精益管理會計下的業財融合企業運營成本評價

裴小兵 孟冉

【摘要】管理會計是通過分析相關財務指標， 發現業務流程中存在的各種問題， 進而指導和改善企業生產經營。 從精益管理會計模型視角以價值流增值分析為基礎， 賦予資金時間屬性， 指出企業運營資金是價值增值和時間性貶值的統一體。 在此基礎上， 通過整理精益評價指標提出節約資金能力、生產能力、交付能力和資金運營能力四個方面組成的評價指標體系， 并結合業財一體化融合的思想對各運營指標進行量化計算， 最后提出基于精益管理會計模型的價值計量的成本考核改善思路。

【關鍵詞】精益管理會計;業財融合;運營成本評價;指標體系

【中圖分類號】 F425? ? ?【文獻標識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）09-0091-8

一、引言

會計體系是伴隨著生產實踐活動的開展及進步而逐漸完善的， 會計計量方式一定要與生產方式相一致， 才能有效地反映生產實際并指導生產活動。 隨著經濟的發展， 社會需求方式從短缺經濟模式發展到多品種小批量的差異化需求模式， 帶動了生產方式發生顛覆性的變革， 企業的盈利模式和盈利理念也相應發生了改變， 進而推動了會計計量的變革。 管理會計體系只有適應當前的企業生產方式， 才能有效地反映運營資金的生產情況， 實現業財融合， 進而使財務指標真實地反映企業業務運營狀況。

傳統成本會計是以產品為核算對象， 易于忽略時間的重要性， 致使企業難以將財務指標落實到各個生產單元和流程中， 不能有效地計量生產過程中具體生產要素的投入產出期， 無法準確地計量各生產要素在產品生產過程中的價值增值貢獻及其盈虧， 不能引導企業基于要素的增值性和投入產出期開展生產改善。 精益會計作為一種適應精益生產方式的管理會計模式， 正逐漸形成其理論方法體系， 用于指導企業改造精益生產方式。 然而， 盡管精益會計的理念已經被提出， 但是由于種種原因， 能夠具體分析和評價業務單元資金運營情況的財務評價指標體系還沒有成型。

基于此背景， 本文以價值流成本理論和精益管理會計模型為指導， 闡述精益管理會計的方法和工具， 分析如何通過業財融合將價值流中的時間、業務過程和資金成本進行一體化表達， 并將企業內部運營狀況和資金收益透明化、可視化， 進而通過構建精益成本評價指標及其財務績效表達， 找出各種業務形態的資金浪費情況， 及時改善以降低成本， 實現企業的運營成本評價和改善指引。 最終使企業縮短資金周轉時間， 最小化價值流成本， 提高企業盈利能力， 促進企業健康發展。

二、傳統管理會計體系在成本核算中存在的問題

作為企業管理系統的重要組成部分， 成本管理對企業利潤具有決定性作用。 在近年的發展中， 成本管理越來越受到重視， 并取得良好進展， 但囿于傳統經營模式的影響， 仍有許多地方需要改進和調整。 伴隨著大規模生產方式的產生和發展， 傳統成本會計核算體系形成了以產品為導向， 追求規模效益的工作指引或模式。 然而這種會計模式在當前多品種、小批量的市場需求模式下容易造成生產過剩的現象， 導致公司大量庫存積壓， 最終造成企業利潤虛增。

傳統管理會計中的標準成本法是預先確定單位成本， 并估算成本輸出以確定產品售價。 這與真實的產品成本不同， 不能為企業的運營控制提供有效的參考信息。 此外， 近現代會計制度通常只能對企業的利潤下降和當前的生產經營狀況做出暫時反應并在較短時間內有所改善， 忽視了企業存在的根本成本管理問題。 傳統會計方法可能會使企業生產大批量產品從而產生大量庫存， 或由于庫存短缺致使交貨期延長等。 大量的庫存占用了大量的流動資金， 從而阻礙了資金增值， 導致企業發展效率降低， 而交貨期的延長會使得客戶滿意度降低， 從而存在減少或流失客戶的潛在危機。 因此， 傳統管理會計體系由于不能適應變化的市場需求模式， 會計信息對于企業生產狀況的指導存在滯后和脫節， 已經不能有效地指引企業的降本增效活動了。

三、精益管理會計體系的成本觀及業財一體化過程

1. 精益管理會計體系的成本觀。 最早提出價值流思想觀念的是日本豐田汽車公司的Taiichi Ohno 和Shigeo Shingo 兩位工程師， 其目的是幫助企業管理者和研究人員識別和確認價值流中存在的各項浪費環節。 James P. Womack 和 Daniel T. Jones[1] 在研究精益生產方式的基礎上提出了價值流概念， 指出企業要想實現精益生產， 就必須具體分析價值流中各流程環節的實體轉化和優化設計。

盡管價值流分析為企業的改善活動提供了一種新思路， 明確指出了流程中的增值和非增值環節， 但由于該方法是基于時間的業務構成分析， 沒有與財務、資金進行整合， 所以在進行價值成本分析時， 該方法就顯現出不足。

精益管理會計體系是伴隨著精益生產方式的發展逐漸被人們所認知和研究的。 裴小兵、李幸[2] 提出了精益管理會計模型， 如圖1所示。 該模型將基于時間的價值增值和資金占用以及成本利潤變化進行了系統闡述， 揭示了生產過程中流動資金價值增值和時間性貶值是一個一體化過程， 同時存在因增值作業活動帶來的產品階梯性價值增加和占用資金隨時間推移的連續性貶值。 同時， 模型將業務過程的時間與流動資金占用有效地進行了關聯， 在價值變化過程中， 將業務過程、時間、資金成本和利潤進行了一體化表達。 通過模型構建， 形成了業財融合一體化表達的基礎， 為構建業財融合的精益管理成本評價體系奠定了基礎。

精益管理會計通過價值流管理來改善企業績效， 把降低成本的壓力分散到整個產品生命周期， 使削減成本成為貫穿價值流始末的任務。 假設單位產品市場價格恒定不變， 則獲得的收入Q是一定的， 如圖1直線a所示。 生產過程中的價值增值時間指的是能夠使商品增值的生產活動所消耗的時間， 如組裝產品的有效時間。 而生產過程中的等待、維修活動屬于沒有價值增值的環節， 因此產品的價值增值是一個隨時間呈階梯狀不斷增長的過程， 如折線c所示， 可與工序一一對應。 根據凈現值公式， 資金的價值會隨著時間的推移而貶值。 企業的生產過程時間越長， 銷售回收期越長， 收回的資金Q相對應的經濟價值就越低， 企業獲得的實際利潤也就越小， 甚至虧損， 如直線b所示。 此外， 折線c和時間組成的面積集合表示流動資金的占用值。

因此， 企業中的運營資金同時具有增值過程和貶值過程兩種形態， 是兩種過程的統一體， 增值僅發生在生產服務過程中的增值環節， 而貶值是運營資金的一種常態， 是時間的指數函數。 模型討論了時間與資金收益的關系， 指出了縮短投入產出周期是提高生產率及資金收益率的關鍵路徑。 因此在設計新指標的過程中， 本文在成本計量中引入時間和資金時間價值兩個概念來對企業的運營狀況進行評價。

2. 業財一體化過程。 企業資產運營的核心是其生產率問題。 依據精益生產體系和工業工程的優化改善理論， 全要素生產率是衡量資金投入有效性的關鍵指標。 傳統成本會計是基于會計期內發生的各種成本費用來統計分析產品成本， 這個過程不能衡量具體每一個流程、業務作業單元資源要素的成本發生情況， 也無法分析在一個流程（作業單元）中投入資金的價值增值率是多少， 以及是否具有可提升空間。 也就是說， 在傳統成本會計體系中， 難以形成對具體流程（作業單元）投入產出績效的評價， 無法有效地形成財務系統對具體生產作業系統的改善指引。

業財融合指的是業務流程與財務流程的一體化過程， 也是業務流程財務化映射的過程。 通過財務向業務前端延伸， 打通財務與業務、財務與內外部利益相關者之間的界限， 實現業務流、資金流和信息流等數據源的及時共享， 從而有效地解決財務管理和各業務之間的信息不對稱問題。 財務與業務融合的關鍵是要以價值鏈為核心， 關注業務鏈條中的不增值環節和業務單元的資金運營情況， 并利用信息化與智能化消除流程中的非增值部分。 通過全面分析企業生產的各個環節， 基于價值目標進行規劃、決策、控制和評價等管理活動， 保證企業價值創造過程的實現。

精益管理會計模型將業務過程與時間、資金占用進行了一體化表達， 為分析運營過程成本提供了財務分析基礎; 精益生產方式定義了幾種典型的非增值活動， 包括庫存、搬運、等待、停機、低速運行、不良返修等， 為展開和細分業務過程的成本分布及其價值計量提供了業務分析基礎。 本文運用精益會計模型定義業務過程中的增值和非增值環節， 為這些環節打上時間和資金占用標簽， 將業務過程與財務資金過程進行一體化表達， 實現業務流程、資金、占用時間的有機融合， 形成成本計量和財務評價。 因此， 業財一體化是一個在企業生產流程中增值環節和非增值環節基于時間的資金占用過程。

由于精益管理會計模型中的時間和產品價格都是根據各工序的生產實際情況進行測定， 因此可根據這些數據有意識地去使用相關分析改善工具， 觀察工廠內的各工序并找到瓶頸工序， 進而集中精力對其進行改善， 消除時間浪費。 定義和識別流程中的這些非增值活動， 設計相應的指標對流動資金運營能力進行分析評價和改進指引， 使企業獲得更大的利潤空間， 進而提高資金收益率。

企業成本計量主要涵蓋兩個方面的指標， 包括反映企業流動資產運營能力的相關指標和反映企業固定資產運營能力的相關指標。

從精益管理會計模型來看， 流動資產運營能力主要與流動資金周轉速率的高低有關。 依據價值流分析， 增值活動在整個流程中占用的時間僅僅是一小部分， 而影響周轉速率的最大因素——非增值過程占用了流程中的絕大部分時間。 這些非增值活動占用的資金所產生的成本需要由增值活動所占用的資金來負擔和補償， 也就是說有效資金的成本遠大于其看起來的成本， 這就嚴重地降低了有效流動資產的資金收益率。 本文假設每天的流動資金投入量是穩定的， 生產周期是確定的， 那么企業總流動資金占用就是流動天數與每天投入資金的乘積。 另外， 如果在投入產出期內資金不能回籠， 企業流動資金占用就會隨著應收貨款回收期的延長等比增加， 由于本文研究范圍僅關注生產制造過程， 因此未進一步討論該情況。

企業的固定資產類科目是形成產品成本的重要組成部分， 主要以折舊等形式在成本項中體現， 其有效性直接影響成本水平和利潤水平。 由于工廠整體設計規劃、工藝設計及設備采購策略等原因， 固定資產的生產率水平對產品成本水平有較高程度的影響， 它反映了企業管理的精益化程度， 是衡量和降低產品成本的重要途徑。 單位固定資產價值創造水平， 以及有效固定資產與固定資產總值的比例就應成為衡量企業投資水平和產品成本水平的重要指標之一。 如有效作業面積與企業總面積的比值， 可以有效地反映企業設施與場地規劃的水平等。 如何科學地認知既定生產規模下固定資產投資水平， 合理地規劃、使用土地廠房設施， 以及合理進行設備投資， 這些問題既涉及業務規劃設計也涉及財務投資。 抑制投資規模、控制投資沖動， 也是業財融合的重要課題之一。

總之， 業財融合通過對生產經營各個環節的價值分析與管理控制從而實現價值最大化。 若財務管理與業務流程聯系得不夠密切， 生產環節的生產要素、成本等信息就不能及時、準確地向上傳達、反饋， 企業資源就不能高效配置和運用， 財務管理的價值分析與控制就很難充分發揮作用。 因此， 財務管理與業務工作融合的加強， 對于提高企業經濟效益顯得尤為迫切和必要。 精益管理會計的成本觀體現在明確企業運營資金的二重性， 并將貶值和非增值過程的控制作為會計指標的重點， 通過有效追蹤和計量流動資產在整個投入產出期內的成本變化和非增值情況， 分析其生產率，并依據相關指標向經營者提出改進路徑和改進環節等合理的方案建議。

四、基于精益管理會計模型的價值計量的成本考核指標體系的構建

對于精益指標的選擇已有眾多學者做出了相關研究。 Allen等[3] 將研究指標總體分為四大類： 生產力、質量、成本和安全; Seyedhosseini等[4] 采用平衡計分卡的方法研究了汽車零件制造中的精益指標， 從財務、流程、客戶、員工和供應商五個視角出發提取了50多種精益指標; Vinodh和Vimal[5] 提出了具有30個精益指標的模型; Dennis[6] 提出了一個模型， 主要考慮提供最短的交付周期、最低的成本和最高的質量給客戶; Wan和Chen[7] 提出了一種通過考慮成本、時間和價值來衡量總體精益的方法。 通過對相關文獻的歸納整理， 可以看出資金、時間、價值、質量和生產能力是衡量精益的公認標準。

（一）指標體系的構建

在整理精益指標的過程中發現， 現有研究的精益指標大多為運營層次的定性指標， 在應用于具體的成本計量考核的過程中存在一定的困難。 構建業財一體化的財務指標和評價指標體系能夠使財務系統更好地為業務工作服務， 因此本文力圖通過精益會計思想使得非財務的企業運營指標財務化， 從而形成財務控制指標。 在企業運營中， 時間的概念始終貫穿于整個生產運營過程之中， 直接影響著整個生產周期。 但是在傳統成本計量中缺少時間軸的概念， 使得各生產流程（作業單元）的成本控制并不準確， 難以有效地計量生產要素在具體生產流程和工序的投入產出及價值增值貢獻或盈虧。 同時， 與時間密切相關的周轉率又與資金的收益率和生產率密切相關， 因此應當關注時間因素， 從時間的視角來確定時間、資金和成本的關系[8] 。

傳統成本會計以發生制為基礎， 記錄了耗費的資金量和資金分類。 對于資金有效性的考核， 多是從整個會計期的范圍進行分析， 如流動資產周轉率等。 精益會計從增值與非增值兩個視角區分有效成本和無效成本， 其中有效成本是指創造增值的那部分成本構成， 是基于增值時間和過程的成本消耗， 無效成本是基于非增值時間和過程的成本消耗。 定義、計量非增值成本量， 對于衡量企業精益化程度和確定改善空間具有重大意義。 業財融合的有效實施要求業務數據與財務數據信息及時對接、互相傳遞， 能夠完整地反映彼此活動， 將精益思想根植滲透到各生產環節管理對象， 將財務信息體現在各業務流程中。 不同于傳統指標體系的設計思路， 精益會計模型的業財融合成本指標體系是以區別增值與非增值成本的計量為主體， 以衡量浪費為目的， 通過衡量各種形態的浪費及其資金成本， 構建評價指標體系。 本文將運營指標財務化的過程就是將業務流程環節的增值和非增值部分在財務上的映射過程， 將業務流程運營能力以財務形式進行表達， 以財務價值體現各業務環節， 以財務視角提供決策信息， 為企業創造價值。

本文基于精益管理會計模型與價值流成本核算體系構建精益成本核算指標體系， 在遵循科學性原則、可量化原則、獨立性原則、價值性原則、可持續發展原則的前提下， 構建了節約資金能力、生產能力、交付能力和資產運營能力4個二級指標和13個三級指標， 從時間的視角去探索其與資金和成本的關系， 最終形成基于精益管理會計模型的價值計量的成本考核指標體系。

（二）企業運營指標的財務化轉化

在當前的管理會計評價指標體系中存在兩類指標， 即財務指標和運營指標。 運營指標不以財務數據作為計量依據也不以財務數據作為計量結果， 因此， 運營過程的效果無法直觀地通過財務的方式表達， 這就會削弱改善企業經營的效果。 因此， 將運營指標財務數據化， 就是解決管理會計存在的這個重大缺陷的有效路徑。 運營指標財務化的理論依據是精益會計模型的運營資金增值貶值的一體化過程以及生產率（投入產出比）分析。

1. 節約資金能力。 成本核算的出發點就是節約資金， 因此要減少在生產過程中不必要的浪費， 也就是非增值作業時間上的資金占用情況， 主要體現在流動資金占用值、平均在制品成本、物料搬運成本等方面。 生產業務環節中在制品庫存和搬運等環節作為業務流程中的非增值但必要環節與生產過程密不可分， 通過財務化表達衡量該業務環節的資金浪費情況。

（1）流動資金非增值占用值。 指的是因非增值作業的存在造成的流動資金在時間價值和資金量上的浪費， 評價標準是流動資金非增值占用最小化或理論值為零。 具體的表達式為：

L=? ? Qn×Cn×（1+r）（T-tz） （1）

式中： L為流動資金非增值占用值， Qn為n產品的日產量， Cn為n產品單件成本， r為銀行基準日利率， T為投入產出時間， tz為增值作業占用時間。

（2）平均在制品成本。 在精益理念下庫存是非增值的活動， 應盡量減少來實現“零庫存”。 但因實際運作管理的要求， 又使庫存成為很多企業的必備品。 因此， 應通過合理的設計， 盡量減少在制品庫存水平， 使平均在制品庫存資金占用越小越好或者降低平均在制品資金占總材料費的比例。 具體的表達式為：

[S=i=1nSnN （1+r）tk] （2）

式中： S表示平均在制品庫存成本， Sn表示n產品在制品庫存成本， N表示n產品數量， r表示銀行基準日利率， tk表示庫存占用時間。

（3）物料搬運成本。 搬運成本制造系統布局是精益設計中首要考慮的因素之一， 是制造系統布局是否合理的重要衡量。 一直以來， 物料的搬運成本占據了產品總成本的較高比重， 然而物料的搬運過程對于產品生產來說屬于非增值活動， 增加了成本支出， 該作業活動應該被減少。 衡量搬運成本水平可以從一個方面反映企業設施布置的優化程度， 該指標的設計也可以為合理的布局設計、有效降低物料搬運成本和時間、減少產品生產成本提供改善指引。 物料搬運成本計算公式如下， 假定有n臺設施， 運輸費用為：

（3）

式中： Cij表示單位距離單位物料運輸費用， dij表示設備之間的物料運輸距離， fij表示設施之間的物流量， r表示銀行基準日利率， tb表示物料搬運占用時間。

2. 生產能力。 生產能力視角主要是從生產運作流程中出發， 通過生產實際產出率等情況進行成本的核算。 主要體現在設備、員工和材料利用率等方面產生的浪費。 產出數量的最大化、員工設備運行效率的最大化、產品和技術質量的改進最終都是為提升效率和降低成本服務的。 生產率的最大化在有效減少浪費、降低成本的同時， 提高了資金收益率， 創造了更多的經濟效益。

（1）設備利用率影響下的折舊損失。 精益生產要求能夠最大限度地發揮生產設備的生產能力。 因此， 在對工廠布局能力的評估過程中， 生產系統的生產能力和設備潛在的生產能力的匹配性是相當重要的， 否則會造成產能不足或浪費。 所有的設備都是按時間折舊的， 但是由于生產能力不平衡， 使得部分設備的固定資產投資是不能夠產生效益的， 也就是說這部分折舊是不能變現的， 因此造成了浪費。 設備折舊因生產能力造成的變現損失情況表達式為：

（4）

式中： ER表示每日設備折舊損失， Lr表示每日實際生產能力， Le表示設備每日設計生產能力， Cz表示設備每日折舊值。

（2）設備利用率影響下的利潤獲取損失。 因生產設備的生產能力沒有得到最大程度的利用， 此時的利潤獲取量沒有達到最大值， 因此， 具體的表達式為：

Rs=（Le-Lr）p （5）

式中： Rs表示因設備利用率造成的利潤獲得損失量， p表示單件利潤。

此外， 設備在流程中進行生產加工屬于產品增值活動， 但是在設備運行狀態中出現因故障、待機等停工情況屬于非增值活動， 此時的成本不應被記入產品的成本核算中。 因此要減少無效等待時間， 通過合理的設計提高各類設備利用率。

（3）員工生產率影響下的無效工資。 員工成本主要以工資形式表現， 在員工每日總工作時長內， 并不是所有時間都在進行增值活動的作業， 可能因工作設計安排不合理造成無效勞動， 也可能出現消極怠工、停工等情況， 但是員工的工資是按照每日或每月標準時間發放的， 因此通過計算員工每天真正進行產品增值作業的時間， 能夠更精確地計算出員工成本中的無效部分， 反映出真實的勞動生產率水平。 員工無效工資的計算表達式為：

[CW=1-Qctq+tfQRTRCR] （6）

式中： CW表示無效工資， Qc表示單位時間產量， tq表示單位產量定額加工時間， tf表示輔助作業時間， QR表示工人人數， TR表示每日規定工作時間， CR表示每日工資總額。

（4）材料消耗成本。 材料成本計量過程中， 應當考慮材料浪費的情況， 即材料利用率。 材料利用率是指合格品中包含的材料數量在材料（原材料）總消耗量中所占的比重， 即已被利用的材料與實際消耗的材料之比， 說明材料被有效利用的程度。 材料利用率越高， 意味著用同樣數量的材料可以生產更多的產品。 通過將本期的實際利用率與計劃、上期或同類型企業的材料利用率相比較， 找出差距、尋找原因、制定措施并加以改進， 具體方法與材料定額執行情況的分析基本相同。 材料成本的計算表達式為：

（7）

式中： MU表示材料利用率， ME表示材料有效使用量， M表示總使用量， Ci表示材料費用。

3. 交付能力。 交付能力考查的是上一級向下一級交貨時訂單的履行情況， 即是否在既定的時間內按照既定的數量， 以既定的質量向下一級交貨。 精益管理追求生產環節交付數量、交付時間的準確以及浪費的最小化， 在指標計量時主要涉及直通率和交付時間兩個概念。 按期交付， 不僅能夠滿足顧客需求， 維護企業信譽， 也規范了企業的運營秩序。 交付能力不僅包括產品的按期按時交付， 還包括交付產品質量滿足制定標準。

（1）產品質量水平。 指的是所生產出來的產品滿足顧客需求的程度。 是顧客滿意的先決條件， 它始于顧客需求， 也終于顧客需求的滿足。 精益思想中的一個浪費是返工和返修的浪費， 不良品和返工的存在不僅浪費了原材料和人工， 還浪費了時間， 用直通率來看， 累計的不良品率會對生產造成相當大的損失， 因此在評價指標過程中直通率應當越趨近于1越好。

廢次品成本的計算表達式為：

f1=（1-i）R+Cf （8）

式中： f1表示廢次品成本， i表示直通率， R表示利潤， Cf表示維修返修報廢及檢測等相關費用。

（2）交付時間（周期）影響下的實際收益。 從原材料進入生產系統到生產完成并交付的時間可以用平均生產周期來表示， 即從原材料進入生產系統到生產完成所需的平均時間。 在保證產品生產質量的基礎上， 生產環節的投入產出期應當盡可能地縮短以提高資金的收益率和客戶滿意度， 投入產出期應當小于或等于承諾交付期或客戶容忍交付期。 根據模型， 交付時間的延長會降低實際收益率， 交付時間應該趨近增值作業時間。 實際收益的計算表達式為：

R2=P-C（1+r1+r2）ts? （9）

式中： R2表示實際收益， P表示價格， C表示成本， r1表示銀行基本利率， r2表示銀行貸款利率（當沒有貸款時r2為零）， ts表示交付時間。

（3）換線重構成本。 布局柔性指的是生產線持續改善性能的能力[9] ， 也可稱為柔性。 業務流程的生產線改善能力在財務層面的表達通過重構成本來計算。 其計算表達式為：

CC=TCPtp （10）

式中： CC表示制造系統布局重構成本， TC表示制造系統布局重構時間， Pt表示單位時間的平均產量， p表示利潤率。

4. 資產運營能力。 本文通過單位占地面積、每平方英尺成本、非增值作業率來整體評價資產運營情況， 以下三個指標都體現了業務流程中的非增值環節在生產環節對于企業資產管理方面的財務化映射。

（1）單位面積成本損失值。 衡量工廠生產布局是否合理的面積利用率是指設施生產所必需占用的面積之和與布局所需的能包含全部設施的最小面積之比值。 通過求非增值環節占地面積與總面積的比值， 可有效計量單位面積成本中的損失浪費值。 在安全生產的前提下， 增值環節面積與廠房面積越接近， 土地投資成本越低。 其計算表達式為：

（11）

式中： CA表示單位面積成本損失值， CT表示增值環節占地面積總和， A表示總占地面積， it表示當地土地租金。

（2）單位占地面積產出收益率。 是指每單位廠房面積的產出情況。 在滿足安全生產的必要前提下， 廠房的面積利用率越高， 所需的土地投資費用就越低。 因此， 在安全生產必需的間距能獲得保證的前提下， 面積收益率越高越好。 其計算表達式為：

（12）

式中： UA表示單位占地面積收益率， R表示利潤總額， A表示占地面積。

（3）非增值作業成本率。 一定程度上反映了企業因存在或發生非增值作業， 以及低效率的非增值作業造成總成本浪費的程度。 該比值越高， 表明企業業務流程中存在的非增值作業越多， 流程設計越不合理， 也越會進一步影響企業增值作業的效率。 非增值作業成本率的計算表達式為：

[Rc=CNC] （13）

式中： Rc表示非增值作業成本率， CN表示非增值成本， C表示實際成本。

五、案例分析

某公司成立至今已有20年歷史， 是一家專業的汽車暖風散熱器生產公司， 企業主要設計生產管帶式散熱器， 為國內的汽車生產企業進行配套生產。 管帶式散熱器的加工工藝流程一般是有制管、組裝、釬焊、試壓、脫水、烘干、噴漆、裝配和包裝八個生產環節， 包括原料庫、在制品庫存和成品庫。 根據上文提出的指標體系和表1中的基礎數據， 計算的各環節數據如表2 ～ 表5所示。

六、結論

本文基于精益會計生產中的業財融合運營成本管理研究， 提出各評價指標財務化的計算公式， 給精益會計成本管理提供了量化依據， 使精益會計成本管理更加科學、合理化。 本文提出的成本管理指標適用于大部分制造企業的一般性精益財務評價， 因企業自身對不同環節的重視程度不同可多增加一些其他指標進行評價。 隨著經濟的不斷發展以及精益生產方式的不斷深入， 精益管理會計企業運營成本管理勢必會大范圍展開， 以達到不斷降低企業成本和提高企業經濟效益的目的。

【 主 要 參 考 文 獻 】

[1] James P. Womack，Daniel T. Jones. World -changing Ma-

chines[M].Beijing：The Commercial Press，2000：22 ～ 28.

[2] 裴小兵，李幸.基于改進杜邦模型的精益管理會計模型構建研究[ J].電子科技大學學報（社科版），2020（2）：60 ～ 67.

[3] Allen J.， Robinson C.，Stewart D.. Lean Manufacturing：A Plant Floor Guide[M].Michigan：Society of Manufacturing Engineers，2001：106 ～ 151.

[4] Seyedhosseini S. M.，Taleghani A. E.， Bakhsha A.， Partovi S.. Extracting Leanness Criteria by Employing the Concept of Balanced Scorecard[ J].Expert Systems with Applications，2011（8）：10454 ～ 10461.

[5] Vinodh S.，Vimal Kek. Thirty Criteria Based Leanness Assessment Using Fuzzy Logic Approach[ J].International Journal of Advanced Manufacturing Technology，2011（60）：1185 ～ 1195.

[6] Dennis P.. Lean Production Simplified：A Plain Language Guide to the World's Most Powerful Production System[M].New York：Productivity Press，2007：138 ～ 256.

[7] Wan H-D， Chen F.. Quantifying Leanness and Agility of Manufacturing Systems[Z].Atlanta，GA（US）：Proceedings of the Conference on Industrial Engineering Research，2005.

[8] Tekez E. K.， Ta?deviren G.. A Model to Assess Leanness Capability of Enterprises[ J].Procedia Computer Science，2016（100）：776 ～ 781.

[9] 寶斯琴塔娜，齊二石.制造系統精益設計的績效評價體系構建[ J].統計與決策，2018（10）：174 ～ 177.