍看，消費稅的收入歸屬主要有三種：一是中央政府獨享消費稅，例如中國;二是中央和地方政府就部分或全部消費稅收入分成，各國比例不一，例如法國、西班牙、斯洛文尼亞、印度尼西亞和葡萄牙等;三是由地方政府獨享部分或全部消費稅，例如美國、加拿大等稅權劃分比較明確的國家，這些稅種主要是燃油、機動車等稅種。

盡管有消費稅分享和部分地方獨享的情況存在，消費稅的收入仍然以中央稅為主，完全由地方政府獨享消費稅的情況并不多見，一般都是一些稅源比較很小的應稅項目。

三、重慶市三大稅種的數據分析

流轉稅三大稅種中的增值稅和消費稅均為中央稅種，營業稅為地方稅種，“營改增”稅制改革后，營業稅取消，本文以重慶市近十年三大稅種的稅收數據對比查看消費稅作為地方稅種的可能性。

（一）消費稅稅收

統計數據顯示，消費稅在重慶市所有稅收中占比約為6.2%，略低于國家約7.8%的平均水平。由于消費稅主要針對高檔消費品或煙酒消費，說明重慶地區對于高檔消費品和煙酒的進口與生產批發低于全國平均水平。

從圖1中可以看出，消費稅保持增長并近兩年出現下滑，且下滑趨勢明顯，主要原因是2016年國家稅務總局將征稅范圍的“化妝品”調為“高檔化妝品”，且將稅率由30%調整為15%，雖然對“超豪華小轎車”在零售環節加增了10%的消費稅，但從數據來看，重慶市在“化妝品”領域損失的消費稅更多。

（二）營業稅稅收

2017年國務院常務會議通過全面廢止消費稅，標志著征收了66年的營業稅正式退出征收序列。根據統計數據來看，“營改增”之前，重慶市的營業稅占稅收總量之比約為21.3%左右，略高于國家15.3%的占比。

從圖2可以看出，營業稅占比基本保持持平，總量保持增長態勢直到2016年國家開始“營改增”改革，營業稅收入直線下滑。

（三）總體稅收規模對比分析

從圖3中可以看出，地稅收入的收入總量與營業稅完全正相關，與增值稅的占比反向相關，說明地方稅收收入在很大程度上依靠營業稅，而國稅收入在近10年間基本保持穩定增加。消費稅雖然作為流轉稅的主要稅種，但總量偏小，變動不大，對稅收的整體影響不大。

四、分析及建議

（一）消費稅成為地方稅收收入的可行性研究

1. 從稅收規模分析

目前我國的消費稅主要針對部分高檔商品進行征收，稅目雖然由原來的11個增加到了14個，但一些稀缺類資源、生態污染類消費品以及部分娛樂類奢侈品的消費稅征收仍然缺失。從稅收規模來看，消費稅約為營業稅的1/4，而消費稅在稅收總額中的占比還在持續降低，因此，目前從稅收規模來看，還無法看出消費稅替代地方稅成為地方稅收收入的可能性。

2. 從稅收管理分析

稅收部門層面分析。2018國稅局、地稅局合并且統一掛牌，數據已實現全面交互，將消費稅由中央稅改為地方稅種，僅是管理部門在核算和分配上改變途徑即可。但是由于城鄉二元結構非常明顯，很多消費終端并未申請進行稅務登記，消費稅征收對基層稅務登記和征繳來講，工作量繁重且管理難度大，征管成本高、稅收流失可能性大。

地方政府層面分析。由于消費稅應稅產品的生產、批發企業在各地分布不一致，將消費稅調整為地方收入必然會導致稅收到各地區的重新分配，各地政府為了提高消費稅收入可能開始盲目招商投資，為消費稅稅目類產品的生產、批發企業落戶大開方便之門，從而引發盲目的招商投資熱，不利于整個商業體系的有機統一發展，還違背了消費稅征收的初衷。

3. 從納稅主體分析

盡管稅收承擔者都是最終消費者，但由生產（批發）商繳納稅款和終端銷售商代扣代繳稅款的意義和方式不同。理論上講，在消費地征稅更合理，一是零售端產品價格更高，能增加地方財政收入，同時也可讓消費者與其轉移支付的公共服務直接關聯;二是在生產地征稅，占用了生產企業和中間經銷商的資金，更易引發產品價格的虛高。實際操作中，由于消費端征收難度大，可能會導致稅款流失嚴重。同時，我國東西部經濟發展并不均衡，消費地征稅可能導致西部消費能力不足的地區財政收入急劇下降，不利于實現消費稅收入再分配的作用。

（二）消費稅改革建議

1. 擴大征收范圍、增加綠色消費稅

從近些年國際消費稅的發展來看，擴大消費稅征收范圍已成為一種趨勢。“營改增”前娛樂場所的營業稅為5%～20%，轉為增值稅征收后統一為6%，小規模納稅人則按3%執行，這大大降低了娛樂消費特別是高端服務消費的征稅水平。建議逐漸擴大消費稅納稅范圍，除現有的高端消費品外，將高端服務類消費、部分中高端消費品以及有害生態類消費品征收消費稅，以促進財政收入、資源優化配置、保護環境。

2. 提高消費稅率、體現征稅差異

數據顯示，目前消費稅在我國占比僅7%～8%，其所起到的收入再分配作用非常有限。在擴大征收范圍的同時，提高消費稅稅率，特別是高端消費、煙酒等限制型消費。同時體現出不同產品消費稅的稅率差異，中端消費品給予低稅率，低端消費品不征收消費稅，保障人民群眾的生活必須品供應，區分出征收重點，起好調節居民消費的作用。

3. 調節價稅關系、調整征收環節

由于目前我國實行的消費稅為價內稅，消費者作為稅費的最終承擔者不了解商品價值構成，無法體現消費稅對稅額對消費者的沖擊，嚴重削弱的消費稅限制高檔和不良消費的目的所在。鑒于我國對于消費終端的稅務控制力度不強，有兩種值得探索借鑒的方向：一是借鑒增值稅在消費末端的征收方式，不斷強化終端消費控制，適時將消費稅作為價外稅單列，直接在消費者消費階段征收;二是保持在消費鏈源頭控管征稅，為稅收信用評級B級以上的批發商增加延期納稅優惠，減少稅收墊付對交易的扭曲。

五、結語

綜上所述，鑒于消費稅的總量不高，在不增加范圍和提高稅率的情況下，無法填補營業稅缺失所帶來的地方財政空缺。從國際上消費稅改革趨勢來說，我國消費稅稅制仍有較大改革空間，切不可操之過急，以免造成稅收流失及管理混亂。因此，在目前階段，不建議將消費稅改為地方稅種。

參考文獻：

[1]樓繼偉.深化財稅體制改革[M].北京：人民出版社，2015.

[2]陳志楣.稅收制度國際比較研究[M].北京：經濟科學出版社，2000.

[3]《世界稅制現狀與趨勢》課題組.世界稅制現狀與趨勢（2017）[M].北京：中國商務出版社，2018.

[4]杜珺楠.消費稅作為地方稅的利弊分析及改革建議[J].當代經濟，2018（22）：117-119.

[5]鄭日晟.消費稅收入分配機制調整：法理檢視與實現路徑[J].稅務與經濟，2019（01）：93-100.

[6]張學誕，許文，梁季，施文潑，陳龍.消費稅改革研究：基于共享稅的考慮[J].財政科學，2017（12）：66-89.

[7]陳弓.對“營改增”后建設地方主體稅種的思考[J].商，2016（17）：210-211.

[8]龔輝文.國外消費稅征收以生產環節為主[N].中國財經報，2015-05-19（006）.

[9]國家稅務總局稅收科學研究所課題組，靳東升，龔輝文，李平.消費稅征收環節及收入歸屬的國際比較研究與借鑒[J].國際稅收，2015（05）：6-10.

（作者單位：重慶理工大學）