建筑施工企業應收款項內部控制研究

武曉璐 趙鐳 余歡 黃永興 趙艷娣

伴隨 “十四五規劃” 城鎮化持續推進、中西部交通設施的改進、棚戶區改造、節能環保產業的不斷發展，日益加劇的市場競爭逼迫各建筑施工企業普遍采用激進信用政策搶占市場，通過商業信用透支銷售模式，利用大量墊資建設工程項目，使得施工企業應收款項逐年遞增。如何降低應收款項風險，提升內部控制管控水平成為建筑施工企業關注的一大問題。

應收款項的概念及管理特點

應收款項的概念

企業會計準則將應收款項（Receivables）定義為：企業在正常的經營過程中因銷售商品、產品、提供勞務等業務，應向購買單位收取的款項。結合建筑施工企業實際運行情況，對應收款項的范圍劃定為全口徑：包括應收賬款、其他應收款、存貨-已完工未結算款（新準則轉為合同資產）、重分類至一年內到期的非流動資產、長期應收款。

應收款項的管理特點

1.應收款項事前管理

一是建立良好的應收款項內部控制環境，營造對于應收款項的風險防控意識，深刻認識到相關管理對于企業運行的重要意義；二是強化信用管理，加強對商業信用的審核力度，優化前端風險管理，將客戶資信管理、信用等級評定、信用名錄更新落到實處；三是制定符合企業運行實際情況的信用政策，企業需要聯合市場部門、財務部門、風控部門對項目效益及信用損失進行綜合考評，綜合邊際貢獻、應收款項占用資金費用、收賬費用、壞賬損失等相關經濟因素，確定最佳墊資金額。

2.應收款項事中管理

一是對客戶資信實行動態管理。定期對客戶企業運行情況進行跟蹤調查，包括客戶訴訟情況、信用等級變化情況、實時付款情況等，根據客戶情況對信用政策實施動態調整；二是強化對賬管理，根據合同條款對應收賬款進行節點審批并進行有效臺賬登記管理，安排專人負責各項應收款項與客戶的定期對賬工作，保證賬實相符，輔助賬齡的有效管控。

3.應收款項事后管理

一是建立有效的應收款項回收的激勵約束制度，分解催收目標，壓實催收責任主體，及時兌現獎勵及追究責任，并將催收成果與業績考核進行強關聯；二是采用多重手段提高應收款項變現能力，包括下游供應商轉嫁、資產抵押置換、應收款項質押融資等，縮短應收款項回收周期。

應收款項內部控制問題及應對——以HD公司為例

HD公司概況

HD公司為ZJ集團下屬三級子企業，共設置兩個分公司，其中DL分公司共有項目46個，主要涉及房建領域，ZJ分公司共有5個項目，均為基礎設施類項目。按照工程狀態劃分，共有在建項目15個，完工未結算項目17個，完工已結算項目19個。

應收款項組成情況

截至2020年5月31日，應收款項原值為18.53億元，其中應收工程款16.99億元、其他應收款1.54億元，同時計提壞賬準備0.58億元。

為進一步深入分析公司應收款項的基本現狀，選取了CQ建工（同行業上市公司）及集團平均水平進行對標分析。在同一口徑計算的基礎上，選用CQ建工年報數據及集團數據，突出反映為HD公司應收款項總額占資產總額比重高達99.31%，而集團平均水平為88.18%，對標單位僅為34.49%，資產構成為應收款項及極少部分固定資產，資產質量欠佳，嚴重偏離正常同行業平均水平；與此同時，HD公司應收款項總額占營業收入總額比重高達146.45%，而集團平均水平為81.97%，對標單位僅為51.02%，營運狀態亟需改善。

應收款項內部控制存在的問題

根據COSO框架下內部控制五要素的分析方法，分別從控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督五個方面對HD公司應收款項的內部控制問題進行剖析。

1.應收款項管理意識淡薄，信用風險評估不到位

大多數項目經理還未轉變管理思路，仍然秉承“利潤才是王道”的傳統思想，通過讓渡現金流利益追求單純的效益增加，追求在短期內考核效益激增，忽視了全周期現金流的管理與回收。財務部門作為應收款項回收的牽頭部門，無法同時履行信用風險評估工作，導致信用管理與收款管理脫節，無法及時進行信用風險預警和信用政策調整。

2.合同質量嚴重下降，“霸王條款”制約工程款正常回收

HD公司目前承接項目主要為ZH地產、BL地產、XSJ地產等戰略客戶。面對東北區域經濟形勢低迷的戰略環境以及激烈的行業競爭，為保證公司持續發展，被迫接受業主“霸王條款”，例如使用商票及承兌付款，抵房、低付款比例或按照工程節點付款等不利因素，嚴重影響在建項目現金流，合同質量亟待加強。

3.工程項目可持續發展能力不足

第一，由于付款無法達到合同約定比例導致大批長期合作優質分包單位流失，造成現有項目分包合作期限較短，互信程度不高，分包墊資與履約能力嚴重不足，施工緩慢，收款節點周期拉長，工程款回收無法滿足項目正常運轉。同時完工項目欠款也對在建項目生產履約造成嚴重影響。以ZH項目為例，主體勞務欠款總計511.32萬元，分包配合態度消極，間斷施工致使進度滯后，未按計劃達到收款節點，隨即出現停工討薪現象，加劇履約困難，形成惡性循環。

第二，資產抵債規模占結算額比例較高，抵債房產交割難度大，資產質量欠佳。經統計，HD公司共10個項目涉及抵房事宜，整體抵債規模為33368.99萬，占結算額比重為14.34%，導致應收賬款周轉率下降，與此同時，已向分包單位抵出房產金額為18289.54萬元，超過半數房產未完成抵出，伴隨分包消化房產能力逐漸飽和，抵債房產交割風險將逐步提高，阻礙應收賬款的實質性回收，僅通過內部借款方式填補資金空白，增加資金占用成本，惡化資產質量。

4.各層級間信息不對稱，未建立有效的管理機構進行統一管理

HD公司組織架構為標準的矩形結構，項目部基層管理人員既接受項目經理領導，也接受上級機關業務系統的垂直領導，多頭指揮導致項目人員對同一事項需進行多重匯報，拉長了決策鏈條，人員流失及更換導致移交資料缺失、統計數據不連續、應收款項臺賬管理缺失，影響賬齡分析及資金回收。

5.激勵約束機制不健全，內部監督考核不到位

HD公司僅在機關層面設置專職內部審計人員3人，審計資源嚴重不足，無法對各個項目進行有效的實時監督。對于應收款項回收未建立有效的獎懲機制，責任壓實不到位，普遍存在“多收早收不獎，少收晚收不罰”的現象，與項目簽訂目標責任狀，對收款時限指標約定不明確，以超額效益作為主要的兌現指標，從而形成有效益無資金的怪圈盈利論。

應收款項內部控制改進建議

1.提升市場營銷品質，推進業務轉型升級

在鞏固高端房建領域承接項目的同時，應積極推進新興領域業務轉型升級，項目承接時，要嚴格遵守集團手冊底線管理相關要求，提前對業主的資信及財務經營情況進行了解，建立信用評級相關體系，確保合作單位可靠性。

在合同談判期間，要堅持底線，堅決抵制付款比例低、節點付款、商票、承兌付款及抵房等不利條款，利用我司在行業內經驗及管理體系的優勢，化被動為主動，爭取有利合同條款，提高合同質量，做好項目營銷全周期的風險防控。

2.完善合約，提升履約能力

提升商務管理能力，全力推行過程結算理念，保證合同外費用及時確認，確保過程產值確權率。加強催收清欠管控力度，關注完工結算項目收款，優化項目利潤結構。健全創效機制，激發創效活力，增強項目盈利能力。

3.合理把握工程履約與資金回收系統間矛盾尺度

合理分配生產資源，創造流水施工，減少過程中窩工、停工等情況發生；培養優質分包商，定期進行分包考核評級，保證分包質量；提升項目管理水平及資金策劃水平，建立成本預警機制，自主控制施工節奏，嚴禁盲目投入。

4.推進催收清欠，提升運營效率及資產質量

其一是深入推進催收清欠工作進展，建立有效激勵約束機制。將工程項目應收款項進行風險評級，針對不同層級采取區別清欠手段及獎罰手段，確定“有功必獎，有過必罰”的基本原則，嚴格落實催收清欠責任狀，建立全員催收意識，針對歷史遺留問題，可采取社會資源委托清欠的方式，通過清欠項目招投標或者債權拍賣的形式轉移清欠風險。

其二是把控抵債資產規模，提升資產質量。對于無法通過正常結算確權的項目，可以采取實物抵債形式，但應做好資產鑒定、評估、保全、所有權轉移登記等合規性動作，同時充分利用外部資源和內部資源進行規劃配置，將抵債資產在企業內部進行互換、抵頂或向下游企業轉移債權。

（中建三局集團有限公司）

參考文獻：

[1]蔣茂林. ZY建筑公司應收賬款內部控制研究[D].重慶理工大學，2014.

[2]劉文苑. H公司應收賬款內部控制問題研究[D].山西大學，2020.

[3]楊雪竹. ZMQY建筑施工企業應收賬款管理研究[D].安徽財經大學，2015.