高速公路PPP投資項目全過程稅務籌劃分析

張好好

（河南公路項目管理有限責任公司，河南 鄭州 450044）

現階段，我國高速公路建設中PPP（政府和社會資本合作）投資項目不斷增多，但在實際管理過程中，因多種因素的影響，會出現稅務籌劃方面的問題，導致稅務風險增大。對此，應結合具體的高速公路建設，全面分析PPP投資項目的整個過程，采取合理有效的稅務籌劃措施，盡可能地規避稅務風險，使政府及民營企業獲得最大的經濟效益。

一、高速公路PPP投資項目概述

高速公路PPP投資項目是由政府部門和民營企業共同建設的，雙方是合作關系。PPP項目的顯著特點有三方面：一是有政府、民營企業等多個主體；二是項目合同、法律關系及稅收政策等比較復雜；三是合作規定期限一般在20～30年。當前，高速公路PPP投資項目稅務籌劃管理過程中還存在不少問題，項目公司等應進行科學合法的稅務籌劃，合理規避稅務風險。

二、高速公路PPP投資項目籌備階段的稅務籌劃管理

（一）資金來源及使用方向

在高速公路建設中，國家可按照政策及法規等向相關企業及組織征稅，通過宏觀調控手段管控對應的經濟運作。在高速公路PPP投資項目中，國家依照納稅政策對企業單位進行優待照顧，企業單位會享受較多優惠政策。基于此，民營企業在管理投資項目時，開展稅收籌劃應對資金來源及使用方向進行確認。首先，開展稅務籌劃工作時應分析資金的來源，并結合對應的稅務征收關系等核算出大概的納稅額度。其次，政府資金補助可能針對PPP項目的某個環節進行，關系到項目收益，會對企業所得稅額度起到決定性作用。企業可選擇將資金投入到稅收負擔低的區域，制定更為完善的稅務籌劃方案，有效減輕自身的稅務壓力。

（二）企業融資管理的納稅業務

在高速公路PPP項目投資環節，企業需進行融資，應選擇高效且合法的融資方法，爭取讓投資者投入更多資金。企業選擇不同的融資模式會使征稅責任分配發生變化。通過分析企業融資模式的特征，可將籌集到的資金分為權益資本和債務資本兩種。在具體籌集資金時，要對權益資本進行征稅，只能在籌集費用中扣除稅額，而債務資本及其利息需要從所得稅中扣除稅額。

三、高速公路PPP投資項目建設階段的稅務籌劃管理

（一）確定項目管理機構層級

在高速公路PPP投資項目建設階段，通常會將項目管理機構層級設為投資公司、項目分公司兩級，對地理位置跨越度大且規模大的項目進行管理。項目公司在完成非法人主體項目分公司的設立后，可采取納稅匯總和納稅不匯總兩種管理方式，依照公司法相關規定統一申報納稅，或者分別按照分公司所在地規定要求進行申報納稅。就稅務分攤而言，應對投資公司和項目分公司承擔的稅務比重加以確認，雙方公司的法人應協商探討，依據當前的營改增政策分析各項營業業務可能帶來的影響，合理分配開票工作量、適用稅率等，并在征稅時依據工作分配情況繳納相應的稅額，完成納稅工作［1］。

（二）籌劃管理政府補貼

高速公路PPP項目建設期間，在企業沒有出資的情況下，若將政府補貼計入所得稅核算中，則不發生抵扣成本，需繳納相應的企業所得稅。因此，若政府補貼符合現行財稅文件規定的條件要求，則可將其當作不征稅收入，在計算應納稅所得額時，應從收入總額中減除政府補貼資金。在非減稅的情況下，企業應在取得政府補貼前主動與政府部門進行溝通，盡可能地使政府補貼與財稅文件的不征稅收入條件相符，爭取不將政府補貼計入收入中。

（三）籌劃企業的成本管理

高速公路PPP投資項目通常會開展大范圍建設施工，為滿足建設需求，會進行征地拆遷，項目公司有相應的征地拆遷成本支出。若項目公司直接支付征地拆遷賠償，則無法獲取相應的發票，不能進行進項稅抵扣。對此，項目公司可主動聯系當地政府部門，將拆遷工作交由當地政府處理，簽訂相應的拆遷協議。在簽訂的協議中，項目公司需與政府部門對賠償款支付、發票類型以及原始拆遷資料等加以明確，從而獲得征地拆遷專用發票，確保企業所得稅在稅后進行扣除［2］。

四、高速公路PPP投資項目運營階段的稅務籌劃管理

（一）籌劃分析收入管理

在現代高速公路PPP投資項目運營階段，通常有三種收入來源，分別為車輛通行費收入、政府補貼收入及業務收入，這些收入都會產生相應的稅額。因此，運營期的項目收入管理應分析具體的業務模式，結合收入類型的特點，對不同收入的增值稅稅目及稅率進行核算。一是車輛通行費，需依照不動產經營租賃服務進行增值稅計算繳納，通常按照9%的稅率進行計算。二是政府補貼收入，通常有最低車流量補貼、可行性缺口補貼。但有關政府補貼收入的增值稅及企業所得稅沒有相應的政策，相關規定不明確，因此，在進行應繳納稅額計算時可參照企業所得稅、項目建設期財政補貼增值稅等相關稅收政策的有關規定，盡量將有關增值稅及企業所得稅等計入不征稅收入中。項目公司在與政府簽訂PPP合同時，應爭取將政府補貼明確作為稅后補貼進行約定［3］。三是業務收入，在沒有其他資本介入的情況下，可依據企業所得稅進行納稅核算；在其他資本介入的情況下，可根據實際資本介入比例、相關工作分配情況等完成納稅核算。

（二）爭取相關減免稅收

我國稅法相關規定中明確指出，對于高速公路建設項目，項目企業單位可享受一定的所得稅減免。項目企業單位需借助稅收籌劃對實際減免度進行科學管理。企業若是出現年度損失的情況，可依據相關政策規定，用下一年度的納稅前利潤完成補充；若企業第二年仍出現年度損失的情況，則同樣可用第三年的年度稅前利潤完成補充，但是只能在五年時間內進行此項操作，第六年需正常進行納稅。《中華人民共和國企業所得稅法》明確規定，若高速公路基礎建設項目得到國家重點扶持，在投資管理中企業可享受一定的所得稅減免。近年來，我國參與高速公路建設的很多企業在實際施工建設過程中都爭取到了相關稅收政策的支持，享受兩免三減半或三免三減半的納稅減免，有些企業甚至享受到了五免五減半的稅收政策，能有效減輕納稅方面的壓力。

五、高速公路PPP投資項目退出階段的稅務籌劃管理

（一）PPP投資項目到期后的無償移交管理

在高速公路PPP投資項目退出階段，項目企業獲得的特許經營權到期后，可進行資產無償移交，項目公司應按照簽訂的PPP合同相關要求將約定的資產無償移交給政府。在完成資產移交后，項目公司需嚴格按照相應的清算程序進行資產注銷。項目企業的增值稅管理在取得特許經營權后通常按照無形資產進行核算，在退出階段，項目公司需將其無償移交給政府，將其作為無形資產，沒有賬目價值，無須進行增值稅的申報繳納。

（二）有償移交籌劃管理

項目公司在獲得的特許經營權沒有到期時將資產有償移交，需獲得政府同意，按照PPP合同中約定資產有償移交給政府。項目公司在移交資產后需進行清算注銷。在有償移交資產時，通常需將獲取的特許經營權作為無形資產進行核算，有償轉交政府后需按照無形資產銷售，進行公共事業特許權增值稅的申報繳納。

（三）股權轉讓籌劃管理

項目企業應在取得政府同意后，按照PPP合同約定將所持股權轉讓給第三方或政府等，進行股權變更，項目企業的股權轉讓無須進行增值稅繳納。若項目企業股權轉讓所得大于零，則應計入當年應納稅所得額，進行企業所得稅繳納計算；若小于零，項目企業則應向主管稅務機關進行專項申報備案，并在企業所得稅稅前把財產損失扣除［4］。對于股權轉讓合同的印花稅，需按照0.05%的實際轉讓金額進行申報繳納。

六、結語

在高速公路PPP投資項目全過程中，項目企業開展稅務籌劃工作時，都應依據我國相關政策法規，分析經濟發展變化情況，科學調整稅務籌劃方案，具體需從籌備階段、建設階段、運營階段及退出階段有效加強稅務籌劃管理，促進企業提高經濟效益。