《政府會(huì)計(jì)制度》革新背景下的公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算

方園

（復(fù)旦大學(xué)附屬兒科醫(yī)院，上海 201102）

一、引言

公立醫(yī)院在行業(yè)上具有特殊性，在新的《政府會(huì)計(jì)制度》下，公立醫(yī)院為了提高經(jīng)營(yíng)管理效率，需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算管理。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，醫(yī)院開(kāi)展會(huì)計(jì)核算工作會(huì)遇到各種問(wèn)題，需要引起財(cái)務(wù)人員的高度重視，采取合理合規(guī)的解決辦法提高數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

二、《政府會(huì)計(jì)制度》革新背景下公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算工作的改變

（一）公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改變

在2019年1月1日以前，公立醫(yī)院實(shí)行的是“核定收支、定項(xiàng)補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余按規(guī)定使用”的預(yù)算管理方式，按照收付實(shí)現(xiàn)制的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。新的《政府會(huì)計(jì)制度》要求醫(yī)院實(shí)行“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”的體系，也就是設(shè)置財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩套會(huì)計(jì)科目，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)對(duì)醫(yī)院的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)對(duì)預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中涉及資金的收入和支出的項(xiàng)目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，做到平行記賬，最后分別生成財(cái)務(wù)報(bào)告與決算報(bào)告兩套報(bào)表，這樣保持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接。

（二）公立醫(yī)院有關(guān)會(huì)計(jì)科目的改變

在原《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，新制度重新編譯科目名稱和編號(hào)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面新設(shè)77個(gè)一級(jí)科目，在預(yù)算會(huì)計(jì)方面新設(shè)26個(gè)一級(jí)科目。新的《政府會(huì)計(jì)制度》要求對(duì)相關(guān)科目進(jìn)行更精細(xì)化的核算，例如將資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目“其他應(yīng)收款”拆分為“其他應(yīng)收款”“應(yīng)收股利”“應(yīng)收利息”等，強(qiáng)調(diào)應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)按照債務(wù)人進(jìn)行核算。同時(shí)會(huì)計(jì)科目名稱也有所改變，原“累計(jì)折舊”更名為“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”，折舊方式由“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，下月不提”改變?yōu)椤爱?dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月開(kāi)始計(jì)提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月不再計(jì)提折舊”。

（三）公立醫(yī)院核算方式的改變

在新的《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施背景下，會(huì)計(jì)核算已不再僅依賴于會(huì)計(jì)科目處理相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，更多的是通過(guò)輔助核算補(bǔ)充和延伸會(huì)計(jì)賬務(wù)，以滿足會(huì)計(jì)主體核算、管理決策的需求。可在一個(gè)會(huì)計(jì)科目下設(shè)置多個(gè)輔助體系，更加靈活和方便地從多維度分析會(huì)計(jì)科目，并且輔助核算可以通過(guò)前端系統(tǒng)自動(dòng)帶出，不會(huì)增加會(huì)計(jì)人員的工作量，既保證了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的完整性，又提高了會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，提高了工作效率，醫(yī)院可以根據(jù)實(shí)際管理需求設(shè)置輔助賬核算科目。

三、當(dāng)前公立醫(yī)院會(huì)計(jì)核算中存在的主要問(wèn)題

（一）平行記賬工作量大、易出錯(cuò)

公立醫(yī)院對(duì)納入預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)進(jìn)行核算財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行賬務(wù)處理，但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，會(huì)經(jīng)常出現(xiàn)為了如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)來(lái)源的不同，對(duì)并未涉及的資金業(yè)務(wù)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理的情況。例如某科研項(xiàng)目人員在醫(yī)院食堂產(chǎn)生客飯費(fèi)用，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用—科教經(jīng)費(fèi)—科研費(fèi)用—其他費(fèi)用”，貸記“其他收入—食堂收入”，單看這筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生未涉及現(xiàn)金業(yè)務(wù)，但資金來(lái)源發(fā)生了變化，預(yù)算會(huì)計(jì)就要進(jìn)行平行記賬，借記“事業(yè)支出—科教經(jīng)費(fèi)—科研費(fèi)用—其他費(fèi)用”，貸記“其他預(yù)算收入—食堂收入”。同時(shí)，由于存在暫時(shí)性差異和永久性差異，有的賬務(wù)處理會(huì)變得異常復(fù)雜，對(duì)于部分會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō)，他們常常完全依靠自己對(duì)業(yè)務(wù)的熟悉程度理解和判斷財(cái)務(wù)處理工作，并未形成統(tǒng)一完整的標(biāo)準(zhǔn)體系，在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中難免出錯(cuò)。

（二）科教項(xiàng)目收入確認(rèn)中存在的問(wèn)題

在新的《政府會(huì)計(jì)制度》背景下，公立醫(yī)院開(kāi)展科研教學(xué)和輔助活動(dòng)取得的撥款經(jīng)費(fèi)要按照完成進(jìn)度確認(rèn)科教收入，應(yīng)根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)選擇適當(dāng)?shù)姆椒?，合理確定合同完成進(jìn)度。對(duì)于大型公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)，科教項(xiàng)目資金來(lái)源比較復(fù)雜，需按具體項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算、單獨(dú)核算、?？顚Ｓ?。若采用已完成合同規(guī)定的工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例來(lái)確認(rèn)科研收入，就需要科教部門(mén)實(shí)時(shí)與財(cái)務(wù)部門(mén)進(jìn)行溝通確認(rèn)，但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，科教部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)之間的管理缺乏聯(lián)動(dòng)性，大型公立醫(yī)院的科研項(xiàng)目往往有數(shù)千項(xiàng)，具體認(rèn)定方法尚無(wú)明確規(guī)范，那么就可能導(dǎo)致收入確認(rèn)不能如實(shí)按完工比例法反映出來(lái)。

（三）成本核算的完全細(xì)化實(shí)施比較困難

新的《政府會(huì)計(jì)制度》要求公立醫(yī)院實(shí)施精細(xì)化管理，全面清晰地掌握醫(yī)院財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況，準(zhǔn)確提供運(yùn)行成本，實(shí)施績(jī)效化管理，更準(zhǔn)確地反映醫(yī)院成本的各項(xiàng)構(gòu)成情況，實(shí)現(xiàn)降低成本、提高經(jīng)營(yíng)效率。這就要求財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)要與醫(yī)院多個(gè)業(yè)務(wù)系統(tǒng)相連接，例如與HIS系統(tǒng)、LIS系統(tǒng)、久其資產(chǎn)管理系統(tǒng)、HRP人力和資源管理系統(tǒng)、科研項(xiàng)目管理系統(tǒng)等系統(tǒng)間做好數(shù)據(jù)傳輸工作?，F(xiàn)階段，公立醫(yī)院的各個(gè)系統(tǒng)都?xì)w屬不同的部門(mén)管理，部門(mén)之間缺乏溝通，各系統(tǒng)服務(wù)的軟件開(kāi)發(fā)商也不同，數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，未能全面做到所有數(shù)據(jù)在財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)管理中實(shí)現(xiàn)互通，給財(cái)務(wù)核算工作帶來(lái)困難。

（四）管理費(fèi)用核算不夠合理

目前，我國(guó)公立醫(yī)院在執(zhí)行新的《政府會(huì)計(jì)制度》時(shí)，始終還存在較多問(wèn)題，首先，醫(yī)院管理費(fèi)用的核算不夠合理，核算過(guò)程中存在較多弊端。例如，部分公立醫(yī)院所確定的管理費(fèi)用核算具體內(nèi)容以及所涉及的范圍不夠明確［1］，這就導(dǎo)致工作人員經(jīng)常會(huì)將一些不屬于管理費(fèi)用的費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用中，從而導(dǎo)致公立醫(yī)院的資金出現(xiàn)虛增的現(xiàn)象。其次，現(xiàn)階段部分公立醫(yī)院的管理費(fèi)用分?jǐn)偡绞讲粔蚝侠恚诜謹(jǐn)傎M(fèi)用的時(shí)候，部分醫(yī)院直接按照醫(yī)療以及藥品部門(mén)人員的比例進(jìn)行分?jǐn)偅@就導(dǎo)致醫(yī)院無(wú)法真正地了解并掌握醫(yī)療成本以及藥品成本的信息，會(huì)使得后續(xù)的會(huì)計(jì)核算過(guò)程中容易出現(xiàn)較大的誤差。

四、公立醫(yī)院在新的《政府會(huì)計(jì)制度》下執(zhí)行會(huì)計(jì)核算的建議

（一）加強(qiáng)信息系統(tǒng)建設(shè)

為了更好更全面地執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》，提高信息化水平，準(zhǔn)確掌握自身運(yùn)行情況，公立醫(yī)院的管理者要以醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)為核心，讓財(cái)務(wù)系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)如HIS系統(tǒng)、LIS系統(tǒng)、資產(chǎn)管理系統(tǒng)久其、人力資源管理系統(tǒng)、物流中心采購(gòu)系統(tǒng)等做好數(shù)據(jù)的對(duì)接與共享，采用統(tǒng)一的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、編碼規(guī)則、屬性定義等，促進(jìn)醫(yī)院業(yè)財(cái)融合。公立醫(yī)院還可以利用好大數(shù)據(jù)技術(shù)，歸集整理所有信息，減少人工輸入信息錯(cuò)誤的情況，形成準(zhǔn)確可靠的信息報(bào)告內(nèi)容，例如在科研項(xiàng)目收入上，可以加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門(mén)和科研部門(mén)的溝通，做好數(shù)據(jù)共享，從課題申請(qǐng)批復(fù)到經(jīng)費(fèi)到賬，再到科教經(jīng)費(fèi)支出至項(xiàng)目結(jié)束，每發(fā)生一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，就自動(dòng)生成一筆財(cái)務(wù)憑證，按照每筆支出業(yè)務(wù)對(duì)科研項(xiàng)目進(jìn)行收入確認(rèn)。減少人為判斷，可滿足新制度性對(duì)會(huì)計(jì)核算的要求，又滿足科研項(xiàng)目預(yù)算的管理需求，實(shí)現(xiàn)一體化管理，強(qiáng)化醫(yī)院管理成本管控能力。

（二）提高相關(guān)工作者的綜合能力

財(cái)務(wù)人員的知識(shí)和業(yè)務(wù)水平直接決定了核算科目數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。這要求會(huì)計(jì)人員不斷擴(kuò)充知識(shí)體系，加強(qiáng)對(duì)政府會(huì)計(jì)制度等各項(xiàng)規(guī)定的學(xué)習(xí)，提高職業(yè)判斷能力。同時(shí)，醫(yī)院也需要注重開(kāi)展相關(guān)部門(mén)人員的培訓(xùn)和宣傳工作，加強(qiáng)業(yè)務(wù)部門(mén)和財(cái)務(wù)部門(mén)之間的交流。財(cái)務(wù)人員的工作不只是記賬，還要清楚數(shù)據(jù)的來(lái)源標(biāo)準(zhǔn)?，F(xiàn)今，業(yè)務(wù)部門(mén)不只是數(shù)據(jù)提供者，更是最終數(shù)據(jù)的運(yùn)用者，只有財(cái)務(wù)部門(mén)各業(yè)務(wù)部門(mén)相互配合、互相學(xué)習(xí)，才能保證政府會(huì)計(jì)制度在醫(yī)院更好地執(zhí)行。

（三）醫(yī)院應(yīng)合理設(shè)置會(huì)計(jì)科目

公立醫(yī)院要想更好地執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》，提高會(huì)計(jì)核算效率，就必須結(jié)合醫(yī)院實(shí)際情況設(shè)置合理的會(huì)計(jì)科目。醫(yī)院在設(shè)置會(huì)計(jì)科目前，首先應(yīng)了解和掌握醫(yī)院現(xiàn)階段的發(fā)展情況以及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)狀態(tài)，然后制定并完善會(huì)計(jì)科目制度，使得會(huì)計(jì)科目制度可以更好地反映醫(yī)院的凈資產(chǎn)及負(fù)債等情況。例如公立醫(yī)院可以適當(dāng)?shù)卦黾幽軌蚍从翅t(yī)藥支出的科目，按照工作人員的比例合理分配醫(yī)藥，尤其是要增加長(zhǎng)期股權(quán)投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資、公益性會(huì)計(jì)核算這三個(gè)重要的核算科目。另外，公立醫(yī)院應(yīng)適當(dāng)刪減現(xiàn)存的沒(méi)有必要的部分核算科目［2］，結(jié)合實(shí)際情況簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算的過(guò)程，減輕會(huì)計(jì)核算人員的工作負(fù)擔(dān)。

（四）革新并完善醫(yī)院會(huì)計(jì)費(fèi)用核算制度

公立醫(yī)院建立合理完善的會(huì)計(jì)費(fèi)用核算制度，對(duì)于更好地執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》具有至關(guān)重要的作用。各個(gè)公立醫(yī)院應(yīng)該盡快結(jié)合實(shí)際情況，不斷革新和完善會(huì)計(jì)費(fèi)用核算制度，比如在核算過(guò)程中，對(duì)于部分無(wú)法列入醫(yī)療以及藥品成本的費(fèi)用，單獨(dú)將它們列出來(lái)，計(jì)入期間的核算費(fèi)用。另外還可以增加財(cái)務(wù)費(fèi)用這一科目，將無(wú)法列入醫(yī)療成本和藥品成本的費(fèi)用直接記入財(cái)務(wù)費(fèi)用科目，在階段核算時(shí)直接將這些費(fèi)用記入醫(yī)院收支結(jié)余中。