農業類企業審計風險控制研究

張萌

摘要：農業類企業的特殊性如依賴自然環境和國家補貼，存貨的難以計量等使得農業企業的審計風險更高，加上農業企業造假事件頻發，對會計師事務所進行審計風險識別與控制提出了更高的要求，也對監管機構改進監管方法，規范懲處標準提出了更高要求。我們可以從審計主體、審計客體以及外部環境三方面來識別和控制審計風險。

關鍵詞：農業企業;審計風險;審計主體;審計客體

1.農業企業主要審計風險

1.1審計主體角度

1.1.1注冊會計師的專業勝任能力

注冊會計師的專業勝任能力具體表現在專業知識與技能、職業道德等方面。前者可以通過聘請相關專業的專家進行咨詢。但是，在審計實務中注冊會計師并沒有充分利用專家的工作。

1.1.2執行審計程序的充分性和恰當性

根據中國注冊會計師審計準則規定：對銀行存款、借款以及與其他金融機構往來的其他重要信息實施函證程序是必須執行的審計程序，除非存在充分證據證明這些信息對財務報表來說不重要，且同時與此相關的重大錯報風險很低。

1.2審計客體角度

1.2.1財務報表層

1.2.1.1股權高度集中，一股獨大

財務報表層的重大錯報風險是站在整個企業層面來分析的，它的影響范圍較廣，可能影響的認定也較多。對于農業類企業而言，股權高度集中，董事會監事會之間互相制衡力相對較弱，極易導致報表層的重大錯報風險。

1.2.1.2農業類企業監督體制癱瘓

農業類企業監事會形同虛設，起不到應有的監督制衡作用。監督體制的失衡，也是農業類企業財務報表層的一項重大錯報風險。

1.2.2認定層分析

由于企業的各個賬戶之間是存在聯系的，采用循環審計可以對被審計企業的內部控制了解的更清楚，從而有利于控制審計風險。因此，我們將從業務循環的角度分析。

（1）銷售與收款循環重大錯報風險

農業企業主要利用關聯方交易之間的資金循環虛構交易、通過虛開增值稅發票虛增銷售收入，利用交易對象分散、口頭合同協議隨意性大、現金交易頻繁等條件虛構交易從而虛構銷售收入。

（2）采購與付款循環的重大錯報風險

首先，采購對象方面多為個體農戶，分散范圍較廣，注冊會計師不可能對所有交易進行全面審計，增加了函證的難度，也增加了審計風險;此外，由于農民的法律意識薄弱，采購過程缺乏合同等文件支持，口頭交易較多，也對虛構交易提供了造假空間。

（3）生產與存貨循環重大錯報風險

存貨的所有權方面，對于農業類企業來說，生物資產等存貨可能無法通過肉眼識別所有權，可能存在存貨臨時存放在被審計單位的情況。存貨的價值方面，其價值受自然環境影響較大，賬面價值可能與實際價值產生一定的差異，價值波動較大。

1.2.3社會環境角度

根據證券法的相關規定上市首先要滿足連續三年凈利潤在 3000 萬以上，如果在上市之后發行股票，條件就更加嚴格。但是對于現階段的農業類企業而言，本身受自然環境等條件的影響較大，連續盈利比較困難;另一方面，農業類的企業本身就屬于低利潤的行業，要想保持連續盈利很難，苛刻的上市標準使農業類企業萌生財務舞弊的動機。

2.獐子島概況及審計風險識別

2.1事件介紹

獐子島公司五年內三次爆出重大新聞。第一次是在2014年10月14日，公司對外披露了第三季度財務季報，報表顯示因為黃海北部海域遭受了異常冷水團，導致 2011 年和 2012 年底播的一部分蝦夷扇貝絕收。第二次事件則是2018年1月31日，獐子島對外再次發出了一則股票停牌公告，公告稱部分海域養殖的扇貝可能要計提存貨跌價準備或者要在會計上做核銷處理，與之相關的金額都要計入到 2017 年的損益中，這就會造成 2017 年全年虧損。第三次重大事件是在 2019年11月11日，獐子島在雙十一晚發布公告稱2018 年存量底播蝦夷扇貝平均畝產量約3.5公斤，畝產水平大幅低于前10月平均畝產25.6公斤，計提存貨減值準備合計賬面價值3億元。

2.2獐子島審計風險識別

2.2.1審計主體角度——檢查風險的識別

2.2.1.1注冊會計師專業勝任能力方面

注冊會計師的專業勝任能力是做好審計工作的重要前提。由于獐子島公司所處的水產行業的特殊性，對注冊會計師的專業勝任能力提出了更高的要求，如果注冊會計對水產類企業的知識匱乏，或者缺少審計經驗，很可能由于缺乏行業專業知識，對審計造成不利影響。

2.2.1.2注冊會計師執行審計程序的充分性和恰當性方面

注冊會計師應當制定詳細的監盤計劃，并根據情況增加不可預見性，這是做好監盤工作的基礎。但是大華會計師事務所并沒有做好監盤計劃，而是簡單的將相應的工作交給了被審計單位，且過度相信獐子島公司的說法。

2.2.2審計客體角度——重大錯報風險的識別

2.2.2.1財務報表層次重大錯報風險

重大經營風險

企業的經營風險是指企業在經營的過程中可能發生的風險。獐子島主要從事的產業是海洋生物養殖，依靠的是海洋生態環境，自然氣候條件對企業的經營來說影響較大。

財務風險

2017年和 2018年資產負債率直接上漲到近90%，高的資產負債率意味著獐子島的資金周轉可能較為艱難，從而造成企業的現金流不足，最終導致資金鏈斷裂。

2.2.2.2認定層次重大錯報風險

①存貨所有權相關的風險

獐子島的存貨所有權風險高的原因表現在如下方面：其一，無論是扇貝還是鮑魚都生長在20多米以下的海底，如果沒有專業的技術人員，注冊會計師難以確定其賬面和實物是否相符。

②存貨數量相關的風險

農業企業的存貨倉儲地點比較分散，因此審計人員不易對存貨的具體數量進行核查。另外，由于海洋類生物資產都在水底養殖，運用專業技術對其進行盤查的難度也較高，從而難以確定存貨的真實數量。

3.農業類企業審計風險控制措施

3.1審計主體角度

3.1.1全方位綜合提高審計人員的專業勝任能力

由于農業行業自身的特殊性，注冊會計師就更需要在農業行業審計方面有較多的知識積累和審計實務工作經驗，這就要求事務所要不斷加強對審計人員的專業技能培訓，全方位提高審計人員的專業素質，培養出針對專業領域的審計人才。

3.1.2結合農業類企業特點創新審計方法、優化審計程序

由于農業企業受自然環境影響較大，審計比較復雜，尤其是農業類企業存貨大都在自然環境中，存貨的監盤程序就變得更加復雜。所以，創新審計技術方法，使得能夠準確對農業企業的存貨進行盤查就顯得尤為重要。現代審計技術需要在此條件下不斷創新，改良審計方法與技術，從而降低審計風險。同時也可以借助現代計算機技術，使審計程序更加科學化。

3.1.3重點關注農業類企業內部控制，合理進行風險評估程序

對于農業類企業來說，一個運行有效的內部控制環境則可以在一定程度上減少審計風險，所以注冊會計師和審計工作人員在實施審計工作的過程中也應當將農業企業的內部控制設計和執行情況列為審計工作的重點領域。內部控制環境會影響審計人員對被審單位重大錯報風險的評估結果，如果被審計單位內部控制設計和運行良好，那么審計風險相應的會較小，相反內部控制環境薄弱，則會加大審計風險。因此審計人員應當在工作過程中重點把控被審計農業企業的內部控制情況。

3.2從審計客體角度強化審計風險控制的輔助措施

3.2.1優化農業企業公司治理、提升人才質量

案例公司獐子島的股權過于集中，高管離職率高，這些問題不僅存在于獐子島，通過對上市農業公司的治理結構分析我們發現不少農業企業因為受到傳統農業特點的影響。農業企業應不斷優化企業的治理結構，從制度和政策上明確董事會以及監事會的職權范圍，同時還要提升人才選用標準，要求高管人員具備一定的專業知識。

3.2.2完善農業類企業內部控制

大部分農業企業在內部控制制度的設計和執行方面都存在一定不足，因此公司各個層面的員工都要不斷強化內控意識，加強內部控制制度的學習培訓，完善內控規章制度。農業類企業可以建立內部控制考核的評價制度，將考核與獎懲聯系起來，最終促進農業類企業內部控制的規范運行。

3.3社會環境影響方面的輔助措施

3.3.1加大對農業類企業舞弊的處罰力度

通過對近幾年農業類企業舞弊案例的處罰情況我們可以發現，處罰力度過小，起不到應有的威懾作用。因此，有關監管部門應當加大對農業企業造假的處罰力度，規范懲處標準，同時還要改進監管方法，提高對農業企業的監管效率。

3.3.2規范農業類企業信息披露

農業類企業對外信息披露普遍存在如下問題：披露過簡、避重就輕，披露不及時、不充分、不真實，從而可能會誤導財務報告使用者。信息披露是上市公司對外界展示本企業經營狀況財務業績的一個重要的窗口，因此，監管部門應當在農業類企業信息披露方面做更高要求，規范信息披露政策。

4.結論

本文通過運用現代審計風險模型，從審計主體、審計客體和社會環境方面結合上市公司審計失敗案例，分析了農業企業的審計風險。同時又結合獐子島公司的真實審計案例，從上述三個角度對獐子島公司的審計風險進行識別，最后又從審計主體、審計客體及社會環境三個方面，提出了強化農業企業審計風險的一系列措施，希望可以幫助審計工作人員更好的應對農業類企業審計，從而提高農業類企業的審計質量，降低農業類企業審計風險，以期對農業類企業的健康發展和為注冊會計師執業過程控制農業類企業的審計風險提供一定程度的參考。

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