淺談合同中的涉稅風險
——以包稅合同為例

興民智通（集團）股份有限公司 林永亮

企業在簽訂合同的過程中，往往只注重合同內容的法律風險，而忽視合同內容帶來的企業稅負影響。實踐中經常遇到合同里面寫明稅種、稅款由誰來承擔，這種合同明顯是有轉移納稅人義務的企圖，且有故意降低計稅基數以逃避應交納各附加稅稅款的嫌疑。但只要簽訂的合同是有效合同，根據《中華人民共和國合同法》第四條規定：當事人依法享有自愿訂立合同的權利，任何單位或個人不得非法干預。這種包稅條款只是轉移了納稅主體，并未減少國家的稅收收入，而且沒有人為的串通共謀調節雙方稅負的目的時，國家也沒有規定禁止由他人代繳稅款，包稅合同條款是有法律效力的。另外基于《中華人民共和國合同法》的規定，合同是雙方的真實意思表示而簽訂的，雙方自愿，合同成立，不屬于無效合同。可見包稅合同并非無效、違法，屬于有效合同。

一、包稅合同的概念及形式

在《合同法》中沒有包稅合同這種形式。從稅務角度講的包稅合同就是簽訂業務合同，由付款方承擔稅務成本，這種合同就叫作包稅合同。例如：雙方之間簽了租賃合同，業主收取租金，業主提出我要凈收多少，所謂的凈收多少，就是稅后收取多少，中間過程產生的稅費成本由承租方承擔，這種形式就叫作包稅合同。由付款方也就是承租的一方來承擔相關的稅務成本。

在日常業務當中包稅合同比較常見，包括租賃合同、咨詢服務合同以及個人提供勞務服務，個人收取勞務報酬也要求凈收，所以在實際業務中經常發生。

二、包稅合同的涉稅風險

很多企業在業務合同里簽了這種包稅的合同。經常會問：這個合同中約定一切稅費由承租方承擔，一切稅費由乙方承擔，一切稅費由誰承擔等？合同主體是否明白中間一切稅費究竟是什么稅費？很多情況是簽合同的雙方往往既不清楚，也不懂稅。所以很多企業經常糊里糊涂的就簽了包稅合同。一項業務合同涉及增值稅、企業所得稅、個人所得稅、印花稅，可能還有其他的稅費，如果連什么稅包含在里面，什么稅沒有包含在里面都沒有搞清楚，將引起后期利益受損和風險提高。

三、如何合規規避風險

簽包稅合同需要注意的是不管合同約定由誰來承擔稅務成本，作為納稅主體是不會因為合同的約定而改變的。納稅主體是根據稅收征管法、根據相關的稅種的法規來約定的，也就是由法律來規定的，不是由合同來規定的。包稅合同可以轉嫁稅負成本，但不能轉移法律責任，不能改變承擔法律責任的主體。

下面將通過案例來解析簽訂包稅合同后的納稅處理問題：

案例一：租賃合同里面，業主需要凈收多少租金，可以把稅負成本轉嫁給租客，但是如果這個租客最后實際上沒有去交稅，這個法律責任最終還是業主承擔。稅務機關只會找業主不會找租客，稅務機關不看合同的約定，而是看稅法的規定。

租賃合同里面業主要凈收多少租金，比方說稅后要收3萬元的租金，那么在交相關租金的稅的時候，應該把稅后3萬元換算成為稅前多少元。比方說這3萬元的租金要交3000元的稅，那么稅前的金額就應該是33000元，交完3000元的稅后，最后剩下3萬元。正確的算法交稅的時候應該按稅前收入33000元的基數去計算應該繳納的各項稅金。正是很多人不懂這一點，最后收3萬元，就按照3萬元來計算相關的稅金，這樣實際上少交了稅，也就是稅前收入中間是有差額的。即使對方交了稅，也導致結果是有一部分稅沒有按稅法的規定交，造成交稅不足。

這個租賃合同的包稅內容有兩個問題：一是租客沒有交稅，應該交稅的業主存在法律風險。二是計算應該交多少稅，應該還原成稅前收入，很多人不了解這一點，結果實際上少交了稅。

案例二：有一個著名的企業培訓老師，經常在外面開展企業培訓業務，跟接受單位簽的合同都是稅后收取多少培訓的報酬，結果這些企業付清相關的培訓報酬后，實際上沒有去申報納稅。稅務機關在匯算清繳期間檢查發現，因為個人所得稅，培訓老師是納稅主體，稅務機關檢查的是培訓老師，這位培訓老師并沒有申報個人所得稅，雖然根據合同，對方要負責代扣代繳，但是最后納稅人沒有交稅，需要自己承擔補稅，承擔相關的法律責任。

如何規避這種稅務上的問題：在跟接受培訓的企業簽訂協議的時候，一般都會約定培訓時間及地點，履行納稅義務在前，執行合同在后，培訓登臺之前要見到稅單。

通過以上案例可看出包稅合同隱含著很高的法律風險，作為納稅義務方不要隨便去簽包稅合同，如果對方不會去交稅，即使簽了包稅合同，并沒有真正意義，反而會為自己帶來稅務風險。

案例三：一家咨詢公司到外地去做一單咨詢項目，在合同里面約定稅后收取多少咨詢費。雙方簽了協議以后，負責支付費用的一方是一家國有企業，對方很認真，所以就到當地稅務機關申請代開發票，然后把相關的稅后的咨詢費支付給培訓單位。培訓單位認為對方已經在稅局交了稅，然后就把相關收入入到公司的賬上，也不需要再交稅了。等到稅務機關來檢查的時候，稅務機關告訴這個收入應該交稅。因為在外地代開發票交的稅不符合稅法的規定，稅法規定是單位取得咨詢費的收入，應該在單位所在地稅務機關去申報納稅，而不是在外地納稅，交錯了地點交錯了稅。

案例四： 買賣雙方的包稅合同。甲公司名下有一處年代久遠的房產，房產原值比較低，2018年甲公司與乙公司簽訂了該房產的轉讓協議。協議約定成交價格為1億元人民幣，并明確該房產過戶涉及的稅費約3000萬元均由乙公司承擔。房產轉讓的包稅合同中要求由買方承擔過戶涉及稅費（主要有土地增值稅、增值稅及其附加稅、印花稅等）比較常見。但實踐中有很多房產由于年代久遠，轉讓方可能提供不出詳盡的該房產的成本費用，也可能屬于非正常戶，所以此類房產過戶涉及的土地增值稅稅負很高，有的需要適用60%的稅率。針對房產轉讓，并約定由買方負擔稅費的情形，買方在購買時，需要充分地考慮相關稅費尤其是土地增值稅的影響，以免出現因為稅費問題導致交易失敗，或者承擔成本遠超預期的情況。

對于房產轉讓的案例，為促成交易成功并達到合理節稅的目的，甲公司最好不采取直接出售的方式，而是將房產轉讓變為股權轉讓，股權轉讓不需要交納高昂的土地增值稅，土地增值稅是對轉讓房地產行為征收的一種財產稅，股權轉讓不涉及土地增值稅。作為轉讓房產的甲公司來說轉讓公司股權的目的僅僅是為轉讓公司的房產避稅，而不涉及其他資產（如公司的債權債務、固定資產、知識產權等）。

具體操作如下：甲公司以房產投資成立一家全資子公司丙公司，稅收成本僅涉及契稅及房地產辦理變更登記時的登記費、交易手續費。乙公司與甲公司簽訂增資入股丙公司，占丙公司股權5%的協議。完成后乙公司再收購甲公司剩余95%的股權達到100%控股丙公司。甲公司投資到乙公司的房產也一并成為丙公司的資產。由于國家并未明確對一次性轉讓有不動產標的公司100%股權的行為是否征收土地增值稅，為規避有可能產生繳納土地增值稅地風險，采取分步收購不動產的標的公司的股權的行為。這種方式有效地避免了簽訂房產轉讓的包稅合同面臨的諸多法律問題。

以股權轉讓的方式轉讓房產資產，可以有效地降低交易成本。因此，越來越多的公司選擇通過股權轉讓的方式轉讓房地產資產。但是，作為股權轉讓的雙方都應該審慎地對待股權轉讓，并且不同的交易方式復雜程度亦不同，交易中的稅收成本亦不同，均應該聘請專業的人士提供相應的法律風險防范，以及財務風險防范，以確保將交易地風險降到最低。

通過以上分析，可以看到包稅合同涉及的問題比較多。企業財務人員、業務人員在經濟合同簽訂的過程中要做好相關的溝通工作，防范合同中的涉稅風險。經濟合同在現實市場經濟活動中遠不止于此，這就需要企業財務人員、業務人員熟悉稅法的相關規定，只有既懂稅又懂法才能更好地在合同的簽訂中防患于未然，減少不必要的經濟損失。