關于新收入準則對電網企業的影響研究

周揚 廣東電網有限責任公司東莞供電局

引言

2017年7月，我國發布了新的企業收入核算準則。新的收入準則與國際準則趨同，顛覆了舊收入準則的核算模式，需要準則使用者重新學習研究。企業收入的核算對企業經營業績的展現至關重要，但是目前電網企業對新收入準則的研究尚少。本文通過對新收入準則的研究，定位電網企業面臨的新收入準則實施風險，試圖幫助電網企業規避相關風險。

一、新收入準則的主要變化

（一）統一收入確認模型

在2017年新收入準則發布之前，企業會計準則中有兩種收入確認模型，分別是以風險報酬轉移為確認原則的舊收入準則和以合同為確認原則建造合同準則。在某些情形下兩個準則可能同時有效，針對同一種交易，不同的企業可能選擇不同的準則，這樣就導致同一種交易的確認結果，在不同企業之間的差異較大，企業之間的會計信息喪失可比性。新收入準則將原有的兩種收入確認模式統一為按合同確認模式，明確了收入確認的“五步法”模型，提高了企業會計信息的可比性與可靠性。

（二）明確收入確認時點

舊收入準則未對如何確定風險和報酬的轉移作出詳細的規定和指引，收入確認的時點太過模糊，實務中不同企業對收入的確認時點產生不同的理解，導致收入確認出現混亂。新收入準則規定按照控制權的轉移時點確認收入，并創造性地提出按照“五步法”來確認收入和相關金額，為如何確定收入確認時點提供了詳細的指導，有利于解決收入時點難判斷的問題。

（三）規范特殊交易處理

舊收入準則雖然有關于特殊商品交易的規定，但是并沒有提供詳細的規范指引供企業在實際操作中參考。另外，隨著我國產業結構不斷升級，新行業、新業務不斷地涌現，舊收入準則已經不能及時地為這些業務提供指引。所以，新收入準則對有商品回退權的銷售、可變對價合同、售后回購等八種特定交易或事項的會計處理給出具體的指引，為企業特殊商品交易收入的實務操作處理提供了強有力的依據。

（四）細化會計信息披露

舊收入準則要求企業在附注披露的收入相關內容較少，如不同收入類型、不同收入比重、各類收入金額等，且對企業信息的列報和披露缺少約束，使一些企業在進行收入信息披露時可以做手腳。新收入準則對需要披露的收入信息提出了更明確和具體的指示，附注內容應該明確收入確認的合同基礎、涉及可變對價的判斷、客戶可回收性評估、確認時點的判斷等相關細節內容。

二、新收入準則對電網企業影響

（一）識別客戶合同，持續關注電費收回可能性

根據新收入準則規定，收入確認需要同時滿足五個前提條件，分別是合同得到承認、權利與對應義務清晰、明確如何付錢、具有商業實質以及款項很可能收回。在合同開始日，如果上述條件均滿足，則后續除重大變化外，無須重新評估，否則需要持續評估。根據電網企業供用電標準合同的有關內容，收入確認的五個條件中，需要重點關注可能發生重大變化的對價很可能收回。電網企業應該關注用電客戶經營情況，持續評估收回可能性，針對不滿足對價很可能收回條件的用戶，應該及時停止確認相關售電收入。

（二）識別履約義務，電能構成可區分商品承諾

電網企業應該在簽訂供用電合同后對合同進行評估，識別供用電合同所包含的各單項履約義務。在供用電合同中，電能商品能夠使客戶獲益，轉讓電能商品的承諾也明確可區分，不存在合同其他不可區分的承諾，所以向電力用戶提供符合標準的電能商品構成電網企業的單項履約義務。

（三）確定交易價格，代收基金應該確認為負債

供用電合同中的對價金額，依據客戶用電計量裝置的記錄和經物價主管部門批準的分類電價核算確定，不存在價格可能發生變動、實物對價的評估等，供電企業應該直接將上述對價金額作為合同的交易價格。此外，電網企業除了向電力用戶收取依據客戶用電計量裝置的記錄和經物價主管部門批準的分類電價核算確定的電費外，還替國家有關部門代收隨電量征收的基金及附加。新收入準則明確企業替第三方收取的款項，需要將其款項作為負債進行處理，不可將其作為交易的價格，電網企業應該在電費收入確認的同時將代征基金及附加確認為負債。

（四）分攤交易價格，合理反映每一項履約義務

合同中的交易價格應該能夠反映履行合同義務可以收到的對價。合同簽訂后，企業應該判斷合同包含的履約義務，如果合同只有一個履約義務，交易價格完全反映該項履約義務；如果合同中包含多個履約義務，企業應該考慮分攤交易價格，使各履約義務能夠得到公允反映。在供用電合同中，只包含電網企業向用戶供電的單項履約義務，所以一般不存在需要分攤交易價格的情況。

（五）確認履約收入，提高電費收入確認及時性

電力商品具有特殊屬性，電能在提供給用戶瞬間即刻轉移了實物、所有權、主要風險及報酬，電力用戶也接受并使用了電能，供電企業享有現時收款權。所以供用電合同中的履約義務屬于某一時點履行的履約義務，應該在提供電能時即確認收入。高可靠性供電服務收入是指電網企業為客戶提供高可靠供電而收取的一次性費用，考慮到較多客戶會中途臨時取消高可靠性供電服務的情況，目前電網企業在實際收到客戶繳納的高可靠性供電費用的當月確認高可靠性供電服務收入。根據新收入準則，電網企業應該根據高可靠性供電服務合同履約節點確認收入，并持續關注用電客戶情況，持續評估收回可能性，針對不滿足對價很可能收回條件的用戶，應該及時停止確認相關高可靠性供電服務收入。

三、電網企業應對建議

（一）加強合同管理，完善內控體系建設

電網企業應該全面梳理合同處理流程，完善合同相關制度體系，將合同管理嵌入到各管理流程中，重新整合內部控制流程，加強對合同處理的各環節的監控，降低合同履約過程中的運營風險，確保準確獲取收入確認的基礎數據。同時，電網企業應該重視合同對企業收入確認和現金流量帶來的積極作用，合理籌劃利用合同為企業創造價值。

（二）適應體制改革，加強業務提前規劃

隨著國家電力體制改革的步伐加快，電力交易市場建設正在不斷地完善，電力交易方式不斷豐富，從市場建設初期的中長期交易，到剛推出的現貨交易，后續可能還會引入期權、期貨等衍生金融交易產品，電力市場交易的結算會越來越復雜。電網企業應該主動適應電力體制改革，財務人員應提前參與籌劃電力市場交易的方式，規范交易合同管理，規劃結算流程，規避合同處理風險，防范電力市場結算對企業經營業績的影響。

（三）深化業財融合，優化財務系統建設

新收入準則是以合同為原則的收入確認模式，促進了業務管理與會計管理的深度融合。一方面，收入的確認過程需要財務人員在綜合分析大量相關合同條款后作出判斷和估計，合同信息需要營銷、客服、物資等多個業務部門配合提供。另一方面，企業財務人員也需要提前介入合同管理，合理統籌利用合同創造效益。新收入準則需要業財的深度融合，也對財務系統提出更高的要求，以會計核算為主的舊財務系統已經無法滿足需求。新的財務系統應該能夠匯集各業務歸口數據，關聯所有合同有關信息，形成合同數據庫，支持對合同多維度統計分析，挖掘數據內在聯系，預測企業經營變化趨勢，輔助電網企業經營決策。

（四）提升人員素質，推動管理會計轉型

新收入準則以合同為基礎的顛覆性闡述使內容變得晦澀難懂，另外在踐行“五步法”過程中會計人員需要運用大量的職業判斷和會計估計，這些都對會計人員職業素質提出更高的要求。供電企業應該更加重視會計人員專業知識的培訓和職業能力的提升，避免因為職業判斷和會計估計導致收入確認發生重大差錯，影響公司的經營業績。此外，新收入準則要求企業會計人員提前到合同簽訂時就開始介入合同全過程管理，會計人員需要協助控制合同風險、分析行業數據、評估客戶經營風險、籌劃合同整體收益等。會計人員的定位已經從事后核算型轉向價值創造型。為適應定位的轉變，電網企業會計人員應該注重管理會計能力的提升，加快向管理會計轉型，進行全面參與企業的管理。

結語

綜合以上論述，新收入準則對電網企業的收入確認未造成重大影響，但是在代收基金及附加的核算、高可靠性收入核算、合同對價是否可收回評估、電費及輔助收入核算的及時性等方面也造成局部影響。本文通過對比新舊收入準則的差異，歸納新收入準則的主要特點，逐一梳理電網企業各項收入確認模式，運用“五步法”分析電網企業收入確認各環節風險，確認新收入準則對電網企業的影響，合理謀劃應對措施，為電網企業經營管理工作提供建議。