淺析我國出口退稅的法律問題

郭綺玲

（貴州財經大學 文法學院，貴州貴陽550025）

一、出口退稅的概述以及必要性

（一）出口退稅的概述以及界定

出口退稅是指在國際貿易中， 國家將出口貨物出口前在國內生產、 流通的環節里面所實際承擔的增值稅、消費稅，在貨物報關出口后退還部分或者全部給出口企業的一種措施。 在國際上，出口退稅已經是一種通行的做法， 多個國家接受并且實踐， 這種做法有利于本國的企業在國際市場上提高競爭力， 實際上是一種國家激勵國內企業多向外出口貨物的一種措施。

出口退稅容易與一些其他的相似概念混淆，因此我們有必要作個區分。

一是出口退稅與出口免稅。出口免稅是指根據當前社會的發展需求，政府允許企業某些特定的生產經營活動免交增值稅和消費稅。 它分為三類,第一類是法定減免，第二類是特定減免，第三類是特案減免。第一類是根據相關法律規定給予規定的進出口貨物進行減免；第二類是政策性減免，對某些特定的用途或者特定資金來源的貨物進行專項減免；第三類是除了前兩類以外的方式進行減免。

出口退稅與出口免稅的共同點是，其一，都是針對出口的貨物實施的稅收優惠政策， 使用的稅種都是增值稅和消費稅，其二，都降低了納稅人的成本，是政府使用宏觀調控經濟的政策手段。 他們之間的區別地方在于， 出口退稅從字面意思理解就是先收了稅再退還， 也就是說產品在國內流轉時的進項稅要先行進行征收， 后期出口的時候符合要求的再退還給納稅人， 它的標準是依照退稅率來確定該退多少稅，需要注意的是，退稅率和征稅率的數額不完全相等，因此也不能把這兩者的概念混同。出口免稅是國家對企業出口商品的銷項稅直接免予征收， 其免除的是貨物出口時的銷項稅額，不涉及退稅率的問題。此外，出口免稅與出口退稅不同，出口的企業仍然要承擔中間環節生產流通的稅負，況且出口免稅并不是免征所有重復征收的稅，只是對部分重復征收的稅進行免稅。

二是出口退稅與出口補貼， 出口退稅是一種遵循國際慣例的鼓勵國內商品出口的措施， 可以促進國家對外貿易， 被多個國家認可且采用的手段，也說明了，該措施是符合稅收中的公平性和中性原則的。 出口補貼是屬于扶持的優惠政策，它是在政策的主導下， 利用財政補貼或者價格支持等手段，處境提升產品在國際市場之中的競爭地位，這是各國都明確反對的措施， 是一個國家在國際貿易中不遵循“游戲”規則的一種“作弊”手段，這種手段會損害國際社會的公平競爭環境， 嚴重違背了公平競爭原則。

三是出口退稅與出口信貸。 前者是通過退還稅款的方式降低商品在國際市場上競爭的成本，后者是通過降低利息的貸款， 從而幫助外貿的企業在資金上能夠節省成本， 從而達到間接影響出口商品的價格的目的。 雖然兩者都能把對外貿易的商品的成本降低，但是還是有不一樣之處。 出口退稅是政府對特定的對外貿易的商品給予優惠，無需企業進行償還的。 出口信貸是銀行參與其中，銀行是以盈利為目的，受利益的驅使，企業需要承擔一定的利息費用支出。

（二）出口退稅的必要性

1.避免國際上重復征稅

稅收按照能否被轉嫁劃分為直接稅與間接稅，前者不可轉嫁，后者可以轉嫁，間接稅通常是對生產企業和銷售商家的納稅人進行征收， 但是實際上該筆稅賦的最終承擔者是消費者。 為了避免直接稅在各個國家之間對同一商品進行重復征收， 這個問題通過各國之間進行簽訂避免雙重征稅的國際稅收協議這種方式來解決。 屬地主義原則為間接稅所遵循， 是指一國納稅的對象只能是本國的消費者， 而消費者也只應承擔本國納稅義務。 所以依此原則國家退還這些出口商品在國內生產和流轉環節的間接稅。 商品被運輸到出口國后， 出口國為了保護本國同類型產品的保持具有一定的競爭能力， 通常會對進口的商品進行收取一定的間接稅，使得進口商品成本增加，不僅能賺取一定財稅收入，也能保護本國的企業。

2.國家宏觀調控的手段

出口退稅的作用在于提升產業結構合理性、調整國際貿易、促進國內經濟發展等。它在調整宏觀經濟調控方面發揮重要的作用， 因此在各國出口退稅的措施得到了廣泛的應用。 實行較高的退稅率是因為國家鼓勵產品出口， 國家限制出口的產品會實行較低的退稅率或者不退稅， 通過這種方式來實行調整出口的產業結構以及可以促進國內的產業轉移。國家在隨著時代的發展，尤其是金融危機以來，我國先后頒布了多項關于退稅的法律法規， 這也就是國家宏觀調控原則體現的一方面。

3.有利于商品在國際上公平競爭

稅收是出口商品的必備成本， 所以商品在國際上的競爭力與稅負的多少具有重要的聯系。 現在國際社會上， 各個國家所實行的稅收制度都不完全一致，其中出口產品所包含的間接稅也各異，因此在同一國際市場上就沒法進行公平競爭。 如何才能實現稅收公平， 只有在出口國返還出口商品已經繳納間接稅的前提下，才能實現，從而為本國出口的產品的公平競爭創造有利的條件。

4.出口退稅有利于促進自由貿易

各國之間國家情況，人文歷史文化背景，政治意識形態， 經濟發展差異導致稅收的制度有所不同， 所以國際間不同的稅收必然會導致造成國際貿易中出口的商品所繳納的稅負的成本不一樣。遵循國際慣例對出口貨物返還本國已經征得的間接稅，這種方式可以使差異消除。 作為一個發展中國家，要想在經濟上迅速發展起來，必須要與國際進行交流和接軌， 這就難以避免與國外進行貿易與交往， 因此熟悉與使用國際慣例規則是十分有必要的。 因此，只有將對外貿易商品所承擔的間接稅全部退還回去，才能實現稅收公平，以此達到公平競爭，促進各國商品進行自由貿易。

二、我國出口退稅制度中存在主要問題

（一）立法方面的問題

1.出口退稅立法權合法性不足

根據立法法的規定， 制定財政稅收制度的主體應該是立法機關， 其他部門是沒有調控出口退稅的權限的，包括財政部和稅務總局。 然而在現實中， 這兩個部門通常會通過通知一類的文件規定出口退稅率， 但是實際上這些文件是沒有法律的效力的。 原因在于人大常委會將專項稅收立法權僅授予了國務院， 國務院是無權將這個立法的權利再次轉移給財務部和稅務總局。 事實上，以上部門在擬定關于出口退稅的制度、范圍、退稅率等問題時，沒有得到法律的授權，并且可以根據出口退稅制度進行相應靈活的調整， 實際也確依照進行操作著。 雖然這樣調整比較方便且靈活，但是明顯沒有經過人民代表大會進行審查的程序， 不符合我國立法的要求，有違于稅收法定的原則。

2.出口退稅的立法位階過低

出口退稅的立法位階過低， 出口退稅制度不利于發揮最大作用。 1994 年國家稅務總局頒布了《出口貨物退（免）稅管理辦法》，這是我國現行出口退稅法律制度的基石， 隨后多條具體的調整政策是累積于該基石之上。 目前現在所實行的出口退稅制度在立法上最高層次是部門規章。 立法位階過低也會導致出口退稅制度的穩定性能力較差。 其它國家政府以及我們出口企業對出口退稅的制度缺乏預期合理穩定的信心， 使得他們面臨著巨大的政策風險， 這樣十分不利出口退稅制度作用的發揮②。

3.出口退稅的立法主體混亂

海關總署、稅務總局、財政部、對外貿易經濟合作部門等部門都可以單獨或者聯合發布關于出口退稅的文件； 對出口退稅制度進行規范的權利的部門涉及國務院。 財政部以及稅務總局都可以，這三者之間有時口徑還不完全同一， 顯示出發文體系的混亂， 從而也導致了出口企業對這類文件的效力性感到不安。

（二）稅種與稅率問題

其一，稅種的覆蓋面小。 目前我國的出口退稅政策， 可以適用出口退稅的稅種是增值稅以及消費稅，這與國際慣例、WTO 的規則是不相同的。 服務業現今為止也不能享受出口退稅的制度， 因為目前服務業實施的是營業稅， 營業稅沒被包含在增值稅中。

其二，稅率變動頻繁。 這一點廣為社會詬病。出口退稅率依照退稅額和計稅依據這兩者關系之間的比值計算出來的。 它廣泛應用于出口退稅的領域。 它能反映出一個地區或者一個國家在一段時間之內對于出口貨物的實際征稅的水平。 依據整體外貿的商品的稅負得以確定退稅率。 我國在1994 年，退稅率進行好幾次大調整，在1995 年之后的兩年間，國家先后兩次降低部分商品退稅率，在1998 年后幾年， 又多次改變多項商品的退稅率，2003 年對退稅率進行結構性調整， 在2008 年金融海嘯之后，國家再次修改出口退稅政策。 可以看出，我國調整出口退稅率十分頻繁，常以政策取代法律， 這使得出口退稅制度違反了稅收法定的原則，導致出口退稅制度淪為一種財政措施，而且與依法治稅的目標漸行漸遠。

（三）征退機制分離

我國目前征稅機關以及退稅的機關并非是同一的，這樣他們兩者之間并未形成統一體系，信息不能及時有效地共享， 容易造成信息不對稱的問題， 不僅會給稅務機關管理出口退稅造成了極大的不便利，影響出口退稅的效率，還會存在一定的風險與漏洞，若給懷有騙稅目的的人加以利用，甚至會造成國家財產的損失。

（四）缺乏行使異議途徑

權利人缺乏行使異議權的途徑。在出口退稅領域的法律關系包括兩類：一，國家和納稅主體之間的出口退稅法律關系。納稅主體有出口退稅的請求權。 二，政府和納稅主體之間出口退稅宏觀調控法律關系。 這關系中的一方并非特定的納稅主體，因此它并非抽象的出口退稅法律關系，政府部門享有出口退稅宏觀的調控權。由于出口退稅的政策經常產生變動，不夠穩定，使得企業的出口退稅權并不是實際意義上的權利， 只相當于一項政策性的優惠， 國家頻繁變動關于出口退稅的法律或者文件，也說明這項權利國家可以隨時賦予或者取消，這種國家的行為與納稅人的權利與義務具有直接的關聯性，但是卻沒有提起異議的途徑，這也說明，目前在我國當企業出口退稅請求權受侵害后缺少獲得及時有效的救濟的途徑。

四、結語

在經濟全球化趨勢下的當今， 出口退稅為各國所接受并且采用的國際慣例措施。 因此在我國實行出口退稅措施是十分有必要的。 出口退稅是國家宏觀調控的手段，可以避免國際上重復征稅，使商品在國際上公平競爭， 同時也有利于促進自由貿易。 為了營造良好的營商環境，促進我國的外貿發展，在夯實原有的法律成果的基礎上，可以對出口退稅立法主體進行具體細化， 制定更高位階的退稅法律作為法律淵源。 在出口退稅法律的具體細化方面，稅種，稅率，征退機制仍具有可以完善的空間。

注釋：

①參見范宜龍. 論我國出口退稅法律制度的完善[D].合肥：安徽大學,2007.

②參見張建偉. 我國出口退稅法律制度完善研究[D].太原：山西財經大學,2010.