中國共產(chǎn)黨百年會計改革的演進路徑

帥建英 劉雨薇

【摘 要】 中國共產(chǎn)黨成立以來中國會計制度在政治變革、經(jīng)濟發(fā)展和社會進步中幾經(jīng)起伏，在瀕臨絕境中突出重圍，在困頓逆境中毅然奮起，在極端困境中發(fā)展壯大。中國會計改革發(fā)展始終堅持真理、堅守理想，走出一條具有中國特色又擁抱國際的社會主義會計改革道路，彰顯“中國智慧”。汲取中國共產(chǎn)黨領導下的會計改革發(fā)展經(jīng)驗，從思維轉(zhuǎn)型、工具轉(zhuǎn)型和技術轉(zhuǎn)型三方面為新會計在新經(jīng)濟下的內(nèi)涵重構、框架再建、價值再創(chuàng)提供新啟示，助力經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展。

【關鍵詞】 黨的領導; 會計制度; 新經(jīng)濟; 數(shù)智化; 思維轉(zhuǎn)型; 工具轉(zhuǎn)型; 技術轉(zhuǎn)型

【中圖分類號】 F233? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）18-0159-03

中國共產(chǎn)黨成立一百年以來，黨領導下的會計制度從無到有，從幾度消失、一盤散沙到形成全國統(tǒng)一的會計制度，從單一簿記職能到新業(yè)態(tài)下的多維多元復合職能，中國會計改革的轉(zhuǎn)型一直以契合生產(chǎn)力和生產(chǎn)關系的方式為人民交出滿意答卷。本文系統(tǒng)梳理中國共產(chǎn)黨成立一百年來我國會計改革發(fā)展歷程，為進一步完善和發(fā)展中國特色社會主義會計體系提取有益經(jīng)驗，為更好地服務高質(zhì)量發(fā)展提供借鑒。

一、百年篳路藍縷，探索光明前路

（一）1949年以前的會計變遷：歷經(jīng)戰(zhàn)火硝煙，探索發(fā)展道路

1921年中國共產(chǎn)黨一經(jīng)誕生，就把為中國人民謀幸福、為中華民族謀復興確立為自己的初心使命[ 1 ]。在戰(zhàn)火紛飛、風雨飄搖的歲月，中國共產(chǎn)黨開始了艱苦卓絕的會計工作、會計制度探索和實踐工作，并取得了較為顯著的成果。從1932年瑞金時期頒布《中央財政人民委員部訓令（第十二號）——統(tǒng)一會計制度》，把統(tǒng)一財政推進到實質(zhì)性運作階段，到延安時期陸續(xù)頒布《財政部暫行會計出納規(guī)則》《暫行會計條例》《會計工作細則》《暫行會計制度》，明確了財務工作細則，初步形成了科目、憑證、賬簿、報表等一套比較完整的會計工作體系，有力地促進了邊區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展，對保證革命戰(zhàn)爭的勝利起到了積極的作用[ 2 ]。

（二）1949—1991年的會計變遷：歷經(jīng)艱辛波折，奠定堅實基礎

新中國成立后，從學習蘇聯(lián)到文化大革命，會計工作受到嚴重破壞（黃壽宸，1984）。直到1973年財政部頒布《國營企業(yè)會計工作規(guī)則（試行草案）》，奄奄一息的中國會計得到拯救。1985年中國第一部《會計法》發(fā)布，為有效正確地進行會計工作提供了強有力的法律依據(jù)，并以法律形式明確了會計核算、會計監(jiān)督問題，開辟了具有中國特色的會計模式[ 3 ]。隨著我國對外開放政策施行，1985年首次參照國際慣例制定了全新的會計核算制度，頒布《中外合資企業(yè)會計制度》，提高了我國企業(yè)會計信息質(zhì)量和會計規(guī)范的國際地位，增大了國際話語權，是我國會計制度建設中的一個歷史階段、一個轉(zhuǎn)折點，為進一步完善和推動我國會計制度建設提供新的思想動力[ 4 ]。

（三）1992年至今的會計變遷：切實立足國情，融合中國特色

1992年“兩則”和“兩制”的頒布標志著我國會計核算模式由適應于高度統(tǒng)一的計劃經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)換為適應于社會主義市場經(jīng)濟體制。進入21世紀，經(jīng)濟全球化趨勢日益明顯，迫切需要會計制度國際化，2000年底財政部頒布《企業(yè)會計制度》，打破行業(yè)、所有者界限，建立全國統(tǒng)一的會計核算制度。2001年國務院發(fā)布《企業(yè)財務會計報告條例》，專門規(guī)范企業(yè)的財務會計報告。至此，我國統(tǒng)一會計制度初步建立，即以《會計法》為頂層設計，以《企業(yè)財務會計報告條例》為中層承接，以《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)會計制度》為基層落實，以基本準則和具體準則為核心，形成了會計準則體系與統(tǒng)一會計制度并存的中國特色會計制度體系[ 5 ]。在之后的5年（2001—2006年），財政部發(fā)布39項會計準則和48項注冊會計師審計準則，不斷完善會計制度體系，不斷與國際會計準則接軌融合，并保留與國情相適應的會計處理方法等，引導企業(yè)會計改革實現(xiàn)平穩(wěn)有序推進[ 5 ]。

為全面履行中國加入WTO的相關承諾，推動與國際會計全面協(xié)調(diào)，財政部于2006年發(fā)布了全新的《企業(yè)會計準則》，在會計要素的確認、計量和會計報表、會計信息披露方面等一系列重大制度上進行創(chuàng)新，既進一步加強與國際會計準則的趨同，又充分考慮我國特有的經(jīng)濟情況、法律制度、市場環(huán)境和監(jiān)管要求，在趨同的過程中保留中國特色設計，對促進我國市場經(jīng)濟特別是資本市場的發(fā)展起到了重要作用[ 6 ]。黨的十八大以后，面對錯綜復雜的經(jīng)濟形勢，在黨的正確指引、科學判斷、果斷決策下，中國經(jīng)濟邁向高質(zhì)量發(fā)展的歷史性變革，會計工作范圍由傳統(tǒng)的核算領域延伸至管理會計、內(nèi)部控制等新領域，亟需《會計法》進一步改革以適應新的會計發(fā)展形勢。2017年修訂執(zhí)行的《會計法》，增加了對會計人員職業(yè)能力、執(zhí)業(yè)態(tài)度和勝任能力的監(jiān)督，對規(guī)范經(jīng)濟和會計秩序提供了重要保證。

二、賡續(xù)百年初心，汲取發(fā)展經(jīng)驗

縱觀中國共產(chǎn)黨百年時代變遷和發(fā)展歷程，新民主主義時期混亂無序的會計制度幾度沉浮，伴隨改革開放的歷史大轉(zhuǎn)折，加速由計劃經(jīng)濟會計向市場經(jīng)濟會計發(fā)展，中國會計制度改革重整旗鼓，在21世紀初形成國際趨同和中國特色社會主義并駕齊驅(qū)的會計體系。透視中國共產(chǎn)黨領導的百年會計改革發(fā)展歷程，對進一步發(fā)展和完善中國特色社會主義會計體系的啟示歸納為以下三點：

第一，中國共產(chǎn)黨的統(tǒng)一領導為統(tǒng)一建設和完善會計制度指明了前進的方向，增強了會計在制度變遷、生產(chǎn)力發(fā)展和生產(chǎn)關系變革的適應性。

會計的產(chǎn)生和發(fā)展既與生產(chǎn)力的發(fā)展有關系，又同生產(chǎn)關系的變革緊密相聯(lián)[ 7 ]。新中國成立初期，在黨的正確戰(zhàn)略決策下，確定了國家優(yōu)先發(fā)展重工業(yè)的戰(zhàn)略，采取“計劃經(jīng)濟+國有企業(yè)”來加快重工業(yè)的發(fā)展，財政部擬定《中央重工業(yè)部所屬企業(yè)及經(jīng)濟機構統(tǒng)一會計制度》，推動了新中國國民經(jīng)濟恢復和計劃經(jīng)濟體制下的生產(chǎn)力發(fā)展[ 5 ]。改革開放時期，經(jīng)過黨和人民的艱苦奮斗，中國工業(yè)化體系基本建成，生產(chǎn)關系與上層建筑亟待調(diào)整，生產(chǎn)力與生產(chǎn)關系已經(jīng)表現(xiàn)出很大的不適應性[ 8 ]，在黨的正確領導下，中國經(jīng)濟采取了漸進式改革措施，逐步由計劃經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)向社會主義市場經(jīng)濟體制，實現(xiàn)解放和發(fā)展生產(chǎn)力的飛躍。在此背景下，先后修訂了《國營工業(yè)企業(yè)會計制度》，推出了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》，頒布了《股份制試點企業(yè)會計制度》，并借鑒國際會計準則實施了《企業(yè)會計準則》《企業(yè)財務通則》以及10個行業(yè)會計制度和13個行業(yè)財務制度，為生產(chǎn)關系變革提供了制度支撐，并引入信息技術實現(xiàn)會計電算化，財政部頒布《關于大力發(fā)展我國會計電算化事業(yè)的意見》《會計電算化管理辦法》，為會計生產(chǎn)力提高提供技術支持，提升了企業(yè)、社會生產(chǎn)管理效率，激發(fā)了中國經(jīng)濟增長的活力。

第二，中國共產(chǎn)黨的百年恢宏基業(yè)與國家經(jīng)濟發(fā)展交匯融合，會計作為經(jīng)濟發(fā)展的重要支撐，始終堅持服務于黨和國家。

受托責任是指受托人有效經(jīng)營和管理受托資源并以恰當?shù)姆绞椒从呈芡匈Y源經(jīng)營和管理狀況的責任[ 9 ]。改革開放后，受“利益相關論”“社會經(jīng)濟職能分解”和“管理分權”的影響，除財產(chǎn)或資源的保管與使用外，政府、職工、消費者、社會公眾的利益以及社會就業(yè)、社會公德、社區(qū)公益、生態(tài)環(huán)境保護亦成為受托責任的內(nèi)容[ 10 ]。會計的本質(zhì)不管是以葛家澍、余緒纓為支持的經(jīng)濟信息系統(tǒng)，抑或以楊紀琬、閻達五為代表的經(jīng)濟管理工作，或是以楊時展為代表的控制系統(tǒng)，均是建立在受托責任觀之下。中國共產(chǎn)黨成立一百年來，不同時期存在不同的受托責任內(nèi)容。新民主主義革命時期以“發(fā)展經(jīng)濟，保障供給”為目標受托于中共中央和邊區(qū)政府，改革開放和社會主義現(xiàn)代化建設時期以“解放生產(chǎn)力，發(fā)展生產(chǎn)力”為目標受托于產(chǎn)權所有者，中國特色社會主義新時代以“國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”為目標受托于所有利益相關者，會計工作受托對象伴隨中國特色社會主義會計制度的全面建立和不斷完善動態(tài)變遷，但其本質(zhì)沒有區(qū)別，在促進國有經(jīng)濟結(jié)構性調(diào)整、推動現(xiàn)代企業(yè)制度建設、維護市場經(jīng)濟秩序、完善市場經(jīng)濟體制方面發(fā)揮了舉世公認的作用[ 11 ]。

第三，中國共產(chǎn)黨領導下中國特色社會主義會計制度砥礪創(chuàng)新，始終以馬克思主義為思想武器，完善布局會計邊界。

唯物辯證法的核心是對立和統(tǒng)一。對立和統(tǒng)一相互依存，在一定條件下相互轉(zhuǎn)化，推動了事物的發(fā)展。我國會計改革也是對立和統(tǒng)一的體現(xiàn)。（1）會計制度的探索方面。會計制度的修訂、制定、推陳出新、鑄新淘舊就是對立和統(tǒng)一的結(jié)果，反映了全面學習蘇聯(lián)、“獨立自主、自力更生”、“對內(nèi)搞活、對外開放”等不同時期會計制度上的矛盾，以及探尋統(tǒng)一過程的結(jié)果。相同的，中國特色社會主義會計體系的建立充分反映了在中國發(fā)展環(huán)境和國外經(jīng)濟形勢截然不同的背景下，摒棄“國際化還是本土化”絕對對立的路徑，選擇中國特色改革方向，彰顯了堅持扎根本土與兼收并蓄相互融合的創(chuàng)新思維。（2）會計職能的拓展方面。從核算職能和監(jiān)督職能[ 12 ]、反映職能和管理職能[ 13 ]，拓展到?jīng)Q策職能[ 14 ]、控制職能[ 15 ]、確保合理分配職能[ 16 ]、預測職能和評價職能[ 10 ]，進而再拓展到“八職能論”（確認、記錄、報告、分析、規(guī)劃、調(diào)節(jié)、監(jiān)督、考評）[ 17 ]、“價值創(chuàng)造論”[ 18 ]、“會計管理活動論”[ 19 ]，無論從微觀角度影響企業(yè)內(nèi)部治理和價值創(chuàng)造，從中觀角度促進資本市場、產(chǎn)品市場、勞動力市場發(fā)展，還是從宏觀角度匹配可持續(xù)發(fā)展和新發(fā)展理念，與我國國情相適應的會計工作范圍和業(yè)務布局已趨于完善，切實反映出我國在中國共產(chǎn)黨統(tǒng)一領導下百年會計制度改革縱橫捭闔、開拓創(chuàng)新的輝煌成就。

三、鑄就輝煌盛世，踐行會計轉(zhuǎn)型

面臨第四次工業(yè)革命的浪潮，伴隨著“十四五”規(guī)劃的全面實施，我國經(jīng)濟環(huán)境已發(fā)生了重大變化，以數(shù)字革命為基礎，以新一代信息技術、新材料與新能源技術為核心的多種技術相互融合的系統(tǒng)性經(jīng)濟社會變革正悄然來臨[ 20 ]。第一，以思維轉(zhuǎn)型為核心，凝聚新經(jīng)濟下新會計的認知框架。（1）業(yè)財融合、管理會計思維。財務延伸到業(yè)務前端的價值鏈的重構和調(diào)整，將打破財務、業(yè)務、信息的壁壘，財務會計應以統(tǒng)籌管理的角度由事后監(jiān)督向事前預測、實時控制、實時監(jiān)督轉(zhuǎn)變，在數(shù)字經(jīng)濟生產(chǎn)力改革進程中增強財務會計工作在科學決策、風險防范能力上的價值創(chuàng)造。（2）財務新生態(tài)思維。新生態(tài)即新環(huán)境，是數(shù)智化環(huán)境下的新會計，在數(shù)智化環(huán)境下連通主體內(nèi)外部數(shù)據(jù)，按照業(yè)務事件場景，實現(xiàn)會計鑲嵌于生產(chǎn)、采購、線上線下銷售、人力資源管理、行政管理業(yè)務等場景，實現(xiàn)全業(yè)務共享，端對端流程管理，以業(yè)務為驅(qū)動，形成全面預算管理、責任會計、成本管理、績效管理、財務統(tǒng)一核算、全球司庫管理、資金管控、投融資管理、跨境資金管理、銀行財資云生態(tài)管理、全球報告、稅務管理等財務新生態(tài)。第二，以工具轉(zhuǎn)型為支撐，淬煉新經(jīng)濟下新會計的功能內(nèi)涵。應將“智慧資本”等各生產(chǎn)要素納入計量的會計核算工具，與時俱進，契合企業(yè)使用和整合資源方式的發(fā)展趨勢（黃世忠，2020）。打破會計假設固有范式，重新審視“持續(xù)經(jīng)營能力”。重構財務分析指標，防止傳統(tǒng)的杜邦分析體系在新經(jīng)濟時代的失靈甚至產(chǎn)生誤導。第三，以技術轉(zhuǎn)型為引擎，加速新經(jīng)濟下新會計的價值創(chuàng)造。5G技術、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)、云計算、區(qū)塊鏈和人工智能等新一代信息技術的引入，開放、實時、高效的信息傳遞，使得信息更具價值創(chuàng)造功能，而信息產(chǎn)生的主導力量來自財務新生態(tài)。

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