新收入準則在水電勘測設計行業的應用思考

李煒華

水電勘測設計行業執行新收入準則的存在挑戰

在執行新收入準則的過程中，企業的各部門和業務領域均會受到不同程度的影響，影響范圍涵蓋企業的財務管理部門、市場開發部門、項目合同管理部門、信息管理部門以及負責履約的項目執行團隊。水電站建設周期長，水電勘測設計貫穿于水電站建設的整個生命周期，在水電站項目開發前期便開始投入工作，逐步深入到項目前期可行性研究、地質勘探、規劃設計及施工等全階段工作中，履約過程中涉及可行性研究設計、勘探、施工及設備采購等不同的履約義務，鑒于項目執行周期長，工期復雜，履約過程中在執行新收入準則中面臨以下挑戰：

對履約合同管理的影響

水電勘測設計項目實際履約過程中，需根據水電項目建設的實際情況不斷更新工作邊界和工作量，履約過程多處于一個動態管理的過程，實際履約過程中存在邊界條件不清的履約活動，需要在過程中與業主不斷溝通工作的變更，履約過程中無法在項目前期精準確定工作邊界，導致前期無法簽訂正式的合同，水電項目的業主多為大型發電企業，履約過程中考慮到業主的信用良好，通常執行先履約后簽訂合約的業務開展方式。

在新收入準則的實施背景下，和客戶間的合同是確認收益的前提，新收入準則收益確認的“五步法”準則的首要步驟便是辨識和客戶簽署的合約，在先履約后簽合同且工作范圍和邊界無法在履約過程中不斷更新的業務背景下，業主傾向于在項目執行中后期簽訂全階段合同，項目履約前期通過簽訂年度支付協議的方式，進行款項支付，但是由于履約前期及中期涉入程度較深的項目，基本決定了業主更換乙方設計單位的轉換成本高，雖然形式上沒有簽訂全階段合同，但實質上已確立了合同關系，合同工作范圍的變更可視為合同變更的會計處理。

財務人員應當對實際合同履約的業務模式提出改進要求，在項目談判中提前預判并明確與業主的工作邊界條件，以避免執行過程中因過多工作邊界的問題，引發分歧，讓項目履約管理處于被動，帶來項目履約過程中的工作量結算及收入確認的不確定的風險，借助各行業執行新收入準則的契機，對強勢的業主提出逐漸改進合同管理的要求，也是國內及國際經濟業務環境中的管理發展趨勢，合作雙方加強對項目全周期履約情況的預判，對可能出現的工作邊界范圍變更提前納入合同約定的履約義務中，也是加強項目履約管理的重要課題。新收入準則的執行，對驅動財動業財融合提出了要求也提供了契機。

在項目履約過程中的對履約義務的職業判斷面臨挑戰

水電勘測設計可行性研究、地質勘探、規劃設計及施工等全階段工作中，各個階段的工作會獨立形成成果，為業主帶來經濟效益，各階段履約義務獨立可區分，但是一個項目的履約合同中包含的各階段工作的多項履約義務，還是整個全階段工作構成一項履約義務，涉及到財務人員的職業判斷，這就需要財務深入項目的履約管理，去識別前期的可行性研究階段，勘察階段，義務階段，施工階段等各個階段的工作在整個項目履約過程中是否存在重大組合及重大關聯，從而確定合同的交易價格時應該分配給項目的全生命周期的全階段履約義務，還是各個階段能夠形成單項履約義務，而需將交易價格分攤至各履約階段。

項目履約過程中具體收入確認方式的職業判斷面臨挑戰

新收入準則下對收入確認模式的統一規范了各行業的收入確認標準，避免了舊準則中兩項準則下供人為判斷選擇，因職業判斷不合理或人為操縱帶來的信息不可比的問題，從而提高了不同行業間財務信息的可比性。但同時也對財務人員就收入確認方式的職業判斷能力提出了挑戰，在新收入準則下，所有行業的收入確認模式統一為控制權模式，實際應用中控制權的轉移是判斷是否滿足在一定時間段內根據履約進度確認收入的條件。收入確認時點的判斷標準由風險和報酬的轉移變為控制權的轉移，控制權的轉移是較為定性判斷的方式，使得人為操縱收入的空間縮小，各行業標準高度統一。新收入準則中控制權的涵義是客戶可以主導這個產品的運用且從運用的過程中獲取物質利潤，為此在現實收入確認之前應當將控制權的改變作為基礎，依據新收入準則的有關要求，符合下述情形中的一種，便屬于在某個時期內踐行合同義務；否則，便屬于在某個時間節點踐行合約義務：（詳見表格）

財務人員要從項目的性質及合同的履約條款入手分析控制權轉移的方式，從而職業判斷收入確認的方式 ，財務人員應該深入業務模式中參與項目前期的合同評審，確認各類合同的收入確認方式，由于項目周期長，工作量及工作邊界的不斷變更，在履約過程中財務人員應充掌握合同的變更信息，定期測試及復核合同的預計總成本及預計總收入，根據新的合同條件更新合同的預計總成本及預計總收入，從而準確計算完工百分比及每期應確認的收入。

由于項目履約的施工階段涉及機電設備的采購問題，在企業采用一定時間段確認收入，且按照投入法確定履約進度時，需單獨考慮機電設備采購價值，在確定合同完工進度時從成本投入中剔除機電設備采購成本，以便獲取準確的完工進度信息，從而準確核算各期收入。

新收入準則對信息披露的要求

對于信息披露的需求的增加， 新收入準則的執行過程中涉及到重大的職業判斷，因此導致收入確認的披露要求大大提高，包含披露對收入確認的時點和金額具有重大影響的判斷、剩余合約履行義務有關信息、以合約履行為主要內容的披露、和合約有關的資產及債務的信息等。

新收入準則的應對思路及措施分析

為應對新收入準則帶來的挑戰，企業必須做好應對方案。新收入準則的執行，影響到企業的經營管理及報表信息的真實反映，企業內部各相關職能部門應建立聯動機制，成立新收入準則工作小組，小組成員由財務部門、市場開發部、項目履約管理部門、法務門、信息化部門等相關部門負責推進新準則落地的責任人組成，以便推動和監控整個新收入準則的實施進度。新收入準則工作小組根據評估結果制定具體的新舊收入準則轉換落地的具體行動方案并形成分階段計劃，且在實行期間依據現實的執行狀況對實行計劃進行調節與改善，針對轉換方案實施過程中出現的問題，及時組織新收入準則實務操作的跨部門討論及培訓，便于公司各個部門的員工理解和執行新收入準則。

結 語

綜上所述，營業收入是企業管理層進行內部管理決策的主要參考因素，是進行業績評價及考核的關鍵指標。收入準則的變化對企業的影響深入且廣泛，不僅體現在提供了收入準確核算和計量的依據，增強了報表中收入信息的準確性和可比性，也體現在強化企業管理和經營決策的各個方面；為實現新收入準則實施的順利過渡，需要及時調整經營管理思路，加深業財融合，加強財務部門及業務部門聯動，加強對合同履約的管理，推動新收入準則在實務操作中的合理應用。

（中國電建集團成都勘測設計研究院有限公司）