對我國碳排放權會計處理的思考

華桂

摘要：綠色發展已成為一種重要趨勢，低碳經濟作為一種正在興起的新經濟模式，給企業應對全球氣候變化和可持續發展帶來了機遇，低碳經濟在我國國民經濟社會發展中占有較為重要的地位，但同時也給企業會計帶來了巨大的困擾和挑戰。文章著重闡述了碳排放權與企業的關系，簡要回顧了碳會計的產生及其背景，分析了綠色發展背景下碳會計的核算與披露中的一些問題。針對當前碳會計發展的瓶頸問題給企業帶來的較大的財務影響及會計處理難題，建議把綠色發展理念滲入到碳會計的核算體系與信息披露中，使碳會計更好地服務于綠色經濟發展。

關鍵詞：碳排放權;會計處理

1.引言

自工業革命開始，世界各國大量使用化石燃料，在不斷創造物質產品的同時，也造成了嚴重的環境問題。化石燃料的無節制使用產生了大量溫室氣體，直接導致全球氣溫上升，對世界各國經濟發展造成了嚴重影響。氣候環境的不斷惡化逐漸引起各國的高度重視，各國紛紛采取應對措施，積極發展低碳經濟，以有效控制溫室氣體排放。我國依據具體國情制定了相關的減排方案及措施，試點碳排放權交易，努力搭建完善的碳排放市場，積極履行節能減排義務。為規范我國碳排放權會計核算，促進碳排放權交易市場發展，財政部于2019年12月16日發布了《關于印發〈碳排放權交易有關會計處理暫行規定〉的通知》，本文試圖通過深入分析碳排放會計的確認、計量與披露，為企業充分參與碳排放權交易市場提供指導及借鑒。

2.文獻回顧

這些年來，歐盟、日美等國家也開始研究起碳排放會計問題。美國研究碳會計最早于 1990 年制定并發布《清潔空氣法修正案》后并實施二氧化硫排放權交易制度。2010 年，根據 ACCA和國 IETA 的研究情況顯示，不同的歐盟內部國家所建立的碳排放交易系統不同，因此歐盟內部對于碳排放會計的處理不同，企業可以自己做決定對于碳排放權而成的資產是按照成本還是公允價值進行計量，并且各國多數企業對碳排放權會計信息披露完成的并不足夠。

中國的碳排放交易市場雖然初步建立，但國內企業僅參與交易之中是不夠的。國內碳排放權交易仍然沒有明確的法律方針作指引，缺乏對市場監管的限制要求。碳會計是會計學理論發展史的一個新方向，它是一套匯集會計、生態、環境、資源等領域的多學科知識，涉及知識的許多方面。由于我國在三大排放權交易所中的成員企業數量較少，達不到與國際碳排放交易市場直接聯系的要求。中國碳排放權交易集中在特定的清潔發展機制項目上，在碳排放交易的建設方面，上海、北京、天津已經快人一步先后建立了碳排放交易所，進而為我國碳交易市場以后的規范發展做了有利鋪墊。從資產概念的方向上說，碳排放的相關的經濟利益很可能流入企業，它的初始成本或價值可以可靠地計量。

3.碳排放會計的確認、計量與披露

3.1碳排放權的確認

《暫行規定》適用于重點排放企業。重點排放企業應將交易取得的配額單獨確認為一項流動資產（“碳排放權資產”）。企業從政府無償取得的配額不做賬務處理，僅在備查賬簿中登記。

3.1.1無償取得配額的確認。碳排放權指的是企業在一定時間范圍內能夠向大氣排放碳的權力。當前，絕大多數國家或組織將碳排放權劃入企業資產項目。按照傳統會計確認方式，碳排放權能夠在交易市場公開出售并獲得收益，其符合資產的相關定義。因此本文認為，碳排放資產是由國家免費分配并由企業控制，可通過節能減排或市場交易獲得，在交易過程中可獲得收益的資源。

3.1.2交易取得配額的確認?！稌盒幸幎ā穼⑻寂欧艡鄦为毚_認為一項新的流動資產——碳排放權資產，避免了資產歸屬權上的分歧，增強了會計信息的可比性。企業購買的碳排放權一般用于彌補超額排放量，部分企業會采用售后回購的方式進行碳排放權資產管理，以及在碳排放權交易市場上進行短期投資或短期融資。碳排放權的用途表明碳排放權在企業的存續期不會超過一年或者超過一年的一個營業周期，符合流動資產的定義，故確認為流動資產具有合理性。同時我國將碳排放權作為一種新的資產予以確認，單獨設立了一個新的會計科目核算，這是我國在碳排放權資產核算上的一大創舉，為碳排放權資產的會計處理提供了一種新的思路和方向。

3.2碳排放權的計量

《暫行規定》中指出重點排放企業購入的配額，按照實際購入的價款入賬，采用歷史成本計量;履約時，按企業實際耗用配額的賬面價值計入“營業外支出”;出售時，減計碳排放權資產的賬面余額，將實際收到的價款和減計賬面余額的差額計入“營業外收支”;核銷時，按核銷碳排放權資產的賬面余額計入“營業外支出”。重點排放企業無償取得的配額，在取得、履約、核銷時均不做賬務處理，僅在備查賬簿中登記，將出售配額時收取的價款計入“營業外收入”。

我國碳排放配額按照歷史成本計量，主要原因有二：第一;會計計量是指為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。會計的計量屬性包括歷史成本計價、 重置成本計價、可變現凈值計價、現值計價和公允價值計價五種。筆者認為碳排放權應采用公允價值計量。由于碳排放權存在交易市場，交易雙方在同意的基礎上都能自愿接受的交易價格進行交易，并以該價格作為企業購置或形成的碳排放權的成本入賬。 資產負債表日，企業對碳排放權的價值進行再確認，用公允價值對碳排放權進行后續計量比較可行合理。因為未來將會有越來越多的碳排放權交易所，可以從碳交易所持續可靠地獲取其公允價值。但我國碳交易市場不完善，公允價值無法持續可靠的獲得，故而目前采用歷史成本計量。第二;避免利潤操縱行為。各交易市場配額公允價值差異較大，若采用公允價值計量，企業對公允價值的選擇范圍較大，且各個企業的計算方法不盡相同，給企業留下了可供操縱的空間。若企業可供交易的配額數量較大，則會放大公允價值不同帶來的差異，從而對企業的資產、利潤產生重大影響。當前，有關部門還沒有出臺有關配額公允價值的計量辦法，因此選擇成本計量能夠避免企業利用公允價值的選擇來操縱利潤，從而保證會計信息的準確性。

3.3碳排放權的信息披露

3.3.1隨著碳排放權交易市場的不斷發展完善，碳排放權交易日趨頻繁，企業及利益相關者對碳排放權會計信息的需求不斷增長，因此，企業需要對碳排放權會計信息進行披露及說明。企業在開展碳排放權會計信息披露時，需要遵守以下原則：一是相關性原則。企業披露的會計信息需要能夠為使用者做出正確決策提供支持，只有這樣，碳排放權會計信息的有用性才能得到充分體現;二是可靠性原則。企業披露的碳排放權會計信息必須能夠追本溯源，只有真實可靠的會計信息才能充分反映碳排放權交易對企業的影響;三是重要性原則。在對碳排放權交易進行會計處理時，除了要保證交易信息的完整性，企業還需要對重要信息進行區分，并對其進行詳細披露。四是可理解性原則。企業在披露會計信息時需要明確展示碳排放權會計信息，以保證信息使用者能夠理解相關信息內容并合理使用。

3.3.2表內披露。目前， 學術界對碳排放權的信息披露主要有兩種建議： 一是在會計報表中增列與碳排放權有關的項目，并在會計報表附注中披露碳排放權有關的信息;另一種是單獨報告，提供單獨與碳排放權有關的報表和附注， 即將碳排放權單獨報告。我國采取的做法是在資產負債表中，將“碳排放權資產”列示在“其他流動資產”;在利潤表中，將購買、出售、核銷形成的利得和損失列示在“營業外收入”和“營業外支出”。在財務報表附注中應披露碳排放權資產的賬面價值，配額交易的利得和損失，配額的來源方式、獲取時間、用途和結轉原因，同時說明企業參與節能減排的情況，企業減排的戰略和措施，對于企業減排超排的情況要加以說明，明確其數量和原因，企業應當在附注中披露當期配額的增減變動情況，并與上期情況進行對比。

3.3.3表外披露。表外披露指的是企業通過附注對財務報表中需進一步說明的事項進行詳細描述，并對碳排放信息表中的各項數據進行相關說明。企業在開展表外披露時，需要嚴格遵守碳排放會計相關準則，詳細說明相關科目的確認及計量過程，并對企業核算碳排放情況的依據進行列示，最后對碳排放權相關會計科目涉及事項進行列示。在進行表外披露時，企業需要說明碳排放權確認及計量的屬性、開展核算時的依據，展示財務報表中碳排放權相關科目的數額，并對企業核算邊界、核算排放遠點方法、生產數據及排放因子等進行具體說明。

4.結語

在全國碳排放權交易市場逐步發展的背景下，財政部及時出臺碳排放權會計核算相關規定，統一了重點排放企業的賬務處理，有助于推動碳排放權交易市場建設。我國碳排放權交易市場起步較晚，正處于發展完善階段，碳排放權交易會計研究落后于實務需求，制定碳排放權交易具體會計準則迫在眉睫?！稌盒幸幎ā吩囆幸欢螘r間后，如果條件成熟，建議適時制定碳排放權交易具體會計準則。